NDUCS podkreślił, że wyłączył przedmiotowe dokumenty z akt sprawy realizując zastrzeżenie Prokuratora, a zatem nie jest możliwe przekazanie Stronie skanów tych dokumentów (dowodów).
Na powyższe postanowienie Spółka złożyła zażalenie.
DIAS, po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 12.02.2025 r., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.
Organ odwoławczy podzielił pogląd organu I instancji, iż na przeszkodzie uwzględnienia żądania Spółki o udostępnienie ww. 35 dokumentów stoi interes publiczny. Wskazane dokumenty, w oparciu o art. 179 § 1 O.p. zostały wyłączone z akt sprawy postanowieniem organu I instancji z dnia 7.06.2024 r. DIAS podkreślił, że NDUCS prawidłowo odmówił udostępnienia dokumentów, których jawność została ograniczona z uwagi na interes publiczny, którym, w rozumieniu art. 179 O.p., było w tym przypadku dobro postępowania karnego i chroniona prawnie tajemnica śledztwa.
W sprostowaniu zarządzenia Prokuratora Prokuratury Okręgowej we W. z dnia 25.04.2024 r. wskazano, że ww. akta postępowania udostępnia się także do postępowań podatkowych w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2010-2012 i 2015 i do podatku od towarów i usług za lata 2011-2015 oraz zastrzeżono, że udostępnione dokumenty są wyłączone od ujawnienia Stronie z uwagi na ochronę interesu publicznego, jakim jest dobro postępowania karnego i chroniona prawnie tajemnica śledztwa.
DIAS wyjaśnił także, że zarządzenie Prokuratora Prokuratury Okręgowej we W. z dnia 10.04.2024 r. ma w sprawie zasadnicze znaczenie albowiem dysponentem dokumentacji objętej wnioskiem Strony jest Prokuratura Okręgowa we W., której wola ma dla organów podatkowych charakter wiążący. Oznacza to, że organy podatkowe nie mają kompetencji do decydowania we własnym zakresie o udostępnieniu dokumentów, bez narażenia się na odpowiedzialność karną.
Postępowanie przed Sądem.
W skardze do Sądu Podatnik zaskarżył postanowienie organu II instancji w całości, zarzucając naruszenie:
1. art. 178 § 1 i 3 O.p., art. 179 §1 O.p., art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. art. 219 O.p., art. 235 O.p. i art. 239 O.p. poprzez fragmentaryczne i niedostateczne wyjaśnienie w uzasadnieniu skarżonego postanowienia okoliczności, jakimi kierował się organ podatkowy, odmawiając wydania kopii dokumentów z akt sprawy;
2. art. 178 § 1 i 3 O.p., art. 179 §1 O.p. w zw. art. 123 § 1 O.p. poprzez uniemożliwienie Stronie czynnego udziału w sprawie, a w rezultacie uniemożliwienie należytej obrony i zgłaszania ewentualnych wniosków dowodowych;
3. art. 178 § 1 i 3 O.p., art. 179 §1 O.p. oraz art. 129 O.p. poprzez naruszenie zasady jawności postępowania dla Stron;
4. art. 178 § 1 i 3 O.p. art. 179 § 1 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych.
Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia DIAS i NDUS oraz zasądzenie od Strony przeciwnej kosztów postępowania sądowego stosownie do norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Skarga jest bezzasadna.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm. dalej: p.u.s.a.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu, stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Z istoty kontroli wynika również, że zgodność z prawem zaskarżonej decyzji lub postanowienia podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania zaskarżonego aktu.
W przepisie art. 178 O.p. zawarta jest zasada jawności akt sprawy dla strony postępowania podatkowego (prawo do wglądu w akta, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń, żądanie wydania kopii akt sprawy lub uwierzytelnionych odpisów akt sprawy albo uwierzytelnienia kopii akt sprawy). Zasada ta nie ma charakteru bezwzględnego - podlega ograniczeniu i w szczególności nie stosuje się jej do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny (art. 179 § 1 O.p.). Tym samym, albo z mocy samego prawa strona jest pozbawiona możliwości zapoznania się ze znajdującymi się w aktach dokumentami zawierającymi informacje niejawne, albo organ wyłączy z akt sprawy dokumenty, mając na uwadze interes publiczny. Zastosowanie tej drugiej regulacji wobec Spółki jest przedmiotem niniejszej kontroli sądowoadministracyjnej. Regulacja z art. 179 O.p. stanowi podstawę do wydania dwóch odrębnych postanowień. Pierwszym, w oparciu o art. 179 § 1 O.p., w zw. z art. 216 § 1 O.p., wyłącza się określone dokumenty ze względu na interes publiczny. Postanowienie to nie może zostać zakwestionowane zażaleniem, albowiem brak jest podstaw do wniesienia takiego środka zaskarżenia – podlega natomiast weryfikacji przez organ wyższej instancji w przypadku złożenia odwołania od decyzji (art. 237 O.p.). W rozpoznawanej sprawie stosowne postanowienie o wyłączeniu z akt dokumentów, których wydania kopii żądała Spółka, zostało wydane 7.06.2024 r. Spółka dążąc do realizacji swojego prawa wynikającego z art. 178 O.p., wniosła o wydanie kopii elektronicznych (skanów) wszystkich ww. 35 dokumentów objętych postanowieniem z dnia 7.06.2024 r. Wobec takiego wniosku NDUCS odmówił żądaniu Spółki z powołaniem się na interes publiczny, rozumiany jako dobro postępowania karnego i chroniona prawnie tajemnica śledztwa, wskazując również na bezpośrednie zastrzeżenie braku możliwości ujawnienia pozyskanych dokumentów poczynione przez Prokuratora w zarządzeniu dotyczącym umożliwienia pozyskania dokumentów z prowadzonego postępowania karnego, a DIAS podzielił stanowisko organu I instancji. Sąd wskazuje, że pojęcie "interesu publicznego" o którym mowa w art. 179 § 1 O.p. ma charakter nieostry i jest interpretowane szeroko, a jak wskazuje się w orzecznictwie i literaturze - obejmuje ono "korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej" (wyrok WSA w Lublinie z 16 listopada 2007 r., I SA/Lu 506/07; WSA w Opolu z 28 marca 2008 r., I SA/Op 311/07; WSA w Szczecinie z 17 czerwca 2009 r., I SA/Sz 260/09 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – w skrócie CBOSA).
Sąd podziela pogląd, iż w zakresie interesu publicznego mieści się dobro prowadzonego postępowania karnego (dochodzenia/śledztwa), albowiem ujawnianie przestępstw oraz ściganie sprawców tychże niewątpliwie wpisuje się w wartości ogólne jak sprawiedliwość i bezpieczeństwo. Zgodnie z art. 113 § 1 ustawy z 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 859 ze zm.) – dalej jako k.k.s., w postępowaniu w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania karnego, jeżeli przepisy niniejszego kodeksu nie stanowią inaczej. W przepisie art. 2 § 1 ustawy z 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 1375 ze zm.) – w skrócie k.p.k. wskazano, iż przepisy tego kodeksu mają na celu takie ukształtowanie postępowania karnego, aby:
1) sprawca przestępstwa został wykryty i pociągnięty do odpowiedzialności karnej, a osoba niewinna nie poniosła tej odpowiedzialności;
2) przez trafne zastosowanie środków przewidzianych w prawie karnym oraz ujawnienie okoliczności sprzyjających popełnieniu przestępstwa, osiągnięte zostały zadania postępowania karnego nie tylko w zwalczaniu przestępstw, lecz również w zapobieganiu im oraz w umacnianiu poszanowania prawa i zasad współżycia społecznego;
3) zostały uwzględnione prawnie chronione interesy pokrzywdzonego przy jednoczesnym poszanowaniu jego godności;
4) rozstrzygnięcie sprawy nastąpiło w rozsądnym terminie. Przepis art. 114 § 1 k.k.s. z kolei stanowi, że przepisy tego kodeksu mają ponadto na celu takie ukształtowanie postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe, aby osiągnięte zostały cele tego postępowania w zakresie wyrównania uszczerbku finansowego Skarbu Państwa, jednostki samorządu terytorialnego lub innego uprawnionego podmiotu, spowodowanego takim czynem zabronionym. W konsekwencji tut. Sąd uznaje, że słusznym było wskazanie przez organy obu instancji, w odpowiedzi na wniosek Spółki o udostępnienie kopii elektronicznej dokumentów pozyskanych z postępowania karnego prowadzonego przez prokuraturę, iż w zakresie interesu publicznego mieści się dobro prowadzonego postępowania karnego (śledztwa/dochodzenia). Ponadto, mając na uwadze wskazane wyżej cele postępowania karnego/karnoskarbowego Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 lutego 2025 r. o sygn. akt III FSK 1376/23 (LEX/el nr 3847214), zgodnie z którym w przypadku kolizji tajemnicy postępowania karnego i jawności postępowania podatkowego prymat należy przyznać stanowisku organu prowadzącego postępowanie karne (śledztwo/dochodzenie). Jak wskazano w przytoczonym orzeczeniu o sygn. akt III FSK 1376/23: "... brak zgody prokuratora na udostępnienie stronie materiałów prowadzonego postępowania ma dla organów podatkowych charakter wiążący przy rozpatrywaniu wniosków o udostępnienie dokumentów z akt sprawy (zob. wyrok NSA z 28 października 2020 r., II FSK 939/19).
Organ korzysta z materiałów prowadzonego przez prokuraturę postępowania przygotowawczego. Oznacza to, że bez zgody organów prokuratury, dokumenty te nie zostałyby udostępnione organom podatkowym. W konsekwencji również od woli organów prokuratury uzależnione jest ich udostępnienie stronie postępowania podatkowego. W istocie zatem to prokurator prowadzący postępowanie przygotowawcze decyduje o możliwości lub braku możliwości udostępnienia skarżącej dokumentów pochodzących ze śledztwa. Wola dysponenta materiałów czyli prokuratora ma w takim przypadku charakter wiążący (por. wyrok NSA z 3 lipca 2018 r., I FSK 1700/16)."
Takie stanowisko zabezpiecza również organ postępowania karnego przed obchodzeniem odmowy udostępnienia akt postępowania przygotowawczego, z uwagi na konieczność zabezpieczenia prawidłowego toku postępowania lub ochrony ważnego interesu państwa (por. art. 156 § 5 k.p.k.). Udostępnianie takich akt/odmowa ich udostępnienia, następuje w oparciu o stosowne zarządzenie prowadzącego takie postępowanie przygotowawcze, na które wyłącznie stronom (art. 159 k.p.k.) służy zażalenie. Należy bowiem podnieść, że w toku postępowania przygotowawczego może zaistnieć konieczność nieujawniania pewnych faktów i dowodów przedwcześnie, by nie zniweczyć wskazanych wyżej celów postępowania karnego.
Tym samym Sąd podzielił stanowisko organów obu instancji, co do odmowy przekazania Spółce kopii elektronicznej dokumentów pozyskanych dokumentów (dowodów) z postępowania karnego. Wątpliwości może wzbudzić nieudostępnienie Skarżącej jedynie dwóch dokumentów, które wspomnianymi dowodami nie są: Zarządzenia prokuratora Prokuratury Okręgowej we W. z 10.04.2024 r. sygn. [...] o udostępnieniu akt oraz Zarządzenia prokuratora Prokuratury Okręgowej we W. z 25.04.2024 r. o sygn. akt [...] o sprostowaniu zarządzenia z dnia 10.04.2024 r., w przedmiocie udostępnienia akt sprawy, skoro nie stanowią one dowodów pozyskanych (udostępnianych) z akt postępowania karnego lecz zgody prokuratora na udostępnienie ich organowi i braku zgody na udostępnienie Skarżącej. Jednakże, mając na uwadze, że treść owych zarządzeń została podana przez organy obu instancji do wiadomości Strony, Sąd uznał, iż dokumenty te zostały Spółce ujawnione, a ponadto nie mają charakteru dowodów dla kwestii merytorycznych postępowania podatkowego (wymiaru). W konsekwencji brak ich formalnego ujawnienia – sporządzenia elektronicznej kopii dla Skarżącej nie narusza prawa Spółki do czynnego udziału w postępowaniu, ani prawa od obrony.
Mając powyższe na uwadze Sąd, w oparciu o art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako nieuzasadnioną.
W niniejszym uzasadnieniu wyroku Sąd posłużył się argumentacją przedstawioną w wyroku tutejszego Sądu z dnia 21.05.2025 r. sygn. akt I SA/Wr 841/24 wydanym w sprawie Spółki, w zbliżonym stanie faktycznym.
Zdaniem składu orzekającego, w zaskarżonym postanowieniu oraz poprzedzającym je postanowieniu NDUCS, w sposób prawidłowy wyjaśniono pojęcie interesu publicznego w kontekście art. 179 § 1 O.p. Stanowisko organów obu instancji zostało zaprezentowane w postanowieniach NDUCS i DIAS zgodnie z wymogami stawianymi uzasadnieniu faktycznemu i prawnemu postanowień od których przysługuje zażalenie (art. 219 o.p.). Sąd nie stwierdził również naruszeń przez DIAS i NDUCS przepisów, innych niż wskazanych w skardze.