Nie zgadzając się z decyzja DIAS, Strona zaskarżyła ją do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego we Wrocławiu, podnosząc w skardze zarzuty o naruszeniu:
– art. 75 § 4 o.p., poprzez ich niezastosowanie do sprawy Strony i niedokonanie zwrotu nadpłaty zgodnie ze złożonym wnioskiem, podczas gdy prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) w świetle przedstawionego materiału dowodowego nie budzi wątpliwości,
– art. 122 o.p., poprzez brak pełnego wyjaśnienia sprawy i wydanie decyzji w oparciu o dowolne ustalenia organu nie mające podstawy w materiale dowodowym;
– art. 191 o.p., poprzez dowolną i wybiórczą ocenę dowodów, zamiast dokonanie oceny na podstawie całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a przejawiającą się w szczególności w: - wadliwej ocenie materiału dowodowego w postaci umowy z 9 listopada 2021 r. zawartej ze Spółką oraz aneksów do tej umowy poprzez błędne ustalenie, iż wynagrodzenie przysługujące Stronie, w każdym miesiącu, obejmowało wynagrodzenie za wszystkie usługi enumeratywnie wymienione w tej umowie, podczas gdy umowa ta zawierała katalog zlecanych usług możliwych do powierzenia Stronie jako wykonawcy, a w rzeczywistości zlecano Stronie (w okresie objętym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty) wyłącznie usługi polegające na wytwarzaniu programów komputerowych i w konsekwencji wydanie decyzji jedynie w oparciu o przedmiotową umowę i jej zapisy co do zakresu usług możliwych do powierzenia było niewłaściwe; - wadliwą ocenę materiału dowodowego w postaci ewidencji prowadzonej na potrzeby ulgi IP BOX i w konsekwencji ustalenie, że ewidencja ta nie pozwala na ustalenie przychodów, kosztów ich uzyskania oraz dochodów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, podczas gdy zaprowadzona przez Stronę ewidencja pozwala na takie ustalenia i zawiera elementy zgodne z przepisami u.p.d.o.f. warunkujące możliwość skorzystania z ulgi, - wadliwą i dowolną ocenę materiału dowodowego w postaci oświadczenia Spółki, poprzez jego pominięcie, w sytuacji, gdy dowód ten jednoznacznie potwierdzał, że całość usług realizowanych przez podatnika w okresie objętym wnioskiem, dotyczyła tworzenia programów komputerowych; - pominięcie pozostałych dokumentów złożonych przez Stronę do akt sprawy takich jak: oświadczenie z dnia 16.09.2025 r., gdzie rozpisano wszystkie usługi zrealizowane w ramach projektu (...), odpowiedzi Strony z dnia 05.09.2025 r. i z dnia 18.09.2025 r. (wyjaśnienia na wezwania organu);
– w konsekwencji wadliwej oceny dowodów miało dojść do: - błędnego ustalenia, że Strona nie przedłożyła/nie dołączył do wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2024 r. wyjaśnień i dokumentów potwierdzających spełnienie warunków określonych w art. 30cb ust 1 u.p.d.o.f., podczas gdy takie wyjaśnienia były przez Stronę składane na każdym etapie postępowania skarbowego i na każde wezwanie organu podatkowego, Skarżący przedłożył całą niezbędną dokumentację warunkującą możliwość skorzystania z ulgi IP BOX w tym przede wszystkim ewidencję prowadzoną przez niego na potrzeby ulgi IP BOX, uwzględniającą wszystkie wymogi zawarte w w/w przepisie u.p.d.o.f.; błędnego ustalenia, że rzeczywisty stan sprawy odbiega od tego opisanego we wniosku o interpretację i w samej indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej na rzecz Strony, co powoduje, że interpretacja nie spełnia swojej funkcji ochronnej podczas gdy stan faktyczny sprawy jest tożsamy z tym opisywanym we wniosku o interpretację i w samej indywidualnej interpretacji podatkowej.
W oparciu o zarzuty skargi wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji i zobowiązanie przez Sąd organu podatkowego do wydania w określonym terminie decyzji stwierdzającej nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2024 r. u Strony, w kwocie wnioskowanej - w trybie art. 145a §1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.), a także o zasądzenie od organu podatkowego na rzecz Skarżącego kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Zdaniem DIAS Skarżący 100 % przysługującego wynagrodzenia za wykonane usługi z umowy zaliczył do przychodów kwalifikowanych, co znalazło odzwierciedlenie w prowadzonej ewidencji na potrzeby IP BOX lecz takie działanie nie znajduje uzasadnienia w związku z umową ze Spółką oraz stanem faktycznym sprawy. Stan ten odbiega od przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 12 marca 2024 r., w którym wskazano, że wnioskiem objęta była wyłącznie część wykonywanych czynności, ponieważ jedynie w wyniku realizacji tych zadań powstawały programy komputerowe stanowiące kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Do czynności tych zaliczały się prace analityczne, tworzenie oprogramowania oraz sporządzanie dokumentacji technicznej. Z powyższego wynika, że programy komputerowe jako kwalifikowane prawa IP nie powstawały w wyniku wykonywania pozostałych obowiązków z umowy. Interpretacja zawierała stan faktyczny, którego istotnym elementem było prowadzenie odrębnej ewidencji pozwalającej na ustalenie przychodów, kosztów oraz dochodów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. DIAS podkreślił, że w sytuacji, gdy przedmiot oceny w interpretacji różni się od stanu występującego w rzeczywistości, ustalonego w toku postępowania podatkowego, wydana interpretacja nie spełnia funkcji ochronnej przewidzianej w art. 14k-14kn o.p.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje.
Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Dodatkowo zaakcentować należy, że kontrola sądowoadministracyjna w sprawach podatkowych, sprawowana jest pod względem legalności, tj. oceny działań administracji podatkowej pod kątem przestrzegania przepisów postępowania i prawidłowości stosowanej wykładni przepisów prawa. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania i ewentualnego korygowania działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw przez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, lecz nie zastępuje go w czynnościach. Przejęcie przez sąd administracyjny kompetencji organu administracji do końcowego załatwienia sprawy stanowiłoby wykroczenie poza konstytucyjnie określone granice kontroli działalności administracji publicznej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2019 r. o sygn. akt II FSK 1556/19; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2017 r., o sygn. akt1565/15; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lutego 2012 r., o sygn. akt II OSK 2320/10 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - w skrócie CBOSA). Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2026 r. , poz. 143) – w skrócie jako p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku (odnosi bowiem się do skarg dotyczących wydanych interpretacji indywidualnych). Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym (zgodnie z art. 120 p.p.s.a.), na wniosek DIAS zawarty w odpowiedzi na skargę, wobec którego Skarżący nie zgłosił, w terminie 14 dni żądania przeprowadzenia rozprawy (art. 119 pkt 2 p.p.s.a.).
Skarga jest uzasadniona.
Dokonując sądowoadministracyjnej kontroli, której specyfikę wskazano wyżej, Sąd zidentyfikował płaszczyznę sporu między stronami. I tak wskazać należy, że obie strony zbieżnie interpretują przepisy dotyczące zastosowania 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnych (tzw. ulga IP BOX – art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f.). W szczególności odnosi się to do obowiązku prowadzenia przez podatnika odrębnej ewidencji niezbędnej do korzystania z ulgi IP BOX, w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej - w praktyce ewidencja służy przede wszystkim wyliczeniu dochodu, do którego można zastosować 5% stawkę (art. 30cb ust. 1-2 u.p.d.o.f.). Spór dotyczy zaś zapisów owej ewidencji, albowiem DIAS zakwestionował ujęcie w niej całości przychodów/dochodów uzyskanych z tytułu usług informatycznych uzyskiwanych w oparciu o umowę ze Spółką o współpracy Strony wraz z aneksami z 30 października 2022 r., 1 grudnia 2023 r. i 1 marca 2024 r., a tym samym kwestionuje zaliczenie 100% przysługującego w oparciu o ww. umowę do przychodów kwalifikowanych (objętych ulga IP BOX). Organ odwoławczy jako podstawę swojego stanowiska wskazuje:
1) przepisy umowy o współpracę z których ma wynikać, że przedmiot umowy obejmuje świadczenie przez Stronę sześciu grup czynności w ramach usług informatycznych (§ 2), w zamian za jednorodne wynagrodzenie (§9),
2) stan faktyczny przedstawiony do wniosku Strony z 24 stycznia 2024 r., (uzupełniony 26 lutego 2024 r.) o wydanie interpretacji indywidulanej przepisów prawa podatkowego w zakresie m.in. usług świadczonych przez Stronę, w którym stan faktyczny został zawężony jedynie do części wykonywanych grup czynności z umowy o współpracę ze Spółką, tzn. wyłącznie do tej grupy czynności, w oparciu o które powstawały programy komputerowe tj. prac analitycznych, tworzenia oprogramowania i jego dokumentacji technicznej; nadto z wniosku wynikało, że Strona w związku ze współpracą ze Spółką pełniła funkcję architekta/lead developera, czyli Skarżący kierował, zarządzał zespołem, rozwiązywał ewentualne problemy techniczne i koordynował pracę zespołu, a więc wykonywał również obowiązki niezwiązane tworzeniem oprogramowania, a otrzymywał jednolite wynagrodzenie łączne, obejmujące także wykonywanie czynności, w wyniku których powstawały kwalifikowane prawa własności intelektualnej.
W konsekwencji Organ odwoławczy nie zaakceptował stanowiska Strony, że w ramach realizacji umowy ze Spółką, Strona wykonywała wyłącznie czynności, w wyniku których powstawały programy komputerowe, do których zostały przeniesione prawa autorskie i których wartość obejmuje całość otrzymywanego wynagrodzenia, albowiem kwoty należne z tytułu przeniesienia praw autorskich stanowiły jedynie część miesięcznego wynagrodzenia, a z dokumentacji nie wynika jaka to była część i o jakiej wartości. Z kolei Strona utrzymuje, że w zakresie objętym wnioskiem tj. w 2024 r. realizacja umowy z 9 listopada 2021 r. polegała wyłącznie na wykonywaniu czynności, w wyniku których dochodziło do odpłatnego przeniesienia autorskich praw do programów komputerowych, z powołaniem na przedłożone organom dokumenty i wyjaśnienia/oświadczenia.
W ocenie Sądu zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w sposób, który może mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, albowiem DIAS w sposób błędny i wybiórczy zinterpretował postanowienia umowy o współpracę z 9 listopada 2021 r., przyjął dogmatycznie jako stan faktyczny w sprawie o nadpłatę, za cały 2024 r., stan faktyczny/zdarzenia przyszłe z wniosku Strony o wydanie interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2024 r. i błędnie zinterpretował rolę interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – konsekwencje jej wydania dla wnioskodawcy jak i organów podatkowych. Powyższe stanowi podstawę do uznania, ze zostały naruszone przepisy: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, w związku z art. 75 § 1, § 3, § 4a o.p., a także w związku z art. 14k § 1 i art. 14b § 3 o.p. W konsekwencji przedwcześnie Organ odwoławczy zastosował art. 233 § 1 pkt 1 o.p. utrzymując w mocy decyzję NUS.
Przechodząc do zasygnalizowanych wad rozstrzygnięcia DIAS to w przypadku umowy z 9 listopada 2021 r. o współpracy Strony ze Spółką należy przytoczyć jej, istotne dla sprawy i okresu objętego wnioskiem nadpłatowym tj. 2024 r., postanowienia (podkreślenia własne tut. Sądu):
"§1 Przedmiot Umowy
1. Przedmiotem umowy jest świadczenie usług informatycznych przez Wykonawcę na rzecz Zlecającego.
§2 Usługi
Usługi informatyczne obejmują w szczególności:
a. tworzenie oprogramowania w uzgodnionych przez Strony Umowy technologiach,
b. usługi analityczno-projektowe prowadzące do powstania szczegółowego projektu technicznego;
c. tworzenie dokumentacji technicznej – w ramach obsługi serwisowej urządzeń i systemu informatycznego Zlecającego;
d. tworzenie dokumentacji końcowej, zarówno technicznej jak i przeznaczonej dla użytkownika aplikacji;
e. udzielanie merytorycznych konsultacji w zakresie zagadnień programistycznych związanych z przedmiotem Umowy;
f. inne uzgodnione przez Strony usługi związane z pracami projektowymi realizowanymi przez Zlecającego.
§ 3 Sposób wykonywania usług
1. Zamawiający zobowiązuje się do zlecania Wykonawcy usług, o którym mowa w § 1 i 2, a Wykonawca do ich wykonania – w terminach uzgodnionych przez Stronę drogą mailową, sms lub w wiadomości tekstowej lub też w inny zwyczajowo przyjęty sposób – w zależności od rodzaju usługi oraz potrzeb Zamawiającego.
2. Przedmiot Umowy – w zależności od rodzaju usług i potrzeb Zamawiającego może być wykonywany w miejscu prowadzenia działalności Wykonawcy, w siedzibie Zlecającego lub w innym, uzgodnionym przez Stronę miejscu.
3. ...
4. Zamawiający udostępni Wykonawcy adres mailowy, który będzie wykorzystywany do komunikacji miedzy Stronami oraz wykonania Umowy.
(...)
§ 6 Przeniesienie Praw Autorskich
(...)
3. Strony oświadczają, że wszelkie autorskie prawa majątkowe do Własności Intelektualnej powstałej i wytworzonej przez Wykonawcę w okresie obowiązywania niniejszej umowy i w związku z nią są przenoszone odpłatnie w ramach wynagrodzenia określonego niniejsza umową, na wszelkich znanych w momencie zawarcia umowy polach eksploatacji i wskazanych w tej umowie. Wysokość wynagrodzenia przypadającego na przeniesienie praw jest ustalana każdorazowo przez Wykonawcę na podstawie czasu poświęconego na wytworzenie Własności Intelektualnej w danym miesiącu i odnotowywane w zestawieniach prac lub na fakturach/załącznikach do nich.
(...)
§ 9. Wynagrodzenie i warunki płatności.
1. Wartość wynagrodzenia należnego Wykonawcy z tytułu wykonania przedmiotu umowy wskazanego w § 1 i 2 Umowy, wynosi 33000 zł. netto, (słownie trzydzieści trzy tysiące) za każdy miesiąc obowiązywania umowy, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7 oraz § 10 ust. 2.
(...)
4. Wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 1 płatne będzie przez Zlecającego na podstawie faktury VAT/ faktury –wystawionej przez Wykonawcę w ostatni dniu roboczym miesiąca, którego dotyczy wykonane Zlecenie na rachunek bankowy wskazany przez Wykonawcę na fakturze VAT / fakturze – w terminie 14 dni od dnia przedstawienia Zlecającemu prawidłowo wystawionej faktury i jej akceptacji przez Zamawiającego."
W oparciu o aneksy z 30 października 2022 r. i z 1 marca 2024 r. wartość wynagrodzenia z § 9 ust. 1 ulegała podwyższeniu odpowiednio do kwot: 36.000,00 zł netto i 39.000,00 zł. netto.
Sąd stoi na stanowisku, iż DIAS błędnie uznał, a właściwi założył bez weryfikacji stanu faktycznego, że w oparciu o postanowienia umowne w 2024 r. Strona uzyskała wynagrodzenie, które obejmowało nie tylko przeniesienie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych lecz całość świadczeń wynikających z umowy tj. wszystkie usługi z § 1 i § 2 umowy z 9 listopada 2021 r. Taka teza DIAS, w ocenie składu orzekającego powstała z uwagi na pominięcie przy analizie przedmiotowej umowy jej zacytowanego wyżej § 3, z którego wynika, że to co w danym miesiącu rzeczywiście będzie świadczyć Strona z katalogu przedmiotowego usług zwartego w § 1 i 2 umowy, zależy od potrzeb i zleceń Zamawiającego, czyli Spółki. Innymi słowy z zacytowanych wyżej postanowień umowy o współpracę wynika zakres możliwych do zlecenia Stronie w trakcie trwania umowy usług (§ 1 i § 2 umowy), co jednak Strona rzeczywiście świadczyła, jakie czynności wykonywała uzależnione jest od potrzeb Spółki i zakresu jej zlecenia Stronie, które to zlecenie miało być odpowiednio Stronie zakomunikowane (§ 3 ust. 1, ust. 2 i ust. 4 umowy). Podkreślić również należy to, iż wynagrodzenie dla Strony zostało w umowie określone jako ryczałt miesięczny (§ 9 ust. 1 umowy) lecz nie oznacza to równocześnie, że zostało otrzymane w wyniku świadczenia przez Stronę czynności ze wszystkich grup określonych w § 1 i § 2 umowy oraz tytułem przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego (§ 6 ust. 3 umowy) - zawsze o zakresie przedmiotowym świadczeń decydowała zlecająca Spółka. W jakim zaś zakresie był realizowany przedmiot umowy, podlega to weryfikacji w postępowaniu podatkowym, w tym wszczętym na wniosek Stron o stwierdzenie nadpłaty, poprzez postępowanie dowodowe. W rozpatrywanej zaś sprawie Organ odwoławczy, podobnie jak NUS błędnie skupił się na postanowieniach umowy i to jak wskazano wyżej w sposób fragmentaryczny, zamiast na dowodach, które mogłyby ujawnić sposób/zakres jej wykonania. Nadto DIAS niewłaściwie posiłkował się stanem faktycznym/ zdarzeniem przyszłym z wniosku Strony o wydanie interpretacji, który nie mógł stanowić dogmatycznego elementu stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym.
Przechodząc zaś nie tyle do wniosku Skarżącego o wydanie interpretacji lecz samej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako DKIS, Organ Interpretujący) z 12 marca 2024 r. o nr 0112-KDSL1-1.4011.50.2024.2.DT (k.52-100) - bo tylko interpretacja znajduje się w aktach administracyjnych, a więc organy obu instancji mogły powoływać się wyłącznie na jej treść - należy wyjaśnić zasady procedowania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i jej znaczenie dla wnioskodawcy oraz organów podatkowych. I tak w sprawie, której przedmiotem jest udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego na wniosek, to podmiot składający wniosek o wydanie interpretacji ponosi konsekwencję tego, w jaki sposób przedstawi w nim stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, do którego mają mieć zastosowanie interpretowane przepisy. To bowiem na składającym wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego ciąży obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 o.p.). Podkreślić należy że z autonomii postępowania w zakresie wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa, względem postępowania wymiarowego wynika, że w postępowaniu zakończonym zaskarżoną interpretacją DKIS nie docieka stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wnioskodawcy w oparciu o zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.), nie prowadzi postępowania dowodowego (art. 180 o.p.), a pominięcie niektórych elementów zdarzenia przyszłego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej obciąża wyłącznie składającego taki wniosek (art. 14b § 3 o.p.), a nie DKIS. W przeciwieństwie, bowiem do postępowania podatkowego, to co we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego zostanie przedstawione odnośnie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przez wnioskodawcę, jest wiążące, zarówno dla organu wydającego interpretację jak i dla sądu, w przypadku kontroli sądowoadministracyjnej takiej interpretacji. Innymi słowy, to co jest we wniosku o wydanie interpretacji niekoniecznie zaistniało/zaistnieje w rzeczywistości, a DIAS w niniejszej sprawie, w ramach postępowania wymiarowego (odmiennego od postępowania w przedmiocie wydania interpretacji) bez jakiejkolwiek weryfikacji ze stanem rzeczywistym, przyjął wprost do treści swojego rozstrzygnięcia (str. 12 zaskarżonej decyzji) treść interpretacji:
"Przedmiotem niniejszego wniosku są jedynie te prace/zadania wykonywane przez Wnioskodawcę, które w swoim efekcie prowadzą do powstania kwalifikowanego IP, jakim jest program komputerowy, czyli prace analityczne i polegające na tworzeniu oprogramowania, tworzeniu dokumentacji technicznej tego oprogramowania.
(...)
W ramach współpracy ze Spółką A, Wnioskodawca pełni funkcję architekta/lead developera."
(str. 9-10 interpretacji indywidualnej, k-91 akt administracyjnych)
W konsekwencji DIAS zachował się jak Organ interpretujący, akceptując to co we wniosku o wydanie interpretacji podała Strona, co narusza zasadę legalizmu z art. 120 o.p. Zamiast kierować się zasadą prawdy obiektywnej i zupełności postępowania dowodowego z art. 187 § 1 o.p. - celem ustalenia stan faktyczny zaistniałego w 2024 r., w związku z realizacja umowy o współpracę z 9 listopada 2001 r. i wnioskiem Strony o stwierdzenie nadpłaty - to Organ odwoławczy, poczynił z góry, bazując na treści interpretacji indywidualnej, założenie, że skoro zakres wniosku obejmuje wyłącznie prace/czynności, których efektem jest powstanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej to oprócz tych prac Strona musiała wykonywać w 2024 r. również inne czynności, które nie skutkują powstaniem takich kwalifikowanych praw. Kolejnym takim założeniem było bezkrytyczne przyjęcie przez DIAS z interpretacji, że w 2024 r. Skarżąca pełni funkcję architekta/lead developera i również z tego tytułu otrzymywała jednolite wynagrodzenie. Takie postępowanie DIAS sprzeczne jest nie tylko z art. 122 § 1 o.p., ale również z zasadą legalizmu (działania w oparciu o właściwe postępowaniu podatkowemu przepisy, a nie postępowaniu w przedmiocie wydanie interpretacji indywidualnej) i nie mogło nie spowodować naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów (skoro DIAS opierał się na założeniach z innego postępowania, a nie dowodach z postępowania podatkowego). Jeszcze raz w oparciu o uzasadnienie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 czerwca 2012 r. o sygn. akt I FPS 4/12 (CBOSA) należy podnieść różnice między postępowaniem podatkowym, a postępowaniem w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, które to interpretacje nie są rozstrzygnięciami władczymi ani też aktami stosowania prawa, brakuje bowiem w nich procesu ustalania stanu faktycznego sprawy, inaczej niż ma to miejsce w postępowaniu podatkowym, skoro organ interpretujący przyjmuje stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację. Są one jedynie poglądem organu w kwestii stosowania prawa. Samo wydanie interpretacji nie wywołuje żadnych skutków w sferze praw i obowiązków wnioskodawcy. Skutki takie, w postaci ochrony prawnej, wywołuje dopiero zastosowanie się do indywidualnej interpretacji. Wnioskodawca nie jest związany wydaną interpretacją i może do niej się nie zastosować. Nie ogranicza zatem ona jego praw i obowiązków, wynikających z Konstytucji RP. Natomiast na swoje uprawnienia wnioskodawca może powołać się przy okazji sądowej kontroli ewentualnej, późniejszej decyzji podatkowej. Również organ podatkowy prowadząc postępowanie podatkowego wobec beneficjenta interpretacji indywidualnej nie tyle nie jest związany stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym z wniosku o wydanie interpretacji, lecz obowiązany jest ten stan faktyczny/zdarzenie przyszłe zweryfikować, czy zaistniał w rzeczywistości. Organ podatkowy nie jest również związany ocena prawną z interpretacji, ma prawo wyrazić odmienna niekorzystną dla podatnika, względem tej zawartej w interpretacji lecz nie może wywodzić i egzekwować z własnych wniosków negatywnych wobec adresata interpretacji, skutków podatkowych – sprzecznych z interpretacją indywidualną, w czym właśnie przejawia się ochronna jej funkcja (art. 14k § 1 o.p.). Niezależnie od powyższego wskazać należy, że ww. założenia interpretacyjne pochodzą z wniosku datowanego na 24 stycznia 2024 r., a więc w zasadzie dotyczą nie nawet stanu faktycznego lecz przyszłego – potencjalnego i niepewnego.
Podsumowując w zaskarżonej decyzji DIAS nie ustalił stanu faktycznego sprawy jaki miał miejsce w 2024 r., w kontekście wniosku Skarżącego o stwierdzenie nadpłaty, dla którego to ustalenia istotnym było zweryfikowanie jak, w jakim zakresie przedmiotowym była realizowana przez Stronę umowa o współpracę z 9 listopada 2021 r. - co zostało przez Spółkę rzeczywiście Skarżącemu zlecone i jakiego rodzaju czynności Strona w rzeczywistości zrealizowała, za wykonanie których wystawiła faktury. Zamiast ustalić stan faktyczny DIAS dokonał błędnej wykładni wybranych postanowień umowy o współpracę i oparł się na założeniach odnośnie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartych w wydanej przez DKIS interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z 12 marca 2024 r. nr 0112-KDSL-1.4011.50.2024.2.DT, odrzucając dowody przedstawione przez Stronę mające potwierdzić Jej stanowisko o uzyskiwaniu w 2024 r. dochodów kwalifikujących się do opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. W konsekwencji wskazanych wyżej wad, czego konsekwencją jest nieustalony stan faktyczny Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. obowiązany był uchylić zaskarżoną decyzję. Wszelkie rozważania co do zasadności wniosku wobec niedostatków w ustaleniach stanu faktycznego są na obecnym etapie przedwczesne.
W ponowne przeprowadzonym postępowaniu DIAS ustali stan faktyczny - ustali jakie czynności w rzeczywistości wykonywała Skarżąca w 2024 r. w oparciu o umowę o współpracę z 9 listopada 2021 r. Do decyzji DIAS pozostaje zakres koniecznego do przeprowadzenia postępowania dowodowego (art. 229, art. 233 § 2 o.p.), mając na uwadze już znajdujące się w aktach dowody i postanowienia umowy o współpracy. O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekł w oparciu o art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a uwzględniając wartość uiszczonego wpisu od skargi, wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – radcy prawnego i opłatę od pełnomocnictwa.