- art. 59 § 1 pkt 1 w zw. z art. 6 ust. 1 (powinno być art. 6 § 1 - przyp. sądu) u.p.e.a. poprzez ich niezastosowanie;
- art. 6, art. 7, art. 8 § 1, art. 10 § 1 - 3 oraz art. 11 k.p.a. poprzez naruszenie przez organ egzekucyjny przepisów postępowania, tj. zasady praworządności, zasady prawdy obiektywnej, zasad: zaufania, proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania, zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasady przekonywania.
W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione. Skarżący podkreślił, że w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt III FSK 50/24 wskazano na brak w aktach sprawy pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącego oraz, że do dnia dzisiejszego organy obu instancji nie wezwały do przedłożenia takowego pełnomocnictwa, a mimo to nadal kierują korespondencję i rozstrzygnięcia do pełnomocnika. Brak pełnomocnictwa w aktach sprawy jest brakiem formalnym i organy administracji, stosownie do przepisu art. 64 ust. 2 k.p.a., powinny wezwać do jego usunięcia. Trudno też uznać, że organy podjęły wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Postanowienie wydane w I instancji opierało się na kontrowersyjnym domniemaniu odnoszącym się do egzekucji prowadzonej przez administrację francuską (bez ustalenia faktów i zbadania okoliczności sprawy), a także odwołaniu się do wyroku sądu administracyjnego, zgodnie z którym złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego nie jest przesłanką odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań wskazanych w art. 6 § 1 u.p.e.a. Przy czym skarżący w zażaleniu podzielił ten pogląd. Organ odwoławczy poszedł jednak w tym zakresie o krok dalej, odwołując się w zaskarżonym postanowieniu do rzekomych 23 tytułów wykonawczych, na podstawie których wobec skarżącego podobno były prowadzone postępowania egzekucyjne. Samo takie stwierdzenie bez odwołania się do dowodów (daty, numery tytułów wykonawczych, zakres), jest gołosłowne i w żaden sposób nie wykazuje, że organ odwoławczy postępowanie dowodowe przeprowadził, a już na pewno nie przekonuje skarżącego, że wydane rozstrzygnięcie jest słuszne. Niezależnie od powyższego w sprawie brak jest podstaw do uznania, że skarżący uchylał się od zapłaty zobowiązania. Od samego początku prowadzenia działalności gospodarczej, tj. od 2016 r. skarżący zawsze dbał o to, aby podatek od towarów i usług był opłacony w terminie i w należytej wysokości. Dopiero w przypadku zajęcia przez organ egzekucyjny praktycznie całej kwoty przychodów i przekazanie tej kwoty zagranicznemu organowi podatkowemu, które to działanie obiektywnie uniemożliwiło skarżącemu zapłatę bieżącego zobowiązania skarżący zdecydował się zawnioskować jedynie o odroczenie terminu płatności tego zobowiązania o 6 miesięcy. W przypadku skarżącego, który rozlicza się kwartalnie, jest to odroczenie jedynie o dwa okresy rozliczeniowe, w których realnie mógł odrobić całą zaległość, uwzględniając wszelkie obciążenia kredytowe, które na nim ciążą, a także uwzględniając wszelkie koszty bieżące. Skarżącemu nie można zatem zarzucić braku woli zapłaty podatku, a już na pewno nie ma tutaj mowy o uchylaniu się, o którym mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a.
Skarżący wniósł o: rozpoznanie sprawy na rozprawie; uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji; zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Organ wskazał, że w trakcie prowadzonego postępowania o umorzenie postępowania egzekucyjnego organy obu instancji dysponowały stosownym pełnomocnictwem, które nadal jest aktualne. W przekazanych Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu aktach sprawy brak było dokumentu potwierdzającego umocowanie doradcy podatkowego J. C., jednakże wynikało to z niedopatrzenia pracownika kompletującego akta. Odnośnie do przywołanych w zaskarżonym postanowieniu 23 tytułów wykonawczych, na podstawie których wobec skarżącego były prowadzone postępowania egzekucyjne - bez podania ich dat, numerów i zakresu, organ wskazał, że dotyczyły one zakończonych postępowań. Nie było więc konieczności ich precyzyjnego wskazywania. Celem tego zapisu było podkreślenie, że egzekucja prowadzona wobec skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 1 września 2022 r. nr [...] nie była jedyną. Powyższe stoi w sprzeczności z twierdzeniem pełnomocnika, że skarżący zawsze dbał o terminowe wywiązywanie się z zobowiązań. Jak wynika z baz danych organu I instancji, pierwsze postępowanie egzekucyjne było prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 16 października 2008 r. nr SM [...], którym objęto zobowiązanie w podatku dochodowym za 2007 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Uchylenie zaskarżonej decyzji lub postanowienia w całości albo w części następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dając podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (art. 134 § 1 p.p.s.a).
W rozpoznawanej sprawi skarżący domagał się umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 1 września 2022 r. nr [...] dotyczącego należności w podatku od towarów i usług za II kwartał 2022 r.
Na gruncie rozpoznawanej sprawy należy jednoznacznie podkreślić, że w wiążącym ww. wyroku o sygn. akt III FSK 50/24 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż tylko w ramach rozpoznawania wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. może być rozważona podnoszona przez skarżącego niedopuszczalność egzekucji administracyjnej w powiązaniu z kryterium z art. 6 § 1 u.p.e.a., tj. uchylania się zobowiązanego od zapłaty zobowiązania - ergo tylko w ramach skargi na rozstrzygnięcie wydane na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. kwestia niedopuszczalności egzekucji może być poddana kontroli sądu.
Spór dotyczy zatem tego, czy w sprawie zastosowanie znajdował art. 59 § 1 pkt 1 w zw. z art. 6 § 1 u.p.e.a.
Według sądu organy w ponownie prowadzonym postępowaniu prawidłowo rozważyły powyższą kwestię sporną pomiędzy stronami.
Stosownie do brzmienia art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadku niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, w tym ze względu na zobowiązanego.
Zgodnie natomiast z art. 6 § 1 u.p.e.a., w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Wierzyciel może nie podejmować czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, jeżeli wysokość należności pieniężnej nie przekracza dziesięciokrotności kosztów upomnienia, chyba że okres do upływu terminu przedawnienia należności pieniężnej jest krótszy niż 6 miesięcy.
Ustawodawca niedopuszczalność egzekucji administracyjnej rozumie jako wynikające z obowiązujących unormowań prawnych wszelkie procesowe przeszkody podmiotowe i przedmiotowe, uniemożliwiające wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej. Jeśli chodzi o przeszkody podmiotowe, wynikają one z przepisów ustawowych, wykluczających prowadzenie egzekucji administracyjnej w stosunku do określonej kategorii podmiotów. Natomiast, przeszkody przedmiotowe wynikają także z przepisów ustawowych i dotyczą sytuacji, gdy określone obowiązki nie mogą być wyegzekwowane w toku egzekucji administracyjnej, np. wtedy, gdy właściwa jest droga egzekucji sądowej, bądź też gdy nie jest dopuszczalna egzekucja administracyjna z określonych składników majątkowych. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że przez pojęcie niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, w znaczeniu użytym w art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., należy rozumieć wyłącznie przeszkody procesowe, formalne, uniemożliwiające w sposób trwały prowadzenie egzekucji administracyjnej. Natomiast w tym pojęciu nie mieszczą się przeszkody materialnoprawne (por. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2026 r. sygn. akt III FSK 23/25 i przywołane tam orzecznictwo).
Skarżący twierdzi, że egzekucja jest niedopuszczalna, gdyż brak było podstaw do uznania, iż uchyla się on od zapłaty zobowiązania. Wskazał, że wcześniejsze zajęcie przez organ egzekucyjny praktycznie całych przychodów i przekazanie tej kwoty zagranicznemu organowi podatkowemu uniemożliwiło zapłatę bieżącego zobowiązania. Skarżący podniósł, iż wystąpił z wnioskiem o odroczenie terminu płatności zaległości w podatku od towarów i usług oraz, że 21 października 2022 r. dokonał zapłaty zobowiązania za III kwartał 2022 r., pomimo że ciążą na nim inne zobowiązania. Według skarżącego w ten sposób wykazał on wolę zapłaty zobowiązania.
Sąd wskazuje, że wykazane w złożonej 25 lipca 2022 r. deklaracji VAT-7K za II kwartał 2022 r. zobowiązanie nie zostało zapłacone w terminie płatności. Wobec braku wpłaty, 5 sierpnia 2022 r. wystawiono upomnienie, które doręczono skarżącemu 11 sierpnia 2022 r. Wobec braku reakcji na upomnienie, wystawiono tytuł wykonawczy i skierowano tytuł do egzekucji 1 września 2022 r. Powyższe okoliczności nie są sporne w sprawie. Decyzją z dnia 22 września 2022 r. organ podatkowy odmówił skarżącemu odroczenia terminu płatności.
Według sądu działanie organu polegające na dochodzeniu należności na drodze przymusu egzekucyjnego ma oparcie w obowiązujących przepisach (art. 6 § 1 u.p.e.a., art. 15 u.p.e.a.). Zgodzić należy się bowiem, że zasadniczo w każdym przypadku nieuregulowania przez zobowiązanego ciążącego na nim obowiązku o charakterze pieniężnym - po uprzednim doręczeniu mu upomnienia - wierzyciel jest zobowiązany do niezwłocznego wszczęcia postępowania egzekucyjnego w administracji. Odstąpienie od tej reguły jest dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych przepisami prawa (por. P.M. Przybysz, w: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, LEX/el. 2023, art. 6 i powołane tam orzeczenia, np. wyrok NSA z 7 grudnia 2016 r., II FSK 3197/14). Złożenie wniosku o zastosowanie ulgi nie stanowi natomiast obligatoryjnej przesłanki odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań, o których mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a., oraz nie wpływa na dopuszczalność kontynuowania już wszczętego wcześniej postępowania egzekucyjnego. Podobnie, okoliczność prowadzenia egzekucji innych należności (obowiązek z roku 2017 na rzecz francuskiego organu podatkowego) nie stanowi podstawy do odstąpienia przez wierzyciela od egzekwowania należności z deklaracji VAT-7K złożonej dnia 25 lipca 2022 r.
Sąd podziela pogląd utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych, który wskazuje, że choć u.p.e.a. nie zawiera definicji pojęcia "uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku", to jednak - na podstawie całokształtu przepisów regulujących instytucje administracyjnego postępowania egzekucyjnego - można uznać, iż organ przystępuje do czynności mających na celu przymusowe wykonanie obowiązku ciążącego na zobowiązanym w każdym przypadku, gdy obowiązek jest wymagalny, a zobowiązany powstrzymuje się od jego wykonania. Przy czym, za spełnienie obowiązku należy uznać jego wykonanie w całości, nie zaś częściowe jego wykonanie i podjęcie starań w celu realizacji tego obowiązku w przyszłości. Chęć omówienia sytuacji finansowej zobowiązanego i planowanych działań w związku z wykonaniem decyzji wymiarowej oraz złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego nie są przesłankami odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań wskazanych w art. 6 § 1 u.p.e.a. (por. m.in. wyrok NSA z dnia 23 października 2025 r. sygn. akt III FSK 1420/24). Jeżeli zatem sposób zachowania się podmiotu (zobowiązanego) nie jest potwierdzeniem tego, że zmierza on do wykonania tego ustawowego obowiązku należy przyjąć, że aktualizuje się powinność określona w art. 6 § 1 u.p.e.a., a zatem podjęcie czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych.
Złożenie wniosku o odroczenie terminu płatności zaległości, na co powołuje się skarżący, nie powoduje, że nie można skarżącemu przypisać uchylania się od wykonania obowiązku. Skarżący nieprawidłowo oczekiwał, że do czasu zakończenia procedowania takiego wniosku, organ powinien powstrzymać się od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych. Tymczasem, samo złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania nie stanowi obligatoryjnej przesłanki odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań, o których mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a., jak i nie wpływa na dopuszczalność wszczętego wcześniej postępowania egzekucyjnego. Dopiero wydanie pozytywnej decyzji w przedmiocie przyznania ulgi może skutecznie rzutować na dopuszczalność wszczęcia postępowania egzekucyjnego oraz jego kontynuowanie. Gdyby podzielić przeciwne stanowisko, to wówczas należałoby zaakceptować niedopuszczalną w świetle obowiązującego prawa sytuację, w której złożenie nawet bezpodstawnego wniosku o rozłożenie zaległości na raty musiałoby każdorazowo skutkować wstrzymaniem czynności egzekucyjnych (por. wyrok NSA z dnia 5 lutego 2025 r. sygn. akt III FSK 481/24). Z brzmienia art. 6 § 1 u.p.e.a. wynika dla wierzyciela obowiązek podjęcia czynności w celu doprowadzenia do przymusowego wykonania obowiązku w przypadku jego wymagalności. Przepis ten nie pozostawia organowi wyboru, nakładając na niego prawny obowiązek podjęcia odpowiednich kroków w celu wszczęcia egzekucji w przypadku zaistnienia przesłanek wskazanych w tym przepisie. Niewykonanie wymagalnego obowiązku nakłada na wierzyciela obowiązek zainicjowania działań zmierzających do jego wyegzekwowania. Wobec samego faktu niezapłacenia należności w terminie, organy podatkowe są zatem umocowane do wystawienia tytułu egzekucyjnego i podjęcia czynności w sprawie (por. wyrok NSA z 15 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1316/11). Celem takiego działania jest doprowadzenie do realizacji obowiązku, a nie samo w sobie wyrządzenie dolegliwości zobowiązanemu.
Poza wskazaniem, że złożył wniosek o odroczenie terminu płatności, skarżący podnosi, że zawsze dbał o to, aby podatek od towarów i usług był opłacony w terminie i w należytej wysokości. Dopiero w przypadku uprzedniego zajęcia przez organ egzekucyjny praktycznie całej kwoty przychodów i przekazania tej kwoty zagranicznemu organowi podatkowemu, które to działanie obiektywnie uniemożliwiło skarżącemu zapłatę bieżącego zobowiązania, skarżący zdecydował się zawnioskować jedynie o odroczenie terminu płatności tego zobowiązania o 6 miesięcy. W przypadku skarżącego, który rozlicza się kwartalnie, jest to odroczenie jedynie o dwa okresy rozliczeniowe, w których realnie mógł odrobić całą zaległość uwzględniając wszelkie obciążenia kredytowe, które na nim ciążą, a także uwzględniając wszelkie koszty bieżące.
Według sądu ww. argumentacja i powołane okoliczności nie świadczą o braku uchylania się od wykonania obowiązku, o którym mowa w 6 § 1 u.p.e.a. Skarżący bowiem powołuje się na zajęcie bieżącego przychodu od klubu piłkarskiego P. S. SA (z twierdzeń skarżącego zawartych w akt sprawy wynika, że wynosił on [...] netto), co jednak nie wyklucza możliwości posiadania oszczędności i nagromadzonego majątku pozwalających regulować ciążące zobowiązania podatkowe w obowiązujących terminach, nawet pomimo zajęcia bieżących przychodów. Według sądu wskazane przez skarżącego okoliczności nie oznaczają zatem, że wykonanie obowiązku było obiektywnie niemożliwe.
Odnośnie do przywołanych w zaskarżonym postanowieniu 23 tytułów wykonawczych, na podstawie których wobec skarżącego były prowadzone postępowania egzekucyjne - bez podania ich dat, numerów i zakresu, sąd podziela stanowisko, że nie było konieczności ich precyzyjnego wskazywania. Organ w ten sposób podkreślił jedynie, że egzekucja prowadzona wobec skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 1 września 2022 r. nr [...] nie była jedyną, co stoi w sprzeczności z twierdzeniem skarżącego, iż zawsze dbał o terminowe wywiązywanie się z zobowiązań.
W sprawie nie mamy również do czynienia z zarzucany brakiem pełnomocnictwa, bowiem organy obu instancji dysponowały takowym pełnomocnictwem, które nadal jest aktualne i znajduje się w aktach sprawy (k.80-82). Jedynie w przekazanych Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu aktach sprawy brak było dokumentu potwierdzającego umocowanie doradcy podatkowego J. C..
Powołane okoliczności wskazują, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 59 § 1 pkt 1 w zw. z art. 6 § 1 u.p.e.a. poprzez ich niezastosowanie.
Prawidłowo również organ ocenił, że w sprawie nie zaszły pozostałe przesłanki obligatoryjnego umorzenia postępowania, określone w art. 59 § 1 u.p.e.a.
Za niezasadne uznać należy również zarzuty naruszenia zasad: praworządności, prawdy obiektywnej, zaufania, proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania, zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasady przekonywania. Zaznaczyć bowiem należy, że gdy spójna i logiczna ocena organu odbiega od oczekiwań skarżącego, nie świadczy to ani o stronniczości organu, ani o nierzetelnym rozpatrzeniu materiału dowodowego i okoliczności sprawy.
Ponadto wykładnia art. 59 §1 w zw. z art. 6 ust. 1 u.p.e.a. prowadzi do jasnych wyników, co potwierdza chociażby jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, że nie ma potrzeby odwoływania się i korzystania w tym zakresie z zasady in dubio pro tributario. Naruszenie zasady in dubio pro tributario byłoby aktualne wówczas, gdyby wynik wykładni doprowadził do wyłonienia kilku hipotez interpretacyjnych, z których żadna nie byłaby przekonująca, a mimo to sąd wybrałby opcję niekorzystną dla podatnika. Innymi słowy, naruszenie wspomnianej zasady to nierespektowanie w takich warunkach wyboru przez podatnika hipotezy interpretacyjnej (spośród kilku możliwych) najbardziej dla niego korzystnej (por. B. Brzeziński, O wątpliwościach wokół zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, publ. Przegląd Podatkowy nr 4/2015, s. 17 i n.; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 września 2020 r., sygn. akt II FSK 1398/18, publ. CBOSA). Taka sytuacja w rozpoznanej sprawie nie miała miejsca.
Sąd nie stwierdził zatem, aby zaskarżone postanowienie naruszało przepisy prawa materialnego i przepisy postępowania w stopniu, który uzasadniałby jego uchylenie.
Mając na uwadze powyższe, sąd - na podstawie art. 151 i art. 134 § 1 p.p.s.a. - oddalił skargę
Sąd skargę rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.