Dalej organ wskazał, że z art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT wynika, że do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (czyli uprawniającej do zwolnienia od podatku), nie wlicza się m.in. obrotu z tytułu odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku (na podstawie m.in. art. 43 ust. 1 ustawy), jednakże z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych. Za czynności związane z nieruchomościami należy uznać nie tylko usługi stricte dotyczące nieruchomości, ale wszelkie czynności, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości. Transakcje pomocnicze natomiast to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności, co w przypadku wnioskodawcy nie ma miejsca. Prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej w zakresie usługi najmu nieruchomości nie można uznać za działalność świadczoną pomocniczo. Jest to, obok działalności w zakresie sprzedaży detalicznej sztucznej biżuterii, drugi rodzaj wykonywanej przez stronę działalności gospodarczej. Zatem na podstawie art. 113 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT sprzedaż z działalności w zakresie wynajmu również powinna być wliczana do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.
Nie godząc się z przytoczoną interpretacją indywidualną, strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:
1) przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że ze względu na uniwersalny charakter definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o VAT pojęciem "podatnik" objęte są wszystkie osoby występujące w profesjonalnym obrocie gospodarczym, a ponadto osoby wykorzystujące towary w sposób ciągły dla celów zarobkowych, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów, w odniesieniu do osób fizycznych, wymaga odrębnego rozróżnienia podatnika VAT osoby fizycznej od tej samej osoby, która wykonuje wprawdzie czynności objęte zakresem przedmiotowym ustawy o VAT, lecz stanowiące zarząd majątkiem prywatnym co oznaczać powinno, że nie działa jako podatnik VAT;
2) przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, polegające na niewłaściwej ocenie co do ich zastosowania w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym, poprzedzonego błędną wykładnią przepisów odnoszących się do definicji "podatnika" na gruncie ustawy o VAT, a mianowicie DKIS nie dostrzegł różnicy między osobą fizyczną posiadającą status podatnika VAT i zarazem tą samą osobą, która wprawdzie wykonuje sprzedaż w rozumieniu ustawy o VAT, ale nie działa w charakterze podatnika VAT, a jej działania można określić mianem gospodarowania swoim prywatnym mieniem (poza działalnością gospodarczą) - wraz z czerpaniem pożytków z prawa własności, które należy do triady uprawnień właścicielskich. Organ nie odniósł się do zagadnienia związanego z zarządem majątkiem prywatnym, jak również nie wskazał kryteriów odróżnienia działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym, a w procesie wykładni przepisów prawa i ocenie co do ich zastosowania skupił się wyłącznie na kryteriach przedmiotowych;
3) przepisów prawa materialnego, tj. art. 113 w zw. z art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT polegającego na niewłaściwej ocenie co do ich zastosowania w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym, poprzedzonego między innymi błędną wykładnią przepisów odnoszących się do definicji "podatnika" i definicji działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT, a mianowicie DKIS błędnie przyjął, iż podatnik prowadzi działalność w zakresie najmu nieruchomości mieszkalnej, kiedy to z opisu stanu faktycznego wynika zupełnie coś przeciwnego: wynajem nie ma charakteru działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jest jedynie (przejawem) czerpania korzyści z zarządu majątkiem własnym, prywatnym, a tym samym przychody uzyskiwane z najmu tej jednej nieruchomości nie powinny być wliczane do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 VAT. Nadto Dyrektor KIS nie wskazał, jakimi kryteriami kierował się przyjmując tezę, iż skarżąca w transakcjach związanych z najmem występuje jako podatnik w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
W oparciu o powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego.
W uzasadnieniu skargi odwołano się do argumentacji zaprezentowanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Podkreślono, że z zaskarżonej interpretacji można wysnuć wadliwą co do zasady tezę, iż dla organu, każdy przejaw aktywności osoby fizycznej w zakresie czerpania korzyści z wynajmu jednej nieruchomości mieszkalnej prywatnej (niebędącej środkiem trwałym w przedsiębiorstwie), nawet nabytej w drodze darowizny od rodziców, jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT, a nadto ta osoba jest "podatnikiem" VAT w tym zakresie. Według skarżącej teza ta ewidentnie stoi w sprzeczności z logiką, zasadami społecznymi, a co najważniejsze z przedstawionymi we wniosku orzeczeniami sądów administracyjnych, z których wynika, że najem przedmiotowej nieruchomości nie jest działalnością gospodarczą, jak twierdzi organ, a jedynie przejawem realizacji praw właścicielskich i czerpaniem pożytków z prywatnej nieruchomości. Nie może więc być mowy o zastosowaniu art. 113 ustawy o VAT. DKIS błędnie więc twierdzi jakoby w sytuacji skarżącej miał zastosowanie przepis art. 113 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie przychodów uzyskiwanych z najmu nieruchomości i dalej przeprowadza analizę w zakresie pomocniczego charakteru usług najmu związanych z nieruchomościami. Z wywodu organu można wysnuć, zdaniem strony, absurdalny wniosek, iż każdy kto posiada jedną nieruchomość i ją wynajmuje prowadzi w tym zakresie działalność gospodarczą.
Zdaniem skarżącej na gruncie przepisów o VAT podatnikiem będzie osoba, która w szczególności podejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działania przygotowawcze, np. wykończenie mieszkania i jego urządzenie, a nawet udział profesjonalnych pośredników w wynajmie, nie dają uzasadnionych podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań "usługowca", tj. podatnika VAT. Podobne działania mogą odbywać się w ramach racjonalnego gospodarowania i zarządzania prywatnym mieniem, tyle że zupełnie w innej skali. Istotne bowiem będą tutaj takie różnice jak skala podejmowanych działań oraz wykorzystywanie środków obrotowych pozyskanych z kredytu, pożyczek które cechują obrót profesjonalny pozyskujący kapitał z zewnętrznych źródeł do inwestycji. W przypadku skarżącej nigdy nie było nawet zamysłu, aby to mieszkanie wykorzystywać do działalności gospodarczej. Mieszkanie to nie zostało nigdy włączone do jej przedsiębiorstwa (jednoosobowej działalności gospodarczej) np. jako środek trwały. Głównym celem posiadania tego mieszkania było i nadal jest zabezpieczenie otrzymanego majątku i dalsze przekazanie go kolejnemu pokoleniu, tj. synowi. Zdaniem skarżącej wynajęcie jednego mieszkania nabytego jako majątek prywatny niezwiązany z działalnością gospodarczą nie stanowi działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT.
Odwołując się do przywołanego we wniosku o wydanie interpretacji orzecznictwa TSUE i sądów administracyjnych, strona wskazała, że argumentując a maiori ad minus, jeżeli w ramach obrotu majątkiem prywatnym można sprzedać nieruchomość, uzyskując z tego tytułu znaczny przychód, i nie działać jako podatnik VAT, to tym bardziej uprawnione jest twierdzenie, że taką nieruchomość można wynająć (co wiąże się zazwyczaj z o wiele mniejszym przychodem) nie działając jako podatnik VAT w odniesieniu do tej konkretnej czynności. Strona odwołała się również do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, przywołując wyroki: z 27 października 2009 r., I FSK 1043/08; z 7 października 2011 r., I FSK 1289/10; z 16 listopada 2011 r., I FSK 1654/11; z 24 listopada 2017 r., I FSK 172/16; z dnia 9 maja 2018 r., I FSK 1136/16; z 20 października 2020 r., II FSK 1647/18).
W odpowiedzi na skargę DKIS podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi, stwierdzając, że żaden z podniesionych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego nie zasługuje na uwzględnienie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na interpretację indywidualną, stosuje odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. i uchyla interpretację w całości albo w części, jeżeli stwierdzi zasadność zarzutów strony skarżącej obejmujących: 1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; 2) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub 3) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu w całości lub części na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Należy zaznaczyć, że przywołany art. 57a p.p.s.a. jest oparty na zasadzie pełnego związania sądu podstawami zaskarżenia. Tak więc sąd nie jest uprawniony do poszukiwania innych wad materialnych i procesowych, niepodniesionych w skardze na interpretację indywidualną (zob. T. Woś [w:] H. Knysiak-Sudyka, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. VI, Warszawa 2016, art. 57a). Sąd bada więc prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa (zob. A. Kabat [w:] B. Dauter, M. Niezgódka-Medek, A. Kabat, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2024, art. 57a). Powyższe twierdzenia akceptowane są w orzecznictwie, zgodnie z którym wojewódzki sąd administracyjny uprawniony jest jedynie do kontroli sądowej interpretacji indywidualnych w aspekcie zarzutów i podstaw zaskarżenia. Może więc tylko kontrolować, czy wskazane w skardze przepisy zostały naruszone przez organ interpretacyjny i to w sposób określony w tej skardze. (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 18 października 2018 r., I FSK 1778/16; z 28 kwietnia 2021 r., I FSK 1489/18; z 7 maja 2021 r., I FSK 943/18; z 6 grudnia 2024 r., I FSK 928/21 – orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem warunkiem koniecznym dla rozpoznania zarzutów skargi na interpretację indywidualną jest przywołanie przez stronę konkretnych przepisów oraz określenie sposobu ich naruszenia - czy to w petitum skargi kasacyjnej, czy też w jej uzasadnieniu. Jednocześnie, sąd administracyjny nie może podjąć się z własnej inicjatywy poszukiwania naruszeń prawa, które nie zostały wskazane w skardze, zastępując w ten sposób stronę w obowiązku właściwego sformułowania jej zarzutów. Sąd nie ma bowiem ani prawa, ani obowiązku domyślać się intencji autora skargi lub jego argumentacji (zob. wyrok NSA z 23 października 2024 r., II FSK 152/22).
Zakreślając ramy sporu strony skarżącej z organem, należy wskazać, że istotą owego sporu pozostaje kwestia, czy skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT z racji tego, że wynajmuje lokal mieszkalny. Wskazać wobec tego należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Dalej trzeba wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wypada dostrzec, że przywołane przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT stanowią transpozycję art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, zgodnie z którym "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Jeśli chodzi o najem nieruchomości, to wypada stwierdzić, że niewątpliwie spełnia on cechę działalności gospodarczej, ponieważ jest to wykorzystywanie towaru (lokalu) w sposób ciągły dla celów zarobkowych, czy innymi słowy wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Podkreślenia wymaga, że z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że wynajem nieruchomości jest to działalność gospodarcza objęta zakresem stosowania dyrektywy VAT w zakresie, w jakim transakcja wynajmu została dokonana w celu uzyskania stałych dochodów, zgodnie z art. 9 ust. 1 akapit drugi tej dyrektywy (zob. wyrok TSUE z 27 stycznia 2000 r., Heerma, C‑23/98, EU:C:2000:46, pkt 19). Trybunał orzekł również, że wynajem dóbr majątkowych (ang. tangible property, fr. bien corporel) należy poczytywać jako wykorzystywanie tych dóbr, a co za tym idzie jako prowadzenie działalności gospodarczej, jeśli jest to czynione w celu uzyskania dochodu i ma charakter stały (zob. wyrok TSUE z 26 września 1996 r., Enkler, C-230/94, EU:C:1996:352, pkt 21-22). Takimi cechami niewątpliwie charakteryzuje się najem lokalu mieszkalnego. Dodatkowo należy pamiętać, że okoliczność, iż wnioskodawca nabył dany majątek rzeczowy na własne potrzeby nie stoi na przeszkodzie temu, by ów majątek został następnie wykorzystany do celów wykonywania "działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT (zob. wyrok TSUE z 19 lipca 2012 r., Rēdlihs, C-263/11, EU:C:2012:497, pkt 39). Nadto trzeba wskazać, że jeżeli chodzi o pojęcie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, to zgodnie z utrwalonym orzecznictwem ma ono obiektywny charakter, co oznacza, że działalność tę ocenia się per se, niezależnie od jej celów lub rezultatów (zob. wyrok TSUE z 21 lutego 2006 r. University of Huddersfield, C‑223/03, EU:C:2006:124, pkt 47-48 i przytoczone tam orzecznictwo).
Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdził, że DKIS prawidłowo wyłożył art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, uznając, że najem opisany we wniosku stanowi przejaw działalności gospodarczej strony skarżącej. Skoro bowiem zarówno ustawa o VAT, jak i dyrektywa VAT, taką formę wykorzystywania majątku uznają za przejaw prowadzenia działalności gospodarczej, to opisany we wniosku najem lokalu mieszkalnego należało uznać za formę prowadzenia działalności gospodarczej przez stronę skarżącą. Nie ma przy tym znaczenia, że skarżąca formalnie prowadzi działalność gospodarczą niezwiązaną z przedmiotowym lokalem mieszkalnym, ponieważ dla uznania, że dana czynność stanowi działalność gospodarczą nie ma decydującego znaczenia zamiar strony skarżącej czy jej przekonanie o nieprowadzeniu działalności gospodarczej. Ocena danej transakcji per se pozwala na uznanie, że skarżąca, wynajmując lokal mieszkalny, wykorzystuje swój majątek w sposób trwały w celu osiągnięcia dochodu, a więc prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W tym stanie rzeczy Sąd stwierdził, że nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut błędnej wykładni art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. W świetle jasnego brzmienia art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz z uwzględnieniem adekwatnego orzecznictwa TSUE, za podatnika VAT należało uznać osobę wykorzystującą towar w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Nietrafnie zatem skarżąca postuluje, by różnicować status osób fizycznych, które dokonują "jedynie" zarządu majątkiem prywatnym. Definicja podatnika zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Zatem nie ma w niej rozróżnienia między osobami fizycznymi i innymi osobami czy jednostkami. Istotne dla uznania danego podmiotu za podatnika jest prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wynajem nieruchomości stanowi działalność gospodarczą, o czym była już mowa, a zatem wynajmujący nieruchomość jest kwalifikowany jako podatnik VAT.
Jeśli chodzi o zarzuty odnoszące się do niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 5 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, to należy zauważyć, że skarżąca upatruje tego naruszenia w uprzedniej błędnej wykładni przepisów odnoszących się do definicji "podatnika" na gruncie ustawy o VAT. W istocie zatem jest to powtórzenie zarzutu, który już Sąd ocenił jako niezasadny. Godzi się dostrzec, że art. 5 ust. 1 ustawy o VAT dzieli się na pięć punktów, a autor skargi nie wskazał, który w nich miałby być przez DKIS naruszony za sprawą niewłaściwej oceny co do jego zastosowania. Strona skarżąca nie uzasadniła, na czym miała polegać niewłaściwa ocena co do zastosowania art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, który definiuje pojęcie świadczenia usług. W ramach tego zarzutu strona podnosiła również, że DKIS nie odniósł się do kryteriów odróżnienia działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym. Zarzut ten jest niezasadny, ponieważ DKIS przedstawił wykładnię art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, dla dokonania której postulowane przez skarżącą rozróżnienie nie miało znaczenia. Nadto wypada zauważyć, że w ramach zarzutu niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego nie jest dopuszczalne formułowanie zarzutów natury procesowej (np. co do wadliwości uzasadnienia zaskarżonej interpretacji), których zresztą w ogóle w skardze nie zawarto.
Co do zarzutów odnoszących się do art. 113 w zw. z art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, również w tym przypadku skarżąca zarzuca niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym, poprzedzoną między innymi błędną wykładnią przepisów odnoszących się do definicji podatnika i definicji działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT. Znów zatem w istocie zarzut strony dotyczy tej samej kwestii, która została omówiona w ramach zarzutów dotyczących art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Nietrafnie skarżąca twierdzi przy tym, że jej przychody uzyskiwane z najmu nieruchomości nie powinny być wliczane do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 VAT z uwagi na to, że wynajem nie ma charakteru działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jest przejawem czerpania korzyści z zarządu majątkiem prywatnym. Jak już wyjaśniono powyżej, omawiany najem nieruchomości ma cechy działalności gospodarczej, więc co do zasady przychód z tego tytułu należałoby wliczać do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Sąd podkreśla jednocześnie, że w skardze nie sformułowano żadnych zarzutów odnoszących się do stanowiska DKIS co do możliwości uznania transakcji najmu nieruchomości za transakcję pomocniczą, co wyklucza możliwość odniesienia się przez Sąd do prawidłowości stanowiska organu w tym zakresie i oceny zastosowanej przez organ argumentacji.
Odnosząc się do dalszych wywodów podniesionych w skardze, wypada zauważyć, że strona skarżąca odwołuje się szeroko do poglądów prezentowanych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zgodnie z którymi podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie działa w charakterze podatnika VAT w zakresie obrotu swoim majątkiem prywatnym. Takie stanowisko zaprezentowano m.in. w wyroku TSUE z 15 września 2011 r., Jarosław Słaby (C-180/10) oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), EU:C:2011:589. Należy jednak zauważyć, że wyrok ten, jak i popierająca go argumentacja skargi oparta o poglądy sądów administracyjnych, dotyczą transakcji sprzedaży nieruchomości. Tymczasem we wniosku o wydanie interpretacji w niniejszej sprawie mowa jest o najmie nieruchomości. W przypadku sprzedaży nieruchomości mamy do czynienia z dostawą towarów, natomiast najem nieruchomości to wykorzystywanie towaru (lokalu) w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem tezy prezentowane przez stronę skarżącą, odnoszące się do dostawy towaru i towarzyszących jej okoliczności, pozostają nieadekwatne do stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji. Podobnie nietrafnie skarżąca powołuje uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z 24 maja 2021 r., II FPS 1/21 (ONSAiWSA 2021, nr 4, poz. 52), ponieważ uchwała ta dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych, a nie podatku od towarów i usług. Sąd podkreśla, że orzecznictwo wypracowane na gruncie spraw dotyczących transakcji sprzedaży nie jest adekwatne do sprawy odnoszącej się do najmu nieruchomości. W orzecznictwie tym bowiem analizowano, czy strony podejmowały przy tych transakcjach działalność charakterystyczną dla handlowców, podczas gdy w przypadku najmu nieruchomości rozważania takie są zbędne, gdyż najem nieruchomości to czynności polegające na wykorzystywaniu towaru w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Najem nieruchomości spełnia więc definicję działalności gospodarczej bez konieczności ustalania, czy podatnik w danej sytuacji podejmuje czynności charakterystyczne dla producentów, handlowców lub usługodawców.
Reasumując, podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego nie zasługiwały na uwzględnienie, a co za tym idzie Sąd nie miał podstaw, by w oparciu o rzeczone zarzuty i powołaną podstawę prawną uchylić zaskarżoną interpretację. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – orzekł jak w sentencji.