Wyrok WSA z dnia 13 sierpnia 2026, sygn. I SA/Wr 172/26

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zaskarżono w całości decyzję SKO. Zarzucono naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, tj. art. 6o ust. 1 uCPG, poprzez jego zastosowanie i przyjęcie, że wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi może zostać, w przypadku Spółki, ustalona w oparciu o współczynnik zużycia wody, podczas gdy zgodnie z ustawą zastosowanie takiego kryterium nie jest prawidłowe;

II. przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.; OP) w zw. z art. 6ka ust. 1, 2 i 3 uCPG, poprzez bezpodstawne przyjęcie, że w sprawie zostały spełnione wszelkie ustawowe przesłanki umożliwiające wszczęcie postępowania i wydanie decyzji określającej opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi;

- art. 122 OP, poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności brak dostatecznego wyjaśnienia podstawy prawnej przyjętej do wyliczenia wysokości opłaty oraz brak odniesienia się do stanowiska Spółki zaprezentowanego na piśmie w toku postępowania;

- art. 187 OP, poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności brak dostatecznego wyjaśnienia podstawy prawnej przyjętej do wyliczenia wysokości opłaty oraz brak odniesienia się do stanowiska spółki zaprezentowanego na piśmie w toku postępowania;

- przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 7, art. 10 § 1, art. 11 i art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2024 r., poz. 572 ze zm.; dalej KPA), poprzez brak dokładnego zbadania stanu faktycznego sprawy i odniesienia się do stanowiska zaprezentowanego przez Skarżącą w odwołaniu.

Wniesiono o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

2.2. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie i podtrzymano stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

3.1. Skarga jest bezzasadna.

3.2. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.; dalej PPSA) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 PPSA). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (art. 134 § 1 PPSA). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 PPSA).

3.3. Przedmiotem sporu miedzy stronami jest kwestia ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Skarżąca podnosi wadliwość prowadzonego postępowania podatkowego, jak i metodologię ustalenia wysokości opłaty w oparciu o współczynnik zużycia wody. Tych zarzutów nie podziela SKO. W tak zakreślonym sporze rację należy przyznać SKO.

3.4. Stosownie do treści art. 6o ust. 1 uCPG w razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę dostępne dane właściwe dla wybranej przez radę gminy metody, a w przypadku ich braku - uzasadnione szacunki, w tym w przypadku nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze. Stosownie zaś do art. 6o ust. 2 uCPG wójt, burmistrz lub prezydent miasta w celu weryfikacji złożonych deklaracji może wykorzystać informacje i dane znajdujące się w jego posiadaniu oraz posiadaniu gminnych jednostek organizacyjnych, w tym przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych.

W świetle powyższych regulacji prawnych chybiony jest zarzut naruszenia art. 6o ust. 1 uCPG dotyczący posłużenia się przez organ podatkowego błędnym kryterium zużycia wody do ustalenia wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Wymaga podkreślenia, że w niniejszej sprawie wysokość ww. opłaty nie została uzależniona od ilości zużytej wody, lecz od liczby mieszkańców zamieszkujących nieruchomość w poszczególnych okresach. Określenie ilości zużytej wody posłużyło natomiast wyłącznie do szacunkowego ustalenia liczby tych mieszkańców. Takie działanie organu podatkowego pierwszej instancji było następstwem powzięcia przez ten organ uzasadnionych wątpliwości odnośnie do danych w tym zakresie zawartych w deklaracji i odmowy złożenia przez Spółkę dodatkowych wyjaśnień na tę okoliczność. W takiej sytuacji organ uprawniony był na podstawie art. 6o ust. 2 uCPG do wykorzystania informacji i danych znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego. Pozyskane w ten sposób informacje posłużyły do dokonania uzasadnionych szacunków z wykorzystaniem danych statystycznych obrazujących przeciętne roczne zużycie wody przez jednego mieszkańca W. w latach 2023-2025. Należy wyjaśnić, że użyty w art. 6o ust. 1 uCPG zwrot "uzasadnione szacunki" jest tzw. terminem nieostrym. Konsekwencją takiego stanu rzeczy jest to, że organ podatkowy powinien we własnym zakresie dokonać oceny, jaki szacunek jest jego zdaniem uzasadniony. Szacunkowy sposób ustalenia liczby mieszkańców dokonany przez Prezydenta, a zaakceptowany przez SKO na podstawie danych statystycznych i zużycia wody należy uznać za prawidłowy (por. wyroki NSA z dnia: 1 grudnia 2022 r., III FSK 1091/21; 31 lipca 2026 r. sygn. akt III FSK 1597/25, CBOSA).

3.5. W przedmiotowej sprawie przepisy art. 6ka ust. 1, 2 i 3 uCPG dotyczące konsekwencji niedopełnienia obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych nie stanowiły podstawy prawnej zaskarżonej decyzji, zatem zarzuty Skarżącej wskazujące na naruszenie ww. przepisów, łączone z zarzutem naruszenia przepisu art. 208 § 1 OP (bezprzedmiotowość postępowania) są bezzasadne.

3.6. Zgodnie z art. 6q ust. 1 uCPG w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta, a w przypadku przejęcia przez związek międzygminny zadań gminy, o których mowa w art. 3 ust. 2, w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi, w zakresie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które stanowią dochód związku międzygminnego - zarządowi związku międzygminnego. Zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 KPA przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 i 2760), z wyjątkiem przepisów działów IV i VIII. Stąd też chybionym są zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia art. 7, art. 10 § 1, art. 11 i art. 77 KPA w przedmiotowej sprawie.

3.7. Stosownie do treści art. 122 OP (w brzmieniu obowiązującym na moment wydania zaskarżonej decyzji) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 123 § 1 OP organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu (art. 124 OP). W myśl art. 187 § 1 OP organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Organ podatkowy może w każdym stadium postępowania zmienić, uzupełnić lub uchylić swoje postanowienie dotyczące przeprowadzenia dowodu (art. 187 § 2 OP). Fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu. Fakty znane organowi podatkowemu z urzędu należy zakomunikować stronie (art. 187 § 3 OP). Na podstawie art. 191 OP organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Nie negując faktu, że ciężar dowodu spoczywa na organie podatkowym (art. 122 OP), orzecznictwo sądów administracyjnych zwraca uwagę na obowiązek współdziałania podatnika z organem podatkowym w celu realizacji zasady prawdy materialnej. Granicę zasady prawdy obiektywnej wyznacza wyczerpanie możliwości gromadzenia dowodów. Jeżeli o pewnych faktach wiedzę ma jedynie podatnik i w sposób przekonywujący ich nie poda, nie można czynić zarzutu organowi podatkowemu, że faktów takich nie ustalił. Podatnik nie jest bowiem uwolniony od współudziału w realizacji obowiązku wynikającego z zasady prawdy obiektywnej. Konieczność współdziałania podatnika w ustaleniu stanu faktycznego dotyczy w szczególności tych okoliczności, o których wiedzę ma wyłącznie podatnik (por. m.in. wyrok NSA z dnia 26 lutego 2025 r., sygn. akt III FSK 1112/23 i przywołane tam orzecznictwo). Jako, że przepisy OP stosuje się odpowiednio do opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi należy przyjąć, ze wypracowane na gruncie ww. orzecznictwa stanowisko w kwestii współdziałania podatnika jest także miarodajne dla podmiotu zobowiązanego do zapłaty przedmiotowej opłaty.

3.8. Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że na etapie postępowania przed organem podatkowym pierwszej instancji Spółka miała zapewniony czynny udział w postępowaniu, w tym prawo do zapoznania się z materiałem dowodowym, wypowiedzenie się co do niego (w tym przedstawienia nowych dowodów lub zgłoszenia wniosków dowodowych). Jak dowodzą akta sprawy z tego uprawnienia nie skorzystała. Dopiero w odwołaniu Spółka podniosła, iż działalność przez nią prowadzona nie stanowi świadczenia usług hotelarskich, a metody dowodowe mające na celu ustalenie faktycznej liczby osób zamieszkujących pod adresem: ul. [...], jakie przyjął organ podatkowy pierwszej instancji były błędne i skutkowały ich zawyżeniem. W szczególności Spółka podniosła, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie zweryfikował potencjału lokalu w zakresie ilości osób jakie ten może pomieścić oraz, że fakt wykonywania przez mieszkańców pracy zdalnej przekładał się na zużywanie większych ilości wody. Tego zapatrywania słusznie nie podzieliło SKO wskazując, że oparcie się na argumencie braku prowadzenia działalności hotelarskiej, co miało wyłączyć możliwość ustalenia wysokości należnej opłaty na podstawie ilości zużywanej wody, nie było argumentem słusznym. Trudno jest pominąć ilość wody zużytej na powyższej nieruchomości, które było niebagatelne. Dla przypomnienia jak wyliczono: począwszy od października do grudnia 2023 r. średnie miesięczne zużycie wody pod adresem: ul. [...] wynosiło 64 m3 miesięcznie, zaś statystyczne zużycie wody na 1 osobę w miesiącu wynosi 3,78 m3 - wynik ilorazu powyższych wartości daje wynik: 64 m3/3,78 m3 = 16,93 osób (po zaokrągleniu 17 osób); od stycznia do grudnia 2024 roku średnie miesięczne zużycie wody pod adresem: ul. [...] wynosiło 148 m3 miesięcznie, zaś statystyczne zużycie wody na 1 osobę w miesiącu wynosi 3,78 m3. Wynik ilorazu powyższych wartości daje wynik: 148 m3/3,78 m3 = 39,15 osób (po zaokrągleniu 39 osób); począwszy od stycznia 2025 roku średnie miesięczne zużycie wody pod adresem: ul. [...] wynosi 135 m3 miesięcznie, zaś statystyczne zużycie wody na 1 osobę w miesiącu wynosi 3,78 m3. Wynik ilorazu powyższych wartości daje wynik: 135 m3/3,78 m3 35,71 osób (po zaokrągleniu 36 osób). Strona w toku postępowania nie wyjaśniła w jakikolwiek sposób, iż tak wysokie zużycie wody jest wynikiem losowego wypadku lub innej okoliczności, za którą nie może ponosić ona odpowiedzialności. Strona nie przedstawiła innych dowodów mogących obalić argumentację organów podatkowych obu instancji. Trudno też uznać za racjonalne twierdzenie, na co zasadnie zwróciło uwagę SKO, że odpowiednio 6 i 14 osób zużywa tyle wody co około 40 osób i wynika to wyłącznie z faktu, iż więcej czasu przebywają one w domu. Skarżąca również w skardze stawiając zarzuty naruszenia art. 122 OP i art. 187 OP powiela tę samą lakoniczną argumentację, nie oferując konkretnych dowodów pozwalających na obalenie twierdzeń organów podatkowych obu instancji. Należy tym samym uznać, że wskazywane w skardze zarzuty naruszenia art. 122 i art. 187 OP są bezzasadne.

Prawidłowo zatem wyliczono wysokość ww. opłaty stosując mnożnik - ilość ww. osób razy stawka opłaty (41,24 zł, zgodnie z uchwałą RM). Sąd nie dostrzegł aby SKO naruszyło inne przepisy postępowania podatkowego czy przepisy prawa materialnego w sposób mający lub mogący mieć wpływ (w tym istotny) na wynik sprawy.

3.9. Z tych też względów oddalono skargę w całości na podstawie art. 151 PPSA.