DKIS za całkowicie pozbawiony podstaw uznał także zarzut uniemożliwienia wnioskodawcy zapoznania się z treścią wniosku, w oparciu o który została wydana opinia, na którą organ się powołał oraz samą opinią Szefa KAS z [...] stycznia 2024 r., mimo jasnej i niebudzącej wątpliwości treści art. 14b § 5c O.p. Organ odwoławczy zauważył, że strona ma prawo wglądu w akta sprawy, a także, że z treści artykułu 14b § 5c O.p., nie wynika obowiązek dostarczenia stronie - ani pełnej, ani zanonimizowanej - opinii Szefa KAS.
Podsumowując – organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie w sprawie złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej było prowadzone prawidłowo
i znajdowało podstawę w przepisach prawa mających zastosowanie w dacie jego załatwienia, a zarzuty przedstawione w złożonym zażaleniu są zarzutami bezzasadnymi i niezasługującymi na uwzględnienie.
Skarżący złożył skargę do Sądu na powyższe postanowienie DKIS z [...] lutego 2025 r. o nr jw. wnosząc o uwzględnienie skargi uchylenie zaskarżonego postanowienia
i poprzedzającego go postanowienia z [...] grudnia 2024 r. w całości, a także zobowiązanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej do wydania wnioskowanej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, a także o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił:
I. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 14b § 5b i 5c O.p. oraz art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. odmowę wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie określonym we wniosku, z uwagi na:
a) powołanie się na opinię Szefa KAS w sprawie, pomimo że opinia ta została wydana w odniesieniu do całkowicie odmiennego stanu faktycznego;
b) rozszerzenie zakresu opinii Szefa KAS na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych;
c) niewystąpienie do Szefa KAS z wnioskiem o wydanie opinii zgodnie z art. 14b art. 14b § 5c w sytuacji, w której nie istniała opinia adekwatna do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.
II. naruszenie prawa materialnego tj.: art. 119a § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że przepis ten ma zastosowanie w sprawie tj. że konstrukcje opisane we wniosku stanowią unikanie opodatkowania.
W uzasadnieniu skargi powyższe zarzuty zostały uszczegółowione.
DKIS w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:
Skarga okazała się niezasadna.
Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy zasadności wydania postanowienia o pozostawieniu bez rozpoznania wniosku o interpretację na podstawie art. 14b § 5c O.p. w zw. z art. art. 14b § 5b pkt 1 O.p.
Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia przypomnieć w pierwszej kolejności trzeba, że stosownie do art. 14b § 5c O.p. organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej zwraca się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Opinię Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, której przedmiotem jest zagadnienie odpowiadające stanowi faktycznemu lub zdarzeniu przyszłemu przedstawionemu we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wraz z wnioskiem organu uprawnionego do wydania interpretacji indywidualnej o jej wydanie, po usunięciu danych identyfikujących wnioskodawcę oraz inne podmioty w nich wskazane, dołącza się do akt sprawy.
Przepis art. 14b § 5b O.p. stanowi natomiast, że odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą:
1) stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 lub
2) być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści, lub
3) stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Podkreślić trzeba, że zwrócenie się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z wnioskiem o opinię, w trybie art. 14b § 5c O.p., jest następstwem powzięcia przez organ interpretacyjny przypuszczenia co do zaistnienia przesłanek unikania opodatkowania. Uzasadnione przypuszczenie organu podlega bowiem weryfikacji w ramach współdziałania z Szefem KAS. Zwolnienie z obowiązku zwrócenia się do Szefa KAS o wydanie opinii może nastąpić jedynie, gdy stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniom, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa.
Powyższa regulacja stanowi konsekwencje wprowadzenia klauzuli ogólnej obejścia prawa podatkowego i ma na celu zapobiegać sytuacji, gdy w drodze indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zainteresowany będzie chciał uzyskać ocenę co do możliwości zastosowania w jego przypadku przepisów art. 119a -119f O.p.
Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk Sejmu VIII kadencji nr 376, str. 41) regulacja ta ma chronić przed nadużywaniem systemu interpretacji indywidualnych w zakresie unikania opodatkowania, na które to zagrożenie uwagę zwrócono w rezolucji Parlamentu Europejskiego z dnia 25 listopada 2015 r. w sprawie interpretacji prawa podatkowego i innych środków o podobnym charakterze lub skutkach (2015/2066 (INI). Ustawodawca polski przyjął zatem dwie odrębne procedury - dla spraw unikania opodatkowania polski ustawodawca stworzył dedykowaną do ich specyfiki procedurę opinii zabezpieczających (art. 119w-119zf O.p.), a dla spraw pozostałych - pozostawił instytucję indywidualnych interpretacji podatkowych. Oceniając konkurencyjność obu tych postępowań należy stwierdzić, że uzasadnione przypuszczenie możliwości zastosowania art. 119a § 1 O.p., o którym mowa w art. 14b § 5b O.p., implikuje spór prawny w zakresie wydania opinii zabezpieczającej lub wydania odmowy wydania opinii zabezpieczającej, których niewątpliwie nie wydaje się w postępowaniu w przedmiocie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualna ocena możliwości zastosowania art. 119a § 1 O.p., dokonana w postępowaniu o wydanie opinii zabezpieczającej, nie stanowi przy tym decyzji podatkowej, może natomiast zostać potwierdzona w postępowaniu podatkowym, po zbadaniu przesłanek i wyłączeń odpowiedzialności podatkowej, wynikających z całości odpowiednich przepisów normujących klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania (wyrok NSA z 21 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 3819/17). Skoro konkretyzacja zastosowania art. 119a § 1 O.p. może nastąpić w zastrzeżonym trybie związanym z wydaniem decyzji przez właściwy organ, to nie może być równocześnie przedmiotem postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jak wynika z przedstawionych regulacji również ustawodawca nie zakładał konkurencyjności tych trybów postępowania. Zatem, stwierdzenie, jak to wymaga art. 14b § 5b O.p, że istnieje uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji z zastosowaniem art. 119a tej ustawy, stanowi przeszkodę do wydania indywidualnej interpretacji tej wagi, że organ interpretujący powinien odmówić wszczęcia postępowania w sprawie jej wydania (wyrok NSA z dnia 27 września 2018 r., sygn. akt II FSK 290/18).
Wprowadzenie art. 14b § 5b O.p. oznacza, że każdy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji powinien być w pierwszej kolejności zbadany przez organ interpretujący pod kątem dopuszczalności wydania interpretacji z uwagi na możliwość wydania w odniesieniu do elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego decyzji z art. 119a O.p. Odmowę wydania interpretacji uzasadnia wyłącznie uzasadnione przypuszczenie, że decyzja taka może zostać wydana.
"Uzasadnione przypuszczenie" to prawdopodobieństwo zajścia określonej sytuacji oparte na obiektywnych racjach, poparte zbiorem argumentów, motywów, pobudek; coś ma swoje uzasadnienie, jeśli jest oparte na pewnej podstawie, coś tłumaczy się w określony sposób (Słownik języka polskiego, opracowanie: L. Drabik, A. Kubiak-Sokół, E. Sobol, L. Wiśniakowska, PWN 1996).
Organ interpretujący, odmawiając wydania interpretacji musi zatem dysponować informacjami wynikającymi z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), na podstawie których może przyjąć, że możliwość wydania decyzji stwierdzającej unikanie opodatkowania jest oparta na konkretnych informacjach, a nie domysłach czy wyczuciu organu. Warunkiem odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, w oparciu o postanowienia art. 14b § 5b O.p., jest przedstawienie przez organ przekonującej argumentacji, że w odniesieniu do choćby niektórych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji może zaistnieć przesłanka wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p.
Argumentację tę organ powinien w pierwszej kolejności przedstawić w piśmie kierowanym do ministra właściwego do spraw finansów publicznych (Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) z wnioskiem o wydanie opinii w zakresie, o którym mowa w art. 14b § 5b O.p. O opinię tę ma on obowiązek wystąpić, ustawodawca używa bowiem wyrażenia "zwraca się".
Ustawodawca upoważnia do wydania opinii organ, który z mocy art. 119g § 1 O.p., jest właściwy do wydania decyzji dotyczących czynności opisanych w art. 119a w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym, a więc posiada kompetencje do dokonania takiej oceny. Nakazuje także uzyskanie opinii w przypadku uzasadnionego przypuszczenia, że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe dotyczą czynności mającej na celu unikanie opodatkowania i to w postępowaniu ograniczonym (co do czasu trwania) czasowo. Gdyby opinia ta nie była wiążąca, niepotrzebnie ustawodawca skracałby czas przeznaczony na wydanie interpretacji. Jeżeli minister potwierdzi w opinii uzasadnione podejrzenie organu interpretującego, ten ostatni - związany nią - nie będzie mógł wydać interpretacji. Jeżeli natomiast opinia ta będzie negatywna, organ interpretujący nie będzie mógł odmówić jej wydania z powołaniem się na art. 14b § 5b O.p.
Zauważyć także należy, że odmowa wydania interpretacji nie pozbawia zainteresowanego ochrony. Może on w takiej sytuacji wystąpić o wydanie opinii zabezpieczającej, a odmowa jej wydania podlegać będzie kontroli sądu administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. w zw. z art. 119y § 3 O.p.). Chroni go też przed sytuacją, w której zastosuje się do interpretacji wydanej z naruszeniem art. 14b § 5b O.p. i zostanie pozbawiony ochrony wynikającej z zastosowania się do niej z uwagi na przepis art. 14na O.p.
Jednocześnie raz jeszcze podkreślić należy, że na podstawie powołanego na wstępie art. 14b § 5c Ordynacji podatkowej, organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej zwraca się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.
Związanie opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, wydaną na podstawie art. 14b § 5c O.p. oznacza także, że wystarczające będzie odwołanie się w uzasadnieniu postanowienia odmawiającego (stosownie do art. 14b § 5b O.p.) wydania interpretacji do treści tej opinii (wyrok NSA z dnia 27 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 1371/18).
Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że Sąd nie podziela zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów art. 14b § 5b i 5c O.p. oraz art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. i art. 119a § 1 O.p.
Wskazana i przywołana w, wydanym [...] grudnia 2024 r., postanowieniu o odmowie wydania interpretacji indywidualnej nr [...], [...], opinia Szefa KAS dała potwierdzenie zasadności przypuszczenia, które jest określone w art. 119a Ordynacji podatkowej.
Niewątpliwie podobieństwo określonych elementów opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – choćby nie obejmowało całości wniosku, a jedynie jego pewne elementy - obliguje organ do zastosowania opinii Szefa KAS do całości wniosku, za wyjątkiem kwestii objętych zakresem podatku od towarów i usług, ponieważ jak wynika z cytowanego wyżej przepisu art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej, odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą: stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 (...) lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podatek dochodowy od osób prawnych podlega tym samym regulacjom art. 119a Ordynacji podatkowej co podatek od czynności cywilnoprawnych, zatem jeśli treść złożonego wniosku budzi wątpliwości choćby tylko w zakresie jednego podatku, wystąpienie o stosowną opinię Szefa KAS lub wydanie postanowienia o odmowie wydania interpretacji w oparciu o już istniejącą opinię Szefa KAS musi zostać rozciągnięte na całą (poza dotyczącą podatku od towarów i usług) treść wniosku.
Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z [...] września 2024 r. spełniał przesłanki wskazane w art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej. To zobligowało organ I instancji do odmowy wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych, w zakresie skutków podatkowych nabycia używanego samochodu - w ramach rozliczania - na podstawie umowy datio in solutum oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z użytkowaniem samochodu do celów mieszanych.
W realiach rozpoznawanej sprawy okoliczność, że w kwestionowanym postanowieniu stanowisko organu interpretacyjnego jest zgodne z opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] stycznia 2024 r., nr [...]
W przedmiotowej sprawie organ interpretacyjny, po analizie opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego, nie tylko wskazał w odniesieniu do których elementów tego zdarzenia może zaistnieć przesłanka wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p. ale również zaprezentował stosowną argumentację potwierdzającą, że zamierzona czynność prowadzi do uzyskania korzyści podatkowej.
Zdaniem Sądu, zasadnie Dyrektor wskazuje na uzasadnione przypuszczenie, że opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowią czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Taka sytuacja ma miejsce, kiedy czynność (zespół czynności): została dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, która jest sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, została dokonana w sposób sztuczny.
Stosownie do art. 3 pkt 18 O.p.:
Ilekroć w ustawie jest mowa o korzyści podatkowej - rozumie się przez to:
a) niepowstanie zobowiązania podatkowego, odsunięcie w czasie powstania zobowiązania podatkowego lub obniżenie jego wysokości,
b) powstanie lub zawyżenie straty podatkowej,
c) powstanie nadpłaty lub prawa do zwrotu podatku albo zawyżenie kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku,
d) brak obowiązku pobrania podatku przez płatnika, jeżeli wynika on z okoliczności wskazanych w lit. a.
Analiza treści wniosku wskazuje, że dokonywane czynności mogą mieć charakter sztuczny w rozumieniu art. 119c § 1 O.p. oraz mogą mieć na celu osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przepisem i celem przepisu ustawy podatkowej.
W niniejszej sprawie organ dokonał szczegółowej analizy opisu zdarzenia przyszłego, które przedstawił skarżący, oraz przytoczył wszelkie okoliczności wynikające z opisu sprawy oraz wyjaśnił, jakie korzyści mogą być osiągnięte dzięki takim działaniom. Tym samym - przedstawił dokładną argumentację, która popierała przypuszczenia, że w odniesieniu do przedstawionych zdarzeń przyszłych istnieją przesłanki, o których mowa w art. 119a O.p.
W tych ramach przypomnieć należy, że w opinii z [...] stycznia 2024 r. Szef KAS wskazał, że nie kwestionuje samej możliwości nabywania, przez podmioty zajmujące się sprzedażą samochodów, w rozliczeniu używanych samochodów swoich klientów. Jednak sposób działania wnioskodawcy zmierzający do nabywania w rozliczeniu samochodów klientów na podstawie umowy datio in solutum, wywołuje uzasadnione przypuszczenie, że wnioskodawca dąży swoim działaniem do nabycia samochodów w sposób pozwalający na uniknięcie opodatkowania, a nabycie samochodów klientów w wykonaniu umowy datio in solutum - wypełnia przesłanki sztuczności. Szef KAS podkreślił, że można przyjąć, że gdyby nie możliwość osiągnięcia potencjalnej korzyści podatkowej racjonalnie działający podmiot nie zastosowałby tego sposobu działania (art 119c § 1 Ordynacji podatkowej).
Organ podzielił zatem stanowisko Szefa KAS, że celem planowanych czynności wnioskodawcy ma być taka konstrukcja przeniesienia własności samochodu w ramach rozliczenia ceny, która pozwoli na osiągnięcie korzyści podatkowej, bowiem konstrukcja datio in solutum nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast dokonanie sprzedaży samochodu używanego przez klientów na rzecz wnioskodawcy podlegałoby opodatkowaniu ww. podatkiem.
Tym samym, Dyrektor zasadnie wskazał w wydanym postanowieniu, że przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okoliczności budzą uzasadnione przypuszczenie, że są konstrukcją sztuczną, której głównym lub jednym z głównych celów może być osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu.
Uznanie, że zdarzenie opisane we wniosku choć w części odpowiada innemu, podobnemu zdarzeniu, w którym Szef KAS wydał już opinię z art. 119a Ordynacji podatkowej, obliguje organ do odmowy wydania interpretacji w całym zakresie wniosku, który dotyczy podatków majątkowych oraz dochodowych - z tego względu Organ nie oceniał już kwestii objętych podatkiem dochodowym od osób prawnych, jak również kwestii pozostałych rozwiązań, jakie skarżący zamierza wykorzystywać zawierając z klientami umowy, w ramach których będą zostawiali swój samochód w rozliczeniu zakupu nowego samochodu. Istnienie uzasadnionego przypuszczenia nawet bowiem w sytuacji, kiedy nie obejmuje całej treści wniosku, powoduje, że nie można w danej sprawie wydać innego rozstrzygnięcia w zakresie podatków dochodowych i majątkowych, niż odmowa wydania interpretacji
Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że analizę sprawy oparto na opisie zdarzenia przyszłego, biorąc pod uwagę wszystkie wskazane fakty i okoliczności. Wbrew zarzutom skargi, Dyrektor dokonał pełnej i wnikliwej analizy przedstawionego opisu sprawy, co znajduje odzwierciedlenie w wydanym postanowieniu.
W myśl art. 14b § 1 i § 3 O.p. przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna zdarzenia przyszłego lub stanu faktycznego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku musi być skonkretyzowany i dotyczyć zindywidualizowanego podmiotu.
W konsekwencji odmowa, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej aktualizuje się już wówczas, gdy zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Dyrektor był zatem zobligowany do wydania postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy zachodziło, potwierdzone w opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, przypuszczenie, że przedstawione we wniosku czynności wypełniają przesłankę do zakwalifikowania ich jako działanie sztuczne, mogące służyć osiągnięciu korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu.
Związanie organu opinią Szefa KAS potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny. Tym samym, jeżeli Szef KAS potwierdzi podejrzenie organu, organ interpretacyjny nie może wydać interpretacji. Przykładowo w wyroku NSA z 26 kwietnia 2022 r., sygn. akt II FSK 1983/19 Sąd wskazał, że "skoro Szef KAS potwierdził w opinii uzasadnione podejrzenie organu interpretacyjnego co do sztuczności opisanych we wniosku czynności, to ten ostatni jako związany opinią, nie mógł wydać interpretacji w niniejszej sprawie".
Sąd rozpoznający sprawę nie podzielił także twierdzenia skarżącego, że organ zastosował opinię wydaną w odniesieniu do całkowicie odmiennego stanu faktycznego.
Zauważyć należy, że organ najpierw dokonał analizy okoliczności sprawy i w oparciu o tę analizę podjął uzasadnione przypuszczenie, że przedstawione we wniosku działania podatnika dążą do uzyskania korzyści podatkowej, jak również że sposób jego działania jest sztuczny, a następnie dokonał analizy podobieństw pomiędzy okolicznościami faktycznymi sprawy będącej przedmiotem rozpoznania i objętej opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] stycznia 2024 r., nr [...]
Sąd podziela stanowisko, że analiza ta pozwoliła na ustalenie, że opis zdarzenia jest podobny do zagadnienia - "odpowiada temu zagadnieniu" - będącego już przedmiotem opinii. Z treści ww. opinii wynika bowiem jednoznacznie, że Szef Krajowej Administracji Skarbowej ocenił czynności opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (stosowanie umowy datio in solutum, jako element realizacji głównej transakcji sprzedaży pojazdu, spowoduje wyłączenie z obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych), jako mogące stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej. Organ właściwie uzasadnił przesłanki, jakimi kierował się wydając to rozstrzygnięcie. Wskazał podstawy prawne swojego działania i okoliczności faktyczne, z których wywiódł istnienie uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej.
Podkreślić również należy, że na gruncie postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnych organ interpretacyjny nie ma uprawnień ani możliwości szczegółowego badania przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż opiera się jedynie na treści wniosku. Organ interpretacyjny nie jest zatem uprawniony do badania (uzupełniania) ekonomicznych i gospodarczych przesłanek podejmowanych działań przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Niemniej jednak określone konstrukcje prawno-gospodarcze mogą prowadzić do wniosku uzasadniającego przypuszczenie możliwości zastosowania w odniesieniu do opisywanych sytuacji art. 119a O.p. To przypuszczenie właśnie organ popiera stosowną oceną i argumentacją, a zatem argumentacja ta stanowi jedynie ocenę przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.
Jak już wskazano, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia wskazuje, że Dyrektor rzetelnie przeanalizował okoliczności sprawy, które poprzedzone były gruntowną analizą potencjalnych korzyści możliwych do uzyskania przez podmioty uczestniczące w opisanych we wniosku czynnościach. Bazując zatem na treści opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego podjęto rozstrzygnięcie, które chociaż nie zadowala oczekiwań skarżącego, to jednak nie narusza zasady zaufania podatnika do organów podatkowych oraz zasady praworządności.
Zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nie może być rozumiana jako bezwzględna konieczność nakazu wykładni zawsze na korzyść podatnika, w przypadku, gdy na przeszkodzie stoi treść przepisu prawa, z czym mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie.
Dla wydania postanowienia opartego o przepis art. 14b § 5b O.p. jest wymienione tam uzasadnione przypuszczenie - w przeciwieństwie do postępowania podatkowego. Tylko w tym ostatnim postępowaniu organ podatkowy jest uprawniony do poszukiwania dowodów potwierdzających wydanie decyzji, a nie w trybie art. 169 § 1 O.p. w postępowaniu uregulowanym w art. 14b § 1 i nast. O.p.
Stwierdzić należy, że w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego istniały obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostaną dokonane w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danym okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu ustawy podatkowej lub jej przepisu, a sposób działania będzie sztuczny. Potwierdza to również opinia Szefa KAS z [...] stycznia 2024 r. o nr [...]
Nie przesądza to jednak, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zostałaby na pewno wydana decyzja z zastosowaniem art. 119a O.p. Określenie, czy dana czynność stanowi unikanie opodatkowania jest przedmiotem alternatywnej procedury wydawania opinii zabezpieczających oraz postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o przepisy Rozdziału 2 Działu lIla O.p.
Zatem, argumentacja przyjęta w zaskarżonym postanowieniu, potwierdza, że w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego w analizowanym wniosku o interpretację istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. W odniesieniu do omawianego zespołu czynności istnieją uzasadnione, obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostały dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej.
Sąd podziela stanowisko prezentowane w wyroku WSA z 8 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1337/17, że przez sformułowanie "uzasadnione przypuszczenie" należy zatem rozumieć popartą argumentami prognozę możliwości wystąpienia określonego zdarzenia, stanu rzeczy. W przypadku "przypuszczenia" mowa jest jedynie o możliwości, prawdopodobieństwie zaistnienia określonego stanu rzeczy, zjawiska. Przypuszczenie - w przeciwieństwie do dowodu - nie wymaga pozostawania w pewności co do określonego osądu.
Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że wystarczającą przesłanką odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w oparciu o postanowienia art. 14b § 5b O.p. jest poczynienie przez organ przekonującego wywodu, że w odniesieniu do choćby niektórych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji może zaistnieć przesłanka wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p.
Samo pojęcie "uzasadnione przypuszczenie" odnosi się do podstawy faktycznej rozstrzygnięcia odmawiającego wydania interpretacji. Organ, odmawiając wydania interpretacji, musi zatem dysponować informacjami wynikającymi z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), na podstawie których może przyjąć, że możliwość wydania decyzji stwierdzającej unikanie opodatkowania jest oparta na konkretnych informacjach, a nie domysłach czy wyczuciu organu, względnie całkowitym pominięciu niektórych przesłanek wydania decyzji, o której mowa w art. 119a O.p. (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 18 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 924/17).
Co istotne, uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji z zastosowaniem wskazanego przepisu zachodzi, jeżeli w oparciu o obiektywne przesłanki organ domyśla się, że takie rozstrzygnięcie mogłoby zapaść w stosunku do elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ interpretacyjny nie musi posiadać pewności, że decyzja klauzulowa zostanie na pewno wydana. Należy więc uznać, że przesłanki, którymi kierował się Dyrektor są wystarczające dla stwierdzenia, że w sprawie zachodzi uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji, o której mowa w art. 119a O.p.
Reasumując, Sąd nie doszukał się naruszeń prawa wskazanych w skardze, a rozpoznając sprawę w granicach art. 134 p.p.s.a. nie dopatrzył się także innych naruszeń prawa procesowego lub materialnego skutkujących wyeliminowaniem zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego.
Powołane w uzasadnieniu wyroki sądów administracyjnych są dostępne na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze. zm.), skargę oddalił, uznając ją za bezzasadną.