Wyrok WSA z dnia 03 września 2025, sygn. I SA/Wr 128/25

Przed wydaniem interpretacji DKIS dopytał Wnioskodawczynię o okoliczności podane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uzyskując w szczególności informacje dodatkowe, związane z wprowadzeniem przedmiotowych działek do kapitału zapasowego prowadzonego przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa. Z informacji tych zaś wynikało, że wprowadzenie na potrzeby prowadzonego przedsiębiorstwa do kapitału zapasowego działek od nr [...] do [...], nastąpiło za pomocą odpowiedniego zapisu księgowego w księgach handlowych, mając na uwadze kwoty otrzymane z operatów szacunkowych. Ich wykonanie miało zaś na celu określenie realnej wartości działek. Działki te zostały wprowadzone do przedsiębiorstwa jedynie dla celów bilansowych, a nie podatkowych.

Oceniając, we wskazanej na wstępie interpretacji indywidualnej, stanowisko Wnioskodawczyni, w zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług Organ interpretujący uznał je za nieprawidłowe. W szczególności DKIS wskazał, że przyjęcie, iż dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, wymaga ustalenia, że działalność tego podmiotu w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). W kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży przez Wnioskodawczynię działek ([...] – [...]) istotne jest zdaniem Organu interpretującego ustalenie, czy w celu dokonania sprzedaży Strona podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT, co skutkuje koniecznością uznania za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Organ powołał orzecznictwo i opierając się na wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 uznał, że przedmiotowe działki utraciły charakter majątku prywatnego, skoro zostały wprowadzone na potrzeby przedsiębiorstwa Strony do kapitału zapasowego. Organ interpretujący argumentował, że we wspomnianym wyroku TSUE uznał, że podatnik w całym okresie posiadania nieruchomości musi wykazywać zamiar wykorzystania jej do celów prywatnych, aby móc przyjąć, że sprzedaż takiej nieruchomości jest sprzedażą majątku prywatnego. Tym samym w sprawie wystąpiła okoliczność, która wskazuje, że sprzedaż działek jest dokonana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 uVAT, bo po nabyciu od męża 14 lutego 2020 r., w drodze darowizny 7 działek Wnioskodawczyni wniosła je 2 marca 2020 r. na potrzeby prowadzonego przedsiębiorstwa do bilansu zapasowego, w celu zabezpieczenia do banku oraz w związku ze stawianymi przez bank wymaganiami odnośnie udzielonego kredytu obrotowego i factoringu. Zatem w ocenie Organu interpretującego nie cele osobiste, a cele gospodarcze leżały u podstaw działania Wnioskodawczyni. Ponadto wskazano, na wykonane przyłącze do sieci energetycznej i podpisane umowy z T. SA., a także wystąpienie o warunki przyłącza wody.

Strona niezadowolona z wydanej na Jej rzecz interpretacji, zaskarżyła ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, podnosząc w złożonej skardze zarzuty naruszenia art. 15 ust. 1 uVAT, poprzez stwierdzenie, iż w związku ze sprzedażą działek Skarżąca będzie działała jako podatnik, w rozumieniu tego przepisu, prowadzący działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 uVAT, a czynność sprzedaży działek z wniosku będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 7 ust. 1 uVAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto wskazano na naruszenie art. 14c § 1 i § 2, w związku z art. 121 § 1 o.p., poprzez nieuwzględnienie w stanowisku DKIS, iż Strona wprowadziła działki, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym na potrzeby prowadzonego przedsiębiorstwa, w celu zabezpieczenia do banku oraz w związku ze stawianymi przez bank wymaganiami odnośnie udzielonego kredytu obrotowego i factoringu, a dokonało się to wyłącznie z uwagi na zaistniałą u Skarżącej sytuację. Nadto, Organ interpretujący miał nie uwzględnić całokształtu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz pominął orzecznictwo sądów administracyjnych w podobnych sprawach. Naruszenia te miały kluczowy wpływ na wynik sprawy, bowiem organ wadliwie przyjął, że stanowisko Skarżącej jest nieprawidłowe, a uzasadnienie interpretacji nie odpowiada wymogom przepisów prawa, w tym jest sprzeczne z zasadą działania w sposób budzący zaufanie do organów, co narusza przepis art. 121 o.p. W oparciu o zarzuty skargi wniesiono o jej uwzględnienie i uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego, wedle norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę DKIS podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024, poz. 1267 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., mający zastosowanie przy rozpatrywaniu niniejszej skargi, w oparciu o art. 146 § 1 p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie Sąd administracyjny w oparciu o art. 57a p.p.s.a. jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 – 4b uchyla ten akt, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, lub odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego albo stwierdza bezskuteczność czynności. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uchyla interpretację w całości albo w części, jeżeli stwierdzi (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić.

W uzasadnieniu skargi podnoszono w szczególności, że Organ interpretujący nie wziął pod uwagę tego, że wymuszone regulacje podmiotu zewnętrznego, co do zabezpieczenia spłaty kredytu obrotowego i faktoringu, w sposób opisany w przedmiotowej sprawie, nie powinny jednoznacznie i w sposób wyłączny stanowić o tym, że podatnik przy sprzedaży posiadanych w majątku prywatnym działek winien działać w charakterze podatnika VAT. Nieruchomości, nie miały bowiem żadnego innego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sąd dokonując oceny zaskarżonej interpretacji, w kontekście postawionych w skardze zarzutów, uznaje stanowisko DKIS za prawidłowe. Ponownie wskazać należy, że w przypadku skarg na interpretację indywidualną Sąd na podstawie art.57a p.p.s.a. jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Drugą istotną kwestią jest związanie, podanymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okolicznościami stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego, zarówno organu interpretującego jak i sądu dokonującego kontroli interpretacji indywidualnej. Mając na uwadze podane przez Skarżącą okoliczności, dotyczące przedmiotowych działek, to wynika z nich wprost, że działki te zostały wykorzystane w niecały miesiąc od ich nabycia, w prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej, służąc jako zabezpieczenie kredytu obrotowego i factoringu, a więc pozostawały w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, służąc jako gwarancja jej finansowania przez bank. Okoliczność ta ma zaś zdaniem Sądu istotne znaczenie w kontekście kwalifikacji podatkowo prawnej sprzedaży przedmiotowych działek, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na przywołany przez DKIS wyrok TSUE w sprawie C-291/92. W wyroku tym zaś uznano, że przedmiotem sprzedaży majątku prywatnego będzie tylko taka nieruchomość, co do której podatnik wykazywał, w całym okresie posiadania tejże nieruchomości zamiar wykorzystywania w ramach majątku osobistego, a wymóg ten w przedmiotowej sprawie nie został spełniony (przekazanie działek na zabezpieczenie działalności gospodarczej – wpis do kapitału zapasowego). Ponadto okoliczność pozyskania finansowania/zabezpieczenia prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przedmiotowe działki, dla oceny opodatkowania transakcji zbycia tego gruntu, jawi się istotna w świetle innych orzeczeń TSUE. Jak w szczególności wskazał TSUE w wyroku z 9 lipca 2015 r. w sprawie C-331/14, "Z orzecznictwa nie można jednak wysnuć wniosku, że sprzedaż przez podatnika terenu, który zaliczył on do swego majątku prywatnego, nie podlega podatkowi VAT jedynie ze względu na tę okoliczność. Jako, że transakcje dokonane przez podatnika odpłatnie zasadniczo podlegają bowiem podatkowi VAT, jeżeli podatnik działał w takim charakterze, toteż oprócz zaliczenia do prywatnego majątku konieczne jest jeszcze, aby sprzedaż taka została dokonana przez danego podatnika nie w ramach wykonywania jego działalności gospodarczej, lecz w ramach zarządzania i administrowania jego majątkiem prywatnym".

Skoro nawet nieruchomość stanowiąca majątek prywatny w przypadku jej dostawy może być opodatkowana podatkiem od towarów i usług – jako transakcja odpłatna, to tym bardziej za opodatkowaną tym podatkiem należ uznać dostawę nieruchomości wycofanej z działalności gospodarczej. Zarzut naruszenia prawa materialnego – art. 15 ust. 1 – 2 uVAT ograniczony był wyłącznie do błędnego zastosowania tych przepisów, tym samym nie została zakwestionowania ich wykładnia. Mając, zaś na uwadze związanie Sądu, w sprawach skarg na interpretacje indywidualne zarzutami skargi oraz powołaną w skardze podstawą prawną to skoro niekwestionowanej w skardze wykładni tych przepisów przez DKIS odpowiadał stan faktyczny/zdarzenie przyszłe to zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i ust. 2 uVAT nie mógł zostać uwzględniony. Skarżąca skutecznie nie zakwestionowała poglądu DKIS o sprzedaży (w przyszłości) przez Wnioskodawczynię działek, które nie miały charakteru majątku prywatnego. W konsekwencji powyższego dostawa działek z wniosku będzie stanowiła dostawę opodatkowaną na gruncie przepisów uVAT.

W skardze, w zakresie przepisów prawa procesowego wskazano z kolei na naruszenie przepisów art. 14c § 1 i § 2 o.p., w związku z art. 121 o.p. przez nieuwzględnienie powodu wprowadzenia działek na potrzeby prowadzonego przez Skarżącą przedsiębiorstwa oraz całokształtu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, a także pominięcie orzecznictwa sądów administracyjnych. W ocenie Sądu zarzut ten jest chybiony albowiem powód wprowadzenia działek do bilansu przedsiębiorstwa został uwzględniony, jednakże błędnie Wnioskodawczyni odrywa ten fakt od prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W okresie figurowania działek w bilansie przedsiębiorstwa Skarżącej, przedmiotowe działki stanowiły zabezpieczenie finansowania działalności gospodarczej. Z kolei wskazując, we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na fakt wycofania działek z działalności gospodarczej Strona nie podała jakichkolwiek okoliczności uprawdopodabniających, że Skarżąca korzystała z tych działek (przeznaczyła) na potrzeby prywatne – raczej traktowała je jako potencjalny towar na przyszłą sprzedaż (dostawę), dokonując czynności, które uznawane są w orzecznictwie za przejaw działalności gospodarczej (uzbrajanie w prąd/wodę). Z kolei cel na który Skarżąca zamierzała przeznaczyć środki ze sprzedaży działek, w postaci powiększenia majątku prywatnego, nie ma znaczenia dla kwalifikacji samej sprzedaży (dostawy) pod kątem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W kwestii zaś orzecznictwa sądowoadministracyjnego, to w przypadku interpretacji indywidualnej Sąd uznaje, że z uwagi na specyfikę tego rodzaju spraw, każda ma swój indywidualny, unikatowy charakter, tak więc orzecznictwo jak Skarżąca wskazuje – w podobnych sprawach – nie może mieć waloru przesądzającego dla rozstrzygnięcia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Brak uzasadnionych zarzutów skargi spowodował jej oddalenie w oparciu o art. 151 p.p.s.a.