Prawidłowo zatem organ zidentyfikował obiekty na działce nr [...] jako bazę paliw przeznaczoną do magazynowania i przeładunku paliw ciekłych w instalacjach technologicznych, w które Baza Paliw została wyposażona, przystosowanych m.in. do przyjmowania paliw ze statków i autocystern do zbiorników magazynowych, wydania paliw tych zbiorników na statki i autocysterny przy pomocy pomp, rurociągów, poprzez przetłaczanie paliw pomiędzy zbiornikami magazynowymi czy też przeładunku paliwa w relacji statek-zbiornik-kolej.
Inwestycja na działce nr [...] przy ul. [...] była zrealizowana na podstawie decyzji Wojewody Zachodniopomorskiego z 30 lipca 2015 r. nr [...] o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę zamierzenia budowlanego pn.: rozbudowa bazy paliw O. sp. z o.o. (...) obejmującego m.in. budowę trzech stalowych zbiorników pionowych [...] m3 każdy na olej napędowy, opałowy i żeglugowy z tacami przeciwrozlewowymi, posadowionych na płytach żelbetowych na palach, budowę naziemnych i podziemnych rurociągów technologicznych, budowę pompowni produktowej z tacą przeciwrozlewową, budowę zewnętrznej kanalizacji deszczowej, sanitarnej, przemysłowej oraz drenażu opaskowego, budowę kontenerowej rozdzielni elektrycznej na płycie żelbetowej, budowę zewnętrznej instalacji uziemienia, oświetlenia, zasilania elektrycznego, sterowania (...).
Rozbudowa Bazy Paliw była także prowadzona na podstawie decyzji Wojewody Zachodniopomorskiego z dnia 7 sierpnia 2018 r. nr [...] dotyczącej rozbiórki poszczególnych obiektów, a także decyzji nr [...] z 12.06.2018 r. - pozwolenia na budowę zbiornika podziemnego, fundamentu i wiaty stanowiska tankowania, szczelnej tacy stanowiska tankowania, kontenera kontrolno-pomiarowego z fundamentem, kabiny WC z fundamentem, szczelnej tacy stanowiska tankowania, placu manewrowego i zewnętrznych instalacji, przy czym inwestycje powyższe były realizowane zarówno na działce nr [...], jak też częściowo na działce nr [...] oznaczona symbolem Ba, której użytkownikiem wieczystym jest Z. .
Organ odwoławczy stwierdził, że obiekty będące w posiadaniu spółki - nie zostały wymienione ani w załączniku nr 1 ani załączniku nr 2 do ustawy o transporcie kolejowym i z tego względu nie mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Wskazał, że takie stanowisko organu I instancji zostało potwierdzone w wyrokach zarówno Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, I SA/Sz 537/20, I SA/Sz 690/20, 1 SA/Sz 691/20 oddalających skargi oraz wyrokach III FSK 3309/21, III FSK 3821/21, III FSK 3822/21 wydanych w przedmiocie opodatkowania nieruchomości Spółki za lata poprzednie. Organ wskazał też na wyrok NSA z dnia 31.10.2024 r. sygn. III FSK 49/24.
Co kwestii opodatkowania obiektów znajdujących się na działce gruntu nr [...], której użytkownikiem wieczystym gruntu jest Z. organ odwoławczy wyjaśnił, że nie jest sporne, że podatnikiem podatku od nieruchomości działki nr [...] pozostaje jej użytkownik wieczysty, tj. Z. . Jak wynika z wyjaśnień Z[...] jak i spółki - obiekty te nie są trwale związane z gruntem, za wyjątkiem tacy szczelnej stanowiska tankowania samochodów, o czym poinformował Z[...] w piśmie z dnia 13.10.2022 r. jak też spółka w piśmie z dnia 24.10.2022 r.
Jako że właścicielem tych obiektów pozostaje spółka, to spółkę należy uznać za podatnika podatku od nieruchomości od tych obiektów. W ocenie organu odwoławczego, obiekty spółki znajdujące się w granicach portu nie mogą zostać zwolnione na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., ponieważ nie spełniają przesłanek z art. 2 pkt 5 i pkt 51 u.p.p.m..
W skierowanej do sądu skardze na przedstawioną wyżej decyzję organu odwoławczego spółka zaskarżyła decyzję w całości i zarzuciła naruszenie:
I. Przepisów prawa proceduralnego w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 121 § 1 oraz art. 122 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z 191 O.p., poprzez niepodjęcie wszelkich czynności w ramach postępowania podatkowego służących do odtworzenia stanu faktycznego przedmiotu opodatkowania znajdującego się na działce nr [...], co skutkowało wadliwym zastosowaniem przepisu prawa materialnego i opodatkowaniem całości wartości budowli podczas gdy w ocenie skarżącej prawidłowe ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego przy wykorzystaniu całego materiału dowodowego doprowadziłoby do stwierdzenia, że opodatkowaniu powinna podlegać wyłącznie ich część budowlana tj. fundament; ewentualnie że przedmiot opodatkowania winien podlegać zwolnieniu jako infrastruktura portowa;
2) art. 121 § 1 oraz art. 122 w zw. z art. 180 w zw. z art. 188 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez całkowite pominięcie wniosków dowodowych naprowadzonych przez spółkę, w szczególności prywatnej opinii z marca 2025 r. mającej na celu ukazanie stanu faktycznego przedmiotu opodatkowania znajdującego się na działce na [...] i wykazanie, że jest on trwale związany z gruntem, co w odniesieniu do konkretnych zbiorników winno skutkować uznaniem, że względem nich w roli podatnika występuje ZMPSiŚ, a nie skarżąca. Organ w treści wydanej decyzji w żadnym stopniu nie odniósł się do ww. okoliczności, nie wydał także żadnego postanowienia dowodowego, co stanowi istotne uchybienie proceduralne mające wpływ na treść rozstrzygnięcia. Przeprowadzenie dowodu i uznanie tez w nim wskazanych spowodowałoby konieczność uznania, że podatnikiem w odniesieniu do zbiorników Z16- Z19 nie jest skarżąca.
3) art. 121 § 1 oraz art. 122 w zw. z art. 191 O.p. poprzez dowolne ustalenie przez organ w oparciu o treść umowy zawartej pomiędzy skarżącą a Z[...], że zbiorniki Z16- Z19 posadowione na działce nr [...], której użytkownikiem wieczystym jest Z. , zostały wybudowane do przemijającego użytku, podczas gdy prawidłowo ustalony stan faktyczny, na który wskazują m. in. dowody naprowadzane przez spółkę (m. in. prywatna opinia) ukazałby, że zbiorniki są trwale związane z gruntem, a co za tym idzie stanowią jego część składową. W szczególności sama spółka nie przyznawała, że obiekty nie są trwale związane z gruntem jak i nie wskazuje na to brzmienie zawartej z Z. umowy dzierżawy. Tym samym w odniesieniu do obiektów na działce nr [...] w roli podatnika winien zostać wskazany Z. . Co za tym idzie - zbiorniki wówczas korzystałyby ze zwolnienia z opodatkowania jako element infrastruktury portowej na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Tymczasem organ ustalił prawnopodatkowy status obiektów nie poprzez oględziny i stan faktyczny, a poprzez analizę zapisów umowy zawartej między skarżącą a Z. na wiele lat przed realizacją inwestycji dot. zbiorników, przewidującej wówczas wyłącznie możliwość posadowienia zbiorników "tymczasowych".
4) art. 122 w zw. z art. 187 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, w szczególności ograniczenie się wyłącznie do dokumentowej weryfikacji zgłoszonych jako zwolnione przedmiotów opodatkowania i wyłącznie do nazewnictwa danych obiektów w kontekście zwolnienia jako infrastruktury kolejowej, a także infrastruktury portowej, podczas gdy w ocenie strony niezbędne i właściwe byłoby dokonanie przez organ podatkowy oględzin nieruchomości w celu weryfikacji, że stanowią one integralną i niezbędną część infrastruktury portowej, mając na uwadze, że posadowione na działce nr [...] obiekty budowlane stanowią część składową gruntu, nie zostały wybudowane dla przemijającego celu i jako takie winny podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości łącznie z przedmiotem opodatkowania posadowionym na działce nr [...].
5) art. 191 w zw. z art. 122 O.p. poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w zakresie spełnienia przez Spółkę wszelkich przesłanek uprawniających do skorzystania ze zwolnienia gruntów, budynków i niepodjęciu żadnych działań w celu weryfikacji, czy został spełniony warunek do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (zwolnienie infrastruktury portowej). Organ podatkowy dowolnie interpretuje zgormadzone dowody i przekracza granice swobodnej ich oceny, co jest powodowane niepodjęciem czynności zmierzających do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego, w szczególności poprzez oględziny trwale związanych z gruntem budowli — zbiorników — oraz sposobu faktycznego funkcjonowania działki nr [...], na co wskazywała chociażby treść złożonego przez stronę pisma procesowego oraz załączonej do niego opinii.
6) art. 124 w zw. z art. 240 § 4 O.p. poprzez nieodniesienie się przez organ
II instancji w uzasadnieniu decyzji do zawartego w odwołaniu zarzutu naruszenia art. 240 § 4 O.p. poprzez sporządzenie przez organ I instancji uzasadnienia faktycznego i prawnego rozstrzygnięcia w sposób uniemożliwiający Spółce możliwości poznania faktycznych motywów rozstrzygnięcia, w szczególności weryfikacji przyjętych założeń organu co do niezastosowania zwolnienia z opodatkowania. Brak odniesienia się przez organ do tak sformułowanego zarzutu stanowi w ocenie Skarżącej naruszenie obowiązującej w postępowaniu podatkowym zasady przekonywania;
II. Przepisów prawa materialnego, tj.:
1) art. 3 ust. 1 pkt. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez uznanie, że
w zaistniałym stanie faktycznym w odniesieniu do zbiorników Z16- Z19 w roli podatnika występuje Skarżąca, kiedy w istocie stanowią one obiekty stale związane z gruntem, a co za tym idzie, podatnikiem z ich tytułu powinien być użytkownik wieczysty gruntu, tj. Z. ;
2) art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie względem zbiorników innych niż Z16-Z19, pomimo iż nie mieszczą się w żadnej innej kategorii obiektów, nie są wymienione w załączniku nr 4, a zatem należało je zakwalifikować jako urządzenia techniczne i opodatkować jedynie w zakresie ich części budowlanych tj. fundamentów;
3) art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię prowadzącą organ do wniosku, że wszystkie obiekty budowlane (objęte skarżoną decyzją) wybudowane przez O. Sp. z o.o. (posiadacza zależnego) na działce (nr [...] obręb [...]) wieczystego użytkownika Z[...] (za zgodą użytkownika wieczystego) nie mogą być objęte zwolnieniem jako budowle infrastruktury portowej, morskiej i rzecznej, budowle infrastruktury zapewniającej dostęp do portów morskich i rzecznych oraz zajęte pod nie grunty, podczas gdy cechy przedmiotowych budowli wykluczają uznanie, że wybudowane zostały dla przemijającego celu;
4) art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 64 ust. 1 w zw. z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez jego błędną wykładnię prowadzącą organ do wniosku, że wszystkie obiekty budowlane (objęte skarżoną decyzją) wybudowane przez O. Sp. z o.o. (posiadacza zależnego) na działce nr [...] nie mogą skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego na infrastruktury portowej z tej tylko przyczyny, że działka nr [...] nie jest dzierżawiona od podmiotu zarządzającego portem, a od Skarbu Państwa. Powoduje to powstanie sytuacji kuriozalnej, w której dwie sąsiadujące ze sobą nieruchomości, ogólnodostępne, położone w granicach portu i objęte władztwem podmiotu zarządzającego portem, który czerpie korzyści z ich użytkowania przez O. m.in. poprzez naliczanie opłat portowych, a nadto stanowiące jeden kompleks obiektów traktowane są różnie na gruncie prawa podatkowego. Stanowi to istotne naruszenie zasady powszechności opodatkowania i niezgodności z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
5) art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez dokonanie niewłaściwej oceny co do braku możliwości (tj. odmowę) zastosowania przewidzianego w powołanym przepisie zwolnienia od opodatkowania obiektów posadowionych na działkach nr [...] i [...], które - skoro zostały uznane za budowle — należy klasyfikować jako infrastruktura portowa;
6) art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 pkt 4 u.p.p.m. poprzez jego błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że obiekty objęte stanem faktycznym, w związku z tym, że służą działalności gospodarczej skarżącej, nie spełniają warunków ogólnodostępności, związku z funkcjonowaniem portu oraz przeznaczenia do świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej przez podmiot zarządzający portem, a tym samym nie stanowią budowli infrastruktury portowej, a w konsekwencji nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Powyższe jest skutkiem błędnego uznania, że ze zwolnienia z opodatkowania infrastruktury portowej może skorzystać wyłącznie podmiot zarządzający portem, a więc utworzony ustawą o portach i przystaniach morskich. Tymczasem istotą tego zwolnienia jest przeznaczenie infrastruktury do wykonywania przez ten podmiot zadań, a nie zawężenie kręgu podmiotów uprawnionych do skorzystania ze zwolnienia.
Spółka wniosła o uchylenie skarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji w całości jako naruszających prawo, względnie o uchylenie skarżonej decyzji SKO
i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia
Spółka złożyła też wniosek o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).
Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., zw. dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).
Co istotne, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (które to zastrzeżenie nie znajduje w badanej sprawie zastosowania).
Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził naruszenie prawa procesowego, które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji jak i decyzji ją poprzedzającej.
W pierwszym bowiem rzędzie Sąd zobowiązany jest wyjaśnić, iż prawidłowe zakwalifikowanie przedmiotów opodatkowania każdorazowo powinno być poprzedzone wyczerpującym i prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy. Subsumpcja bowiem przepisów prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie, powinna być poprzedzona prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego (por. prawomocne np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 7 października 2021 r. sygn. akt I SA/Ol 254/21, czy wyrok WSA w Szczecinie z dnia 4 czerwca 2025 r. sygn. akt I SA/Sz 159/25). Jak wskazał nadto NSA w wyroku z dnia 24 września 2025 r. sygn. akt II OSK 1777/25, w sytuacji kiedy prawidłowa wykładnia i zastosowanie przepisu materialnego określającego sposób rozstrzygnięcia sprawy wymaga poprzedzenia jej prawidłowym ustaleniem w postępowaniu stanu faktycznego Sąd może, a nawet powinien wskazać jakie uchybienia w tym zakresie zostały popełnione przez organ I instancji by nie zostały one powtórzone podczas ponownego wydawania rozstrzygnięcia.
Wyjaśnić należy również, że zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. decyzja podatkowa winna zawierać m.in. uzasadnienie faktyczne, które zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności (art. 210 § 4 O.p.). Brak poczynienia w decyzji prawidłowych i pełnych ustaleń stanu faktycznego sprawy w istocie czyni niemożliwym dokonanie właściwej kontroli zaskarżonej decyzji, także w kontekście podniesionych zarzutów.
Zasadniczą kwestią sporną w sprawie w zakresie ustaleń co do stanu faktycznego sprawy (a zarazem nierozstrzygniętą w sprawach zakończonych szeregiem ostatecznych decyzji i prawomocnych wyroków sądów administracyjnych w sprawach opodatkowania nieruchomości spółki za lata 2016-2021) było to, czy zbiorniki Z-16, Z-17, Z-18, Z-19, co do których udzielono pozwolenia na użytkowanie w latach 2021 do 2022 (a w związku z tym co do zasady mogące podlegać opodatkowaniu dopiero od roku 2022 i 2023) były trwale związane z gruntem. W ocenie organów nie były one z tym gruntem trwale związane. Natomiast zdaniem strony były one trwale związane z gruntem. Według strony posadowione na działce nr [...] obiekty budowlane stanowią bowiem część składową gruntu i nie zostały wybudowane dla przemijającego celu. Odwrotnie zaś uważały organy.
Jak zatem już wskazano, przedmiotem sporu w latach 2022 - 2024 były także obiekty, których opodatkowanie było już przedmiotem rozstrzygania w latach poprzednich, w tym w latach 2016-2021, a które to sprawy zakończyły się ostatecznymi decyzjami podatkowymi, jak i prawomocnymi wyrokami sądów administracyjnych (tak za rok 2016: wyrok WSA w Szczecinie z 10 listopada 2020 sygn. akt I SA/Sz 537/20 oraz wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2021 r. sygn. akt III FSK 3309/21, za rok 2017: wyrok WSA w Szczecinie z 14 stycznia 2021 sygn. akt I SA/Sz 690/20 oraz wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2021 r. sygn. akt III FSK 3821/21, za rok 2018 wyrok WSA w Szczecinie z 14 stycznia 2021 sygn. akt I SA/Sz 691/20 oraz wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2021 r. sygn. akt III FSK 3822/21, za rok 2019 wyrok WSA w Szczecinie z 15 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 357/23 oraz wyrok NSA z dnia 31 października 2024 r. sygn. akt III FSK 83/24, za 2020 rok wyrok WSA w Szczecinie z 4 października 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 358/23 oraz wyrok NSA z dnia 31 października 2024 r. sygn. akt III FSK 49/24, za 2021 rok wyrok WSA w Szczecinie z 23 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 359/23 oraz wyrok NSA z dnia 31 października 2024 r. sygn. akt III FSK 84/24.
Tymczasem, co zasługuje na ponowne podkreślenie, w sprawach podatkowych dotyczących lat 2022, 2023 i 2024 dodatkowo opodatkowaniem objęto również kolejne, nowo wybudowane obiekty w postaci zbiorników Z-16, Z-17, Z-18, Z-19 co do których udzielono pozwolenia na użytkowanie w latach 2021 do 2022. Na mocy bowiem decyzji Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego:
- z dnia 2.12.2021 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie zbiornika na olej napędowy nr Z-16 o poj. 19500 m3 wraz z osprzętem, rurociągami, instalacjami i pozostałymi obiektami,
- z dnia 3.03.2022 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie zbiornika Z-17 o poj. 5000 m3, wraz z osprzętem,
- z dnia 12.05.2022 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie zbiornika Z-19 o poj. 9000 m3 wraz z osprzętem,
- z dnia 6.12.2022 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie zbiornika Z-18 o poj. 9900 m3 wraz z osprzętem.
O ile zatem, jak już wskazano, w stosunku do większości objętych opodatkowaniem obiektów wydawane były decyzje za lata podatkowe za lata 2016-2021, poddane kontroli sądów administracyjnych, które prawomocnymi wyrokami oddalały skargi strony, o tyle kwestia zbiorników Z-16, Z-17, Z-18, Z-19 nie była przedmiotem oceny przed rokiem podatkowym 2022.
Co istotne, w aktach sprawy znajdują się włączone z postępowań dotyczących lat poprzednich (przed rokiem 2022) dowody, pozwalające na dokonanie szeregu ustaleń w zakresie przedmiotów opodatkowania wcześniej już istniejących. Jest to m.in. opinia biegłego mgr inż. M. W. z lipca 2019 r., ale też szereg innych dokumentów. Jednak z natury rzeczy żadne z dowodów włączonych do sprawy z postępowań dotyczących lat wcześniejszych niż 2022, nie dotyczą zbiorników Z-16, Z-17, Z-18, Z-19.
Organ I instancji przyjął, że nowo wzniesione obiekty (zbiorniki Z-16, Z-17, Z-18, Z-19) nie są trwale związane z gruntem albowiem zostały na nim posadowione dla przemijającego użytku, zatem podatnikiem podatku od nieruchomości w tym zakresie pozostaje spółka. Organ, uznał, że obowiązek podatkowy w zakresie zbiornika Z-16 powstał od 1.01.2022 r., a pozostałych zbiorników od 1.01.2023 r.
Natomiast jeśli chodzi o podstawy dowodowe wydanych rozstrzygnięć, to w badanej sprawie organ I instancji jako dowód, że obiekty w postaci wskazanych zbiorników Z-16, Z-17, Z-18, Z-19, wzniesione na wydzierżawionym gruncie nie są trwale związane z gruntem przyjął umowę dzierżawy części działki nr [...], zawartą pomiędzy stroną a ZMPSiŚ z dnia 20.10.2015 r. której zapisy przewidywały iż po 27 latach trwania dzierżawy strona jest zobowiązana uporządkować przedmiot dzierżawy oraz zwrócić przedmiot dzierżawy w stanie niepogorszonym. Ze wskazanych zapisów tej umowy oraz przepisów k.c. (art. 47 k.c.) organ wywiódł, że posadowienie zbiorników na dzierżawionym gruncie nastąpiło tylko dla przemijającego użytku. Organ I instancji odwołał się nadto do bliżej w decyzji niewskazanych stanowisk Dzierżawcy i Wydzierżawiającego.
Natomiast organ odwoławczy odmiennie niż organ I instancji (mimo, iż w żadnym miejscu zaskarżonej decyzji nie wskazał wprost, że nie zgadza się z poglądem organu I instancji, że brak trwałego związania obiektów z gruntem wynika z zapisów umowy dzierżawy), za dowód braku trwałego związania tych obiektów z gruntem przyjął jedynie dwa dowody w postaci oświadczeń podmiotów będących stronami ww. umowy dzierżawy, a mianowicie za podstawę uznania że zbiorniki Z-16, Z-17, Z-18, Z-19 nie są trwale związane z gruntem przyjął pismo pochodzące od podatnika z dnia 24.10.2022 r oraz pismo od Z. z dnia 13.10.2022 r.
Sąd po analizie powyższych pism znajdujących się w aktach sprawy zauważa, że podatnik co prawda w powołanym przez organ odwoławczy piśmie z dnia 24.10.2022 r. w odpowiedzi na wezwanie z dnia 29.09.2022 r. istotnie zawarł stwierdzenie, że "wyłącznie taca szczelna stanowiska tankowania samochodów jest trwale związana z gruntem", jednak w trakcie całego dalszego postępowania podatkowego takie stwierdzenie podatnik podważał, usiłując niezmiennie wykazać, w tym przedkładając wnioskowany dowód w postaci orzeczenia technicznego z marca 2025 r. że również zbiorniki Z-16, Z-17, Z-18, Z-19 wzniesione na wydzierżawionym gruncie (działka nr [...] są trwale związane z gruntem. Ponadto stanowisko strony nie mogło dotyczyć zbiornika Z-18, albowiem jak wynika z akt sprawy dopiero dnia 6.12.2022 r. (czyli po sporządzeniu stanowiska strony z dnia 24.10.2022 r.) udzielono pozwolenia na użytkowanie tego zbiornika. Drugim zaś (i ostatnim) dowodem powołanym przez organ odwoławczy, a mającym potwierdzić że zbiorniki Z-16, Z-17, Z-18, Z-19 wzniesione na działce nr [...] nie są trwale związane z gruntem, było oświadczenie Z. z dnia 13.10.2022 r. Istotnie takie oświadczenie, iż obiekty wybudowane przez skarżącą na działce nr [...] nie są trwale związane z gruntem (za wyjątkiem tacy szczelnej) znajduje się aktach sprawy. Sąd jednak zauważa, iż po pierwsze nie sposób ustalić na jakiej podstawie Z. taki fakt ustalił i czy posiada wystarczające kompetencje i wiedzę techniczną dla wiarygodnego stwierdzenia tej okoliczności, po drugie zaś, na co zwraca uwagę strona, ustalenie faktu trwałego związania obiektów na działce [...] z wydzierżawionym gruntem spowodowałoby, iż co do zasady za podatnika należałoby uznać Wydzierżawiającego, czyli właśnie Z. nie zaś spółkę (odrębną i wtórną kwestią jest czy wówczas obiekty te podlegałyby zwolnieniu z podatku). Tym samym nie można uznać owego stanowiska Z. za miarodajne i obiektywne. Tak jak i w przypadku stanowiska strony, również stanowisko Z. nie mogło dotyczyć zbiornika Z-18, albowiem jak wynika z akt sprawy dopiero dnia 6.12.2022 r. (czyli niemal 2 miesiące po sporządzeniu stanowiska Z. z dnia 13.10.2022 r.) udzielono pozwolenia na użytkowanie tego zbiornika. W dniu składania oświadczenia zatem zbiornik ten nadal był w budowie.
Organ odwoławczy nie wskazał natomiast w zaskarżonej decyzji żadnych innych dowodów mogących wyjaśnić charakter zbiorników Z-16, Z-17, Z-18, Z-19, w tym w szczególności wyjaśnić zasadniczą kwestię ich trwałego związania z gruntem, a zarazem nie przeprowadził dowodu z zaoferowanego przez stronę orzeczenia technicznego z marca 2025 r.
Sąd wskazuje że w skardze strona podniosła m.in. zarzuty naruszenia art. 121 § 1 oraz art. 122 w zw. z art. 180 w zw. z art. 188 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez całkowite pominięcie wniosków dowodowych naprowadzonych przez spółkę, w szczególności prywatnej opinii z marca 2025 r. mającej na celu ukazanie stanu faktycznego przedmiotu opodatkowania znajdującego się na działce na [...] i wykazanie, że jest on trwale związany z gruntem,(...) oraz że organ w treści wydanej decyzji w żadnym stopniu nie odniósł się do ww. okoliczności, nie wydał także żadnego postanowienia dowodowego
Nadto strona w skardze zarzuciła art. 121 § 1 oraz art. 122 w zw. z art. 191 O.p. poprzez dowolne ustalenie przez organ w oparciu o treść umowy zawartej pomiędzy skarżącą a Z. , że zbiorniki Z16- Z19 posadowione na działce nr [...], której użytkownikiem wieczystym jest Z. , zostały wybudowane do przemijającego użytku, podczas gdy prawidłowo ustalony stan faktyczny, na który wskazują m. in. dowody naprowadzane przez spółkę (m. in. prywatna opinia) ukazałby, że zbiorniki są trwale związane z gruntem, a co za tym idzie stanowią jego część składową. W szczególności sama spółka nie przyznawała, że obiekty nie są trwale związane z gruntem jak i nie wskazuje na to brzmienie zawartej z Z. umowy dzierżawy.
Z zarzutami tymi należało się, wobec stwierdzonych wcześniej okoliczności, w istotnej części zgodzić.
Tym samym Sąd zobowiązany jest potwierdzić, iż w zaskarżonej decyzji brak niezbędnych i wystarczających ustaleń co do części przedmiotów opodatkowania (nowo wybudowanych zbiorników Z-16, Z-17, Z-18, Z-19 ) uznanych przez organy za podlegające podatkowi od nieruchomości w danej sprawie. W żadnym miejscu zaskarżonej decyzji nie ustalono charakteru tych zbiorników, nie poczyniono żadnych obiektywnych ustaleń co do trwałego związania tych obiektów z gruntem, w tym nie dokonano oględzin czy nie uzyskano opinii biegłego, jak również nie zgromadzono dokumentacji technicznej – które pozwoliłyby na ustalenie spornej kwestii, a z drugiej strony a nie przeprowadzono dowodów oferowanych przez stronę.
Sąd przy tym nie przesądza, że każdy z opodatkowanych obiektów winien być poddany opinii biegłego, o ile można ustalić jego cechy istotne dla kwestii opodatkowania na podstawie oględzin czy dokumentacji technicznej. Jednak w decyzji zaskarżonej jak i decyzji ją poprzedzającej takich niezbędnych ustaleń co do zbiorników Z-16, Z-17, Z-18, Z-19 brak.
W związku z powyższym Sąd uznał że decyzje obu instancji należało uchylić. Sąd bowiem dostrzegł braki zarówno w uzasadnieniu decyzji jak i braki w materiale dowodowym, które skutkowały koniecznością uchylenia decyzji organów obu instancji.
Wobec powyższych okoliczności Sąd uznał, że doszło do uchybienia przepisom postępowania, mogącym mieć istotny wpływ na jego wynik, w związku z czym orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a.
Natomiast w związku z wskazanymi przyczynami uchylenia decyzji w zakresie braku ustalenia stanu faktycznego sprawy Sąd uznał za przedwczesne odnoszenie się do dalszych podniesionych w skardze zarzutów.
Sąd zasądził od organu na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania obejmujący kwotę 21.229 zł na którą składał się uiszczony wpis od skargi.
Ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie pod uwagę wyżej wyrażone stanowisko Sądu i dokona ustaleń odnośnie wszystkich opodatkowanych obiektów, gromadząc w tym zakresie materiał dowodowy. Poczynione ustalenia co do wszystkich tych obiektów winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji.
Powołane w niniejszym wyroku orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).