Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
W piśmie z [...] grudnia 2024 r. skarżąca podkreśliła, że organ nie wziął pod uwagę, iż w grudniu 2023 r. uległa wypadkowi, który spowodował uszkodzenie łękotek w kolanie oraz uszkodzenie kręgosłupa w okolicy lędźwiowej.
Postanowieniem z 23 stycznia 2025 r. I SA/Sz 718/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie odrzucił skargę ze względu na jej opłacenie po terminie.
Postanowieniem z 13 marca 2025 r. sygn. jw. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uwzględnił zażalenie skarżącej i uchylił postanowienie z 23 stycznia 2025 r.
W piśmie z [...] kwietnia 2025 r. skarżąca podtrzymała swoje stanowisko w sprawie. Skarżąca zwróciła uwagę, że wielkimi przywilejami cieszą się w Polsce obce korporacje zwalniane nie tylko z podatków dochodowych, ale uzyskujące liczne zniżki w tym również w podatkach od nieruchomości. Na potwierdzenie swojego złego stanu zdrowia skarżąca dołączyła do pisma: decyzję ZUS o kolejnym przedłużeniu świadczenia rehabilitacyjnego w związku z ogólnym stanem zdrowia z [...] kwietnia 2025 r.; zaświadczenie lekarza prowadzącego ortopedy o stanie zdrowia z [...] lutego 2025 r. (z kolejną przypadłością w postaci rwy kulszowej nogi prawej oprócz dotychczas uszkodzonych łąkotek kolana lewego i zmian zwyrodnieniowych i dyskopatii kręgosłupa lędźwiowego; skierowanie do szpitala z [...] grudnia 2024 r. z dopiskiem PILNE; informację dla lekarza kierującego z [...] grudnia 2024 r.; zaświadczenie L. z [...] lutego 2025 r. o przeniesieniu terminu zabiegów.
W piśmie z [...] maja 2025 r. skarżąca wskazała na wyznaczenie rehabilitacji dopiero na [...] listopada 2026 r. Do pisma skarżąca dołączyła dokumenty medyczne.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Jak wynika z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a na skutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.
Spór w sprawie dotyczy odmowy umorzenia skarżącej zaległości podatkowej z tytułu IV raty podatku od nieruchomości za 2023 r. oraz I i II raty podatku od nieruchomości za 2024 r. w kwocie [...]zł, jak również odsetek za zwłokę od tych zaległości w wysokości [...] zł, za nieruchomości położone w S. przy ul. [...], [...] oraz [...]. Wniosek o umorzenie skarżąca uzasadniła trudnościami finansowymi oraz zdrowotnymi (kontuzja kolana oraz kręgosłupa).
Stosownie do art. 67a § 1 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:
1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;
2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;
3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
Ponieważ spór dotyczy udzielenia ulgi podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą, sąd rozpoznający wyjaśnia, że podziela wyrażone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zapatrywanie, iż z konstrukcji art. 67a § 1 O.p. można wnioskować, że nie jest możliwym udzielenie przedsiębiorcy wsparcia w ramach jednego z przeznaczeń wymienionych w art. 67b § 1 O.p. (tj. niestanowiącego pomocy publicznej, stanowiącego pomoc de minimis, bądź też stanowiącego pomoc publiczną udzielaną w określanych w art. art. 67b § 1 pkt 3 O.p. celach) bez uprzedniego stwierdzenia, że zasadnym jest udzielenie ulgi w spłacie w jednej z form wskazanych w art. 67a § 1 O.p. Relacja pomiędzy art. 67a § 1 O.p. a art. 67b § 1 O.p. sprowadza się do następującej konstrukcji: finansowe wsparcie wskazane w przepisie art. 67b § 1 O.p., będzie mogło być danemu przedsiębiorcy udzielone dopiero wtedy, gdy organ rozpatrujący wniosek o udzielenie ulgi oceni, że jej udzielenie w jednej z form określonych w art. 67a § 1 O.p. jest uzasadnione wystąpieniem chociażby jednej z przesłanek zawartych w przepisie art. 67a § 1 O.p. (por. wyrok NSA z 20 czerwca 2024 r. III FSK 1148/22).
Umorzenie zaległości lub odsetek od tych zaległości w trybie art. 67a § 1 O.p., jest instytucją wyjątkową, obwarowaną spełnieniem przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Użycie tych zwrotów należy uznać za swoistą klauzulę generalną odsyłająca do ocen pozaprawnych. Ich interpretacji na użytek danej sprawy dokonuje każdorazowo organ podatkowy. Ustawodawca używa klauzul generalnych, przyjmując założenie, że ostatecznie judykatura (także sądownictwo administracyjne) doprecyzuje ich treść, a to oznacza, że treść normy prawej może zmieniać się bez ingerencji ustawodawcy. Klauzule generalne uelastyczniają tekst przepisów, ale z tym uelastycznieniem wiążą się także zagrożenia w procesie stosowania prawa. Zawsze istnieje obawa, że klauzule generalne mogą być nadużywane przez organy stosujące prawo na niekorzyść obywatela.
W piśmiennictwie i orzecznictwie wskazuje się, że o istnieniu ważnego interesu podatnika powinny decydować kryteria zobiektywizowane, a nie jego subiektywne przekonania o konieczności umorzenia zaległości podatkowej. Ważny interes podatnika wystąpi najczęściej w sytuacjach nadzwyczajnych i niezależnych od podatnika, które uniemożliwiają uregulowanie zaległości (np. klęska żywiołowa, wypadek). Przy ocenie tej przesłanki możliwe jest również szersze ujęcie i analiza także zwykłej sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków (np. kosztów leczenia). W wyroku z 8 kwietnia 2025 r. III FSK 144/25 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał jednak, że trudna sytuacja finansowa nie jest wystarczającą podstawą umorzenia zaległości podatkowej. Instytucja umorzenia należności ma bowiem służyć wsparciu podmiotów, dla których zapłata należności publicznoprawnych prowadzi do zagrożenia ich bytu. Instytucja ta nie służy natomiast temu, by podmioty mogły uchronić swój majątek przed jego uszczupleniem czy też do zlikwidowania negatywnych finansowo skutków podjętych przez podatnika decyzji gospodarczych.
Z kolei przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej . Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo, co wynika z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania.
Stwierdzenie przez organ braku przesłanek ważnego interesu lub interesu społecznego w zastosowaniu ulgi podatkowej powoduje, że nie będzie on dysponował wyborem rozstrzygnięcia, a decyzja (w tym przypadku odmowna) będzie miała charakter związany. Z kolei zawarty w omawianym przepisie zwrot "może" wskazuje na zastosowanie konstrukcji uznania administracyjnego. Wyraża się ono nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości wyboru jednego z dopuszczalnych wariantów rozstrzygnięcia sprawy, w tym wydania rozstrzygnięcia negatywnego dla podatnika nawet w sytuacji zaistnienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu społecznego.
Sądowa kontrola decyzji uznaniowej obejmuje głównie postępowanie poprzedzające jej wydanie, a nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania określonego wyboru. W wyrokach z: 2 marca 2016 r. II FSK 2474/15, 3 sierpnia 2016 r. II FSK 3507/14 oraz 14 października 2016 r. II FSK 2427/14 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał jednak, że istnieją pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Przekroczenie tych granic ma miejsce między innymi wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości i słuszności, wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych lub nieracjonalnych, względnie na podstawie przesłanek, które są nieprawdziwe.
W ocenie sądu w zaskarżonej decyzji dostatecznie wyjaśniono sytuację majątkową i finansową skarżącej. Organ dostrzegł, że skarżąca posiada zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek (choć z pisma z [...] maja 2024 r. wynika, że spłata kredytów na remont zawartych w banku [...] w 2009 r. i 2011 r. jest wstrzymana w związku z toczącym się procesem sądowym) oraz zawartej w 2023 r. umowy leasingu samochodu osobowego na kwotę [...]zł. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej od 2021 r. skarżąca poniosła natomiast straty w latach 2021-2023. Organ dostrzegł, że po doznanym w grudniu 2023 r. urazie kolana i kręgosłupa wnioskodawczyni pozostaje na zwolnieniu lekarskim, jednak jej mąż jest pełnomocnikiem w A. i przejął wiele obowiązków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Organ wskazał, że wnioskodawczyni posiada [...] nieruchomości w S. oraz wystawioną na sprzedaż nieruchomość zabudowaną w S. przy ul. [...] i [...] za kwotę [...]zł. Mimo trudnej sytuacji majątkowej w październiku 2023 r. podatniczka podjęła decyzję o leasingu samochodu osobowego marki L. z ratą miesięczną w wys. [...] zł oraz decyzję o pożyczce operacyjnej zawartej z [...] [...] listopada 2023 r. w wysokości [...] zł.
W ocenie sądu organ w pełni zasadnie ocenił, że umorzenie należności podatkowych jest w rozpoznawanej sprawie przedwczesne. Pomimo trudności finansowych skarżąca bez wątpienia posiada znaczny majątek w postaci [...] nieruchomości w S. oraz wystawioną na sprzedaż nieruchomość zabudowaną w Sk. przy ul. [...] i [...]. To, że sprzedaż tych nieruchomości nie jest ani łatwa, ani szybka, nie może stanowić o ziszczeniu się przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w art. 67a O.p. Ze znajdującej się w aktach sprawy dokumentacji dotyczącej sytuacji zdrowotnej skarżącej m.in. w postaci orzeczenia lekarza orzecznika ZUS z [...] czerwca 2024 r. wynikało, że skarżąca jest co prawda niezdolna do pracy, jednak rokowane jest odzyskanie przez nią tej zdolności, co uzasadniało przyznanie uprawnień do świadczenia rehabilitacyjnego. Należy podkreślić, że organ nie kwestionował trudności finansowych oraz zdrowotnych skarżącej, jednak słusznie ocenił, że nie uzasadniały one umorzenia wnioskowanych należności, tj. całkowitej rezygnacji z dochodzenia daniny publicznej, co, jak już wyżej wskazano, zarezerwowane jest dla sytuacji wyjątkowych.
Sąd wskazuje, że skarżąca w istocie nie podważyła ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy dokonanych przez organy podatkowe. Zarzuty skargi stanowią w zasadzie jedynie polemikę z rozstrzygnięciem organu i nie mogły odnieść skutku w kontekście opisanego wyżej charakteru decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych. Kwestia ewentualnego nierównego traktowania podatników nie mogła prowadzić do podważenia legalności decyzji wydanej w indywidualnej sprawie skarżącej, podobnie jak sygnalizowane przewlekłe prowadzenie postępowania (skarga nie jest skargą na przewlekłość w rozumieniu art. art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a.). Ocen i ustaleń organu nie mogły też podważyć wskazywane trudności w sprzedaży nieruchomości oraz powody decyzji o wzięciu pożyczki lub zakupu samochodu w formie leasingu. Należy wyjaśnić, że sąd administracyjny nie może niejako zmusić organu do udzielenia wnioskowanej przez skarżącą ulgi. Sąd jedynie kontroluje zaskarżoną decyzję pod względem prawidłowości przeprowadzonego postepowania oraz ewentualnego przekroczenia przez organ granic uznaniowości, czego jednak w rozpoznawanej sprawie nie stwierdzono.
Przedłożone na etapie skargi do sądu administracyjnego dokumenty dotyczące utrzymującego się złego stanu zdrowia skarżącej, przesunięć terminu zabiegów rehabilitacyjnych, przyznania dalszego prawa do świadczenia rehabilitacyjnego w wysokości 75% podstawy wymiaru itp. nie mogły wywrzeć wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie. Dokumenty te zostały wydane już po wydaniu zaskarżonej decyzji i nie mogły być ocenione przez organ. Z kolei inicjowanie dalszego postępowania dowodowego na etapie skargi do sądu administracyjnego celem zakwestionowania ustaleń faktycznych organu jest niedopuszczalne. Uregulowanie zawarte w art. 106 § 3 p.p.s.a. nie służy ani do zwalczania ustaleń faktycznych poczynionych w postępowaniu administracyjnym, z którymi nie zgadza się skarżąca, ani do kontynuowania postępowania dowodowego już po wydaniu decyzji przez organ.
Mając na uwadze powyższe, sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie: [...]