3. art. 120 o.p. poprzez jego niezastosowanie i zaniechanie wskazania, na podstawie jakich norm prawa organ ustalił wystąpienie innych przyczyn, dla których postępowanie nie może być wszczęte;
4. art. 2a o.p. w zw. z art. 165a o.p. poprzez ich niezastosowanie i wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sytuacji, gdy dana okoliczność w ocenie organu budzi kontrowersje i rozbieżności.
Skarżący wskazał, że rozstrzygnięcie organu jest błędne, ponieważ nie istnieje norma prawna zakazująca organowi prowadzenia postępowania podatkowego w sytuacji prowadzenia postępowania układowego. Odmiennie ustawa Prawo Restrukturyzacyjne wprost wskazuje w art. 257 o.p., że otwarcie przyspieszonego postępowania układowego nie wyłącza możliwości wszczęcia przez wierzyciela postępowań sadowych, administracyjnych, sadowoadministracyinych i przed sądami polubownymi w celu dochodzenia wierzytelności podlegających umieszczeniu w spisie wierzytelności.
Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wpisu i opłat skarbowych od pełnomocnictwa, wedle norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.
Skarga nie jest zasadna.
Na wstępie należy wskazać, że - zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267, ze zm.) - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r., poz. 143; dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone, w całości albo w części, w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części, na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Na tej podstawie Sąd rozpoznał niniejszą sprawę w ww. trybie.
Strona wystąpiła z wnioskiem o rozłożenie na raty zaległości objętych układem restrukturyzacyjnym, a NUS odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w tej sprawie. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest to, czy organ I instancji zasadnie odmówił wszczęcia postępowania uznając (co następnie zaakceptował organ zażaleniowy), że okoliczność objęcia zaległości - o których rozłożenie na raty wniosła strona – postępowaniem układowym stanowi przeszkodę do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie udzielenia ulgi w ich spłacie. Przy czym stan faktyczny sprawy nie jest między stronami sporny. Przedmiotem sporu jest wyłącznie ocena prawna skutków objęcia zaległości podatkowych układem, co do których następnie strona wystąpiła o ich rozłożenie na raty.
W tak nakreślonym sporze rację należy przyznać organowi.
Wskazując ramy prawne sprawy należy przywołać art. 165a § 1 o.p. zgodnie z którego brzmieniem, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 [dot. wszczęcia postępowania], zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Jak wynika z powyższego, przepis art. 165a § 1 o.p. ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania: 1) gdy żądanie wniesione zostało przez osobę nie będącą stroną; 2) jeżeli z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte.
Zarówno w piśmiennictwie (zob. B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2008, Wrocław 2010, s. 741; R. Dowgier, Odmowa wszczęcia postępowania podatkowego. Przegląd podatków lokalnych i finansów samorządowych z 2011 r., nr 3, s. 21; P. Pietrasz [w:] L. Etel (red.), R. Dowgier, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom II. Procedury podatkowe, Lex, 1 maja 2025 r.), jak i w orzecznictwie (zob. wyroki NSA: z 6 listopada 2008 r., II FSK 1097/07; z 2 kwietnia 2008 r., II FSK 180/07; z 7 września 2012 r., II FSK 686/11; z 16 lipca 2021 r., II FSK 2830/20; orzeczenia sądów administracyjnych są publikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA): orzeczenia.nsa.gov.pl) za ugruntowany można uznać pogląd, że druga z przesłanek odmowy wszczęcia postępowania została określona bardzo szeroko. Przyjmuje się, że przyczyną, z powodu której postępowanie nie może być wszczęte, może być w szczególności: brak w przepisach podatkowych podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego, toczące się już w tożsamej sprawie postępowanie podatkowe, czy istnienie w tej sprawie decyzji. Użycie przez ustawodawcę sformułowania: "nie może być wszczęte" wskazuje, że określona w art. 165a § 1 o.p. przyczyna przedmiotowa musiała zaistnieć już w chwili złożenia wniosku (żądania). Przy czym w zakresie hipotezy normy mieszczą się wyłącznie takie przypadki, które w sposób oczywisty stanowią przeszkodę do wszczęcia postępowania. W ramach oceny zastosowania art. 165a § 1 o.p. organ dokonuje wyłącznie analizy formalnej dopuszczalności zainicjowania procesu, nie dokonuje natomiast oceny zagadnień mających źródło w przepisach prawa materialnego.
Organ I instancji uznał, a pogląd ten został podtrzymany przez organ zażaleniowy, że przeszkodą do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie udzielenia ulgi w spłacie jest to, że postanowieniem 21 kwietnia 2022 r., [...], Sąd Rejonowy w L. zatwierdził układ przyjęty na zgromadzeniu wierzycieli 29 marca 2022 r., który obejmuje również zaległości objęte wnioskiem o rozłożenie na raty.
W ocenie Sądu pogląd wyrażony przez organ w skarżonym akcie administracyjnym odpowiada prawu. Jednak, w ocenie Sądu, zasadniczą przeszkodę dla wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie udzielenia ulgi w spłacie należy dostrzec w otwarciu wobec strony postępowania układowego postanowieniem Sądu Rejonowego w L., V Wydział Gospodarczy, z 23 kwietnia 2021 r., [...], które obejmowało sporne zaległości podatkowe, objęte następnie układem na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w L. z 21 kwietnia 2022 r., [...].
Wyjaśnić trzeba, że stosownie do art. 150 u.p.r. układ obejmuje: 1) wierzytelności osobiste powstałe przed dniem otwarcia postępowania restrukturyzacyjnego, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej; 2) odsetki za okres od dnia otwarcia postępowania restrukturyzacyjnego; 3) wierzytelności zależne od warunku, jeżeli warunek ziścił się w czasie wykonywania układu; 4) wierzytelności zabezpieczone przeniesieniem na wierzyciela własności rzeczy, wierzytelności lub innego prawa.
Zgodnie z art. 152 u.p.r., objęcie układem wierzytelności objętej innym układem jest niedopuszczalne, chyba że układ ten został uchylony.
Jak stanowi art. 166 ust. 1 u.p.r. układ wiąże wierzycieli, których wierzytelności według ustawy są objęte układem, chociażby nie zostały umieszczone w spisie wierzytelności.
Jak stanowi art. 189 ust. 1 u.p.r. dzień wydania postanowienia o otwarciu przyspieszonego postępowania układowego, postępowania układowego lub postępowania sanacyjnego jest dniem otwarcia postępowania restrukturyzacyjnego.
W tym miejscu należy przywołać art. 252 ust. 1 u.p.r. - który znajduje w sprawie zastosowanie na podstawie powołanego dalej art. 273 u.p.r. – w myśl którego, od dnia otwarcia przyspieszonego postępowania układowego do dnia jego zakończenia albo uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu przyspieszonego postępowania układowego, spełnianie przez dłużnika albo zarządcę świadczeń wynikających z wierzytelności, które z mocy prawa są objęte układem, jest niedopuszczalne.
Na mocy art. 273 u.p.r., po otwarciu postępowania układowego przepisy art. 238-256 stosuje się odpowiednio.
Jak wyjaśnia się w literaturze przedmiotu, co do zasady, od dnia otwarcia przyspieszonego postępowania układowego (w wyrokowanej sprawie "zwykłego" postępowania układowego – art. 273 u.p.r.) do dnia jego zakończenia albo uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu przyspieszonego postępowania układowego dłużnik oraz zarządca nie mają prawa spełniać świadczeń wynikających z wierzytelności objętych z mocy prawa układem na innych zasadach, niż przewiduje to sam układ. Ograniczenie to jest bezwzględnie konieczne, aby osiągnąć cele postępowania przez prawidłową realizację zawartego i zatwierdzonego przez sąd układu. Każde świadczenie spełnione wbrew przedmiotowemu zakazowi należy traktować jako nienależne, a więc podlegające zwrotowi do masy układowej. Nie ma przy tym znaczenia wiedza stron – w tym wierzyciela – co do otwarcia przyspieszonego postępowania układowego. W związku z powyższym podmioty te nie mogą bronić się swoją dobrą wiarą przy dokonywaniu tego rodzaju czynności (P. Filipiak (red.), A. Hrycaj (red.), Prawo restrukturyzacyjne. Komentarz, wyd. III, art. 252).
Spłata długu po otwarciu przyspieszonego postępowania układowego powoduje, że świadczenie to jest nienależne w rozumieniu art. 410 § 2 k.c. Świadczenie będzie miało charakter nienależny nawet wtedy, gdy zostanie spełnione przez nadzorcę sądowego lub zarządcę (R. Kosmal, D. Kwiatkowski, Prawo restrukturyzacyjne. Komentarz, wyd. II).
Również w orzecznictwie – zapadłym jeszcze na kanwie art. 87 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2015 r., poz. 233, ze zm.) – podkreślano, że przewidziany zakaz ma charakter bezwzględny w tym sensie, iż jego naruszenie prowadzi do powstania po stronie upadłego (syndyka masy upadłości płacącego dłużnika) roszczenia o zwrot nienależnego świadczenia (art. 410 § 2 k.c.). Wiąże się to z oceną, że czynność zapłaty jest nieważna lub że spełnione przez upadłego świadczenie wynikające z wcześniej powstałego, ważnego zobowiązania, wskutek ogłoszenia upadłości pozbawione jest - z punktu widzenia masy upadłości - podstawy prawnej (podstawa ta odpada). Poglądom tym towarzyszy założenie, że wierzyciele, których wierzytelności zostały objęte układem, nie powinni otrzymywać zaspokojenia w inny sposób, niż tylko poprzez realizację zawartego i zatwierdzonego układu (postanowienie Sądu Najwyższego z 9 maja 2019 r., I CSK 616/18; zob. też wyrok Sądu Najwyższego z 22 kwietnia 2016 r., II CSK 333/15).
W świetle powyższego, w ocenie Sądu, organ I instancji zasadnie przyjął, a pogląd jako słuszny uznał organ zażaleniowy, że nie mógł wszcząć na wniosek strony postępowania w sprawie rozłożenia na raty wskazanych zaległości. Wyjaśnić bowiem trzeba, że w związku z otwarciem postępowania układowego wobec strony postanowieniem Sądu Rejonowego w L., V Wydział Gospodarczy, z 23 kwietnia 2021 r., [...], które obejmowało na mocy art. 150 u.p.r. sporne zaległości podatkowe (objęte następnie układem na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w L. z 21 kwietnia 2022 r., [...]), ewentualne rozłożenie na raty tych zaległości decyzją, prowadziłoby do udzielenia ulgi w spłacie w istocie niewykonalnej. Należy mieć bowiem na względzie, że ustalone raty nie mogłyby zostać zapłacone przez podatnika, a w przypadku, gdyby - wbrew zakazowi wynikającemu z art. 252 u.p.r. w zw. z art. 273 u.p.r. - zostałyby przez podatnika dokonane wpłaty, to wpłaty te nie mogłyby zostać przyjęte przez organ podatkowy ze skutkiem wygaśnięcia zobowiązania w części albo w całości.
Wobec powyższego, wbrew zarzutom skargi, swoim postanowieniem DIAS nie naruszył art. 120 o.p., art. 165a o.p. ani art. 217 § 1 pkt 4 o.p. Organ zażaleniowy nie naruszył również art. 2a o.p., bowiem w sprawie nie wystąpiły niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego.
Przy czym wobec zarzutu skargi sformułowanego w jej uzasadnieniu, w którym skarżący powołał się na to, że na mocy art. 257 u.p.r. otwarcie przyspieszonego postępowania układowego nie wyłącza możliwości wszczęcia przez wierzyciela postępowań sądowych, administracyjnych, sądowoadministracyjnych i przed sądami polubownymi w celu dochodzenia wierzytelności podlegających umieszczeniu w spisie wierzytelności, to wyjaśnić trzeba, że przepis ten nie ma zastosowania do postępowania układowego, nie odsyła bowiem do jego odpowiedniego stosowania - po otwarciu postępowania układowego - art. 273 u.p.r. W postępowaniu układowym zastosowanie ma art. 276 u.p.r., zgodnie z którego brzmieniem otwarcie postępowania układowego nie wyłącza możliwości wszczęcia przez wierzyciela postępowań sądowych, administracyjnych, sądowoadministracyjnych i przed sądami polubownymi w celu dochodzenia wierzytelności podlegających umieszczeniu w spisie wierzytelności. Koszty postępowania obciążają wszczynającego postępowanie, jeżeli nie było przeszkód do umieszczenia wierzytelności w całości w spisie wierzytelności. W ocenie Sądu, organy nie mogły naruszyć tego przepisu przez odmowę wszczęcia postępowania w sprawie, bowiem, po pierwsze, przepis ten stanowi dla wierzyciela podstawę do działania z jego własnej inicjatywy, a po drugie, przedmiotem odmowy wszczęcia postępowania podatkowego nie było dochodzenie wierzytelności tylko wnioskowana przez podatnika ulga w spłacie wierzytelności (zaległości podatkowych), które już są objęte układem.
Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie dostrzegł, aby w zakresie nieobjętych zarzutami skargi postanowienie DIAS naruszało prawo. W szczególności organy nie naruszyły w sprawie art. 277 ust. 1 u.p.r. zgodnie z którym nadzorca sądowy wstępuje z mocy prawa do postępowań sądowych, administracyjnych, sądowoadministracyjnych oraz przed sądami polubownymi, dotyczących masy układowej. Jak wyjaśnia się w literaturze przedmiotu, do postępowań, które dotyczą masy układowej, należy zaliczyć wszystkie postępowania, których wynik może oddziaływać na skład lub stan masy albo prawa i obowiązki nadzorcy sądowego wynikające z nadzoru i związane z wykonywaniem tego nadzoru. W sprawach, które nie dotyczą masy układowej, legitymację procesową zachowuje dłużnik i on jest wyłącznie legitymowany do występowania w postępowaniu (P. Filipiak (red.), A. Hrycaj (red.), Prawo restrukturyzacyjne. Komentarz, wyd. III, art. 258). W ocenie Sądu, wobec przedmiotu rozstrzygnięcia organu, tj. odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie z wniosku o udzielenie ulgi w spłacie, wynik tej sprawy nie dotyczył masy układowej.
Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że organ nie naruszył przy wydawaniu skarżonego postanowienia przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik postępowania, nie naruszył również przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, dlatego – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – oddalił skargę w całości.