Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem SKO z 17 grudnia 2024 r., Gmina wniosła na nie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zażądano:
– uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz dopuszczenie Gminy do udziału w postępowaniu w charakterze strony, a także rozpoznanie wniesionego odwołania,
– zasądzenia na rzecz Gminy kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:
– art. 228 § 1 pkt 1 o.p. przez jego błędne zastosowanie, podczas gdy SKO winno rozpatrzyć merytorycznie odwołanie, a przy stwierdzeniu braku istnienia interesu prawnego po stronie Gminy postępowanie odwoławcze umorzyć;
– art. 132 § 1 o.p. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że wyłączenie organu podatkowego z przyczyn wskazanych w art. 132 o.p. pozbawia ten organ udziału w charakterze strony, podczas gdy zdarzyć się mogą sytuacje, w których Burmistrz jako organ podatkowy występuje w postępowaniach administracyjnych (podatkowych) w podwójnej roli, tj. zarówno organu podatkowego, jak i podatnika - organu wykonawczego Gminy jako strony postępowania;
– art. 228 § 1 pkt 1, w związku z art. 133 § 1 o.p., w związku z art. 3 ust. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1782 ze zm.) poprzez ich błędną wykładnię stwierdzając, że Gmina nie ma statusu strony w toczącym się postępowaniu, a tym samym złożony przez nią wniosek o dopuszczenie do udziału w postępowaniu wraz z odwołaniem od decyzji Prezydenta Miasta Wałbrzycha jest nieuzasadniony,
– art. 122 o.p., poprzez zaniechanie działań niezbędnych, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności ustalenie, czy Gmina ma interes prawny w byciu stroną postępowania, w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku rolnym na 2019 r. w związku z art. 133 § 1 o.p.
W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w skarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył co następuje.
Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024, poz. 1267 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Niniejszą sprawę Sąd procedował w oparciu o przepis art. 119 pkt 3 p.p.s.a., na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, w składzie trzech sędziów stosownie do treści art. 120 p.p.s.a.
Skarga nie jest uzasadniona.
W pierwszej kolejności Sąd wskazuje, że przedmiotem niniejszej sprawy sądowoadministracyjnej są wyłącznie kwestie procesowe – po pierwsze odmowa dopuszczenia na podstawie art. 133 § 1 o.p. Gminy w charakterze strony do udziału w postępowaniu wszczętym z urzędu postanowieniem Burmistrza z 3 listopada 2021 r. nr FP.3121.3.40.1.2021.KS wobec Spółki, w przedmiocie określenia Spółce zobowiązania podatkowego w podatku rolnym za 2019 r. oraz niedopuszczalność odwołania (art. 228 § 1 pkt 1 o.p.), złożonego przez Gminę od decyzji pierwszoinstancyjnej, wydanej w postępowaniu, wszczętym ww. postanowieniem Burmistrza. Zgodnie z art. 133 § 1 o.p. stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Natomiast zgodnie z art. 165 § 1 o.p. postępowanie podatkowe wszczynane jest z urzędu albo na żądanie strony. W przypadku postępowania w przedmiocie określenia podatku rolnego podatnikowi, który nie jest osobą fizyczną organ podatkowy wszczyna takie postępowanie z urzędu identyfikując w stosownym postępowaniu z art. 165 § 1 o.p. krąg podmiotowy – stronę postępowania, doręczając stronie/stronom postanowienie o wszczęciu postępowania. W wielokrotnie już przytaczanym postanowieniu Burmistrza Gminy z 3 listopada 2021 r. nr FP.3121.3.40.1.2021.KS wszczynającym postępowanie podatkowe wobec Spółki w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku rolnym za 2019 r. jednoznacznie została zidentyfikowana, w oparciu o art. 133 § 1 o.p. strona tegoż postępowania – Spółka jako podatnik podatku rolnego. Krąg podmiotów, będących stronami postępowania wynika z przepisów prawa materialnego i zakreślany jest przez organ rozpoznający (wszczynający) sprawę. Równocześnie zdaniem Sądu Gmina złożyła swój wniosek nie z uwagi na to, że posiada swój interes prawny w prowadzonym postępowaniu – jest stroną w rozumieniu art. 133 § 1 o.p., albowiem w takim przypadku żądałaby traktowania jako strona niezwłocznie po wydaniu postanowienia SKO z 9 grudnia 2021 r. nr SKO 4121/355/2021 o wyłączeniu (na wniosek Spółki) Burmistrza Gminy od załatwienia sprawy. Tymczasem w niniejszej sprawie Gmina złożyła wniosek opierający się o art. 133 § 1 o.p., albowiem w efekcie przeprowadzonego postępowania wyznaczony do załatwienia sprawy organ uznał, że Spółka nie posiada statusu podatnika podatku rolnego, a więc strony w rozumieniu art. 133 § 1 o.p. Jakkolwiek Gmina uznała decyzję Prezydenta Miasta Wałbrzycha z 17 października 2024 r. dla siebie za niekorzystną (w wymogu interesu fiskalnego gminy jako jednostki samorządu terytorialnego), to zarówno ta decyzja jak i poprzedzające ją postępowanie nie dotyczyło interesu prawnego Gminy w postępowaniu podatkowym lecz Spółki, jako podatnika podatku rolnego i strony postępowania podatkowego. Wspomniane postępowanie (sprawa podatkowa), nie dotyczyło statusu podatkowego samej Gminy lecz wykluczyło ten status wobec Spółki (niezależnie od dalszej treści uzasadnienia zawartego w decyzji Prezydenta Miasta Wałbrzycha z 17 października 2024 r. nr BWP.3121.2.32.2022.JS):
"Po przeanalizowaniu materiału dowodowego Prezydent Miasta Wałbrzycha jako organ podatkowy wyznaczony do rozpoznania sprawy stwierdza, iż brak jest podstaw do przypisania statusu podatnika podatku rolnego za działkę nr [...] za 2019 rok M. Spółce Akcyjnej."
(str. 3 decyzji Prezydenta Miasta Wałbrzycha)
Jeszcze raz należy podkreślić, że sprawą wszczętą postanowieniem Burmistrza Gminy z 3 listopada 2021 r. nr FP.3121.3.40.1.2021.KS był wymiar podatku rolnego (status podatkowy) Spółki - względem działki nr [...], a nie Gminy. Stosownie więc do art. 212 o.p. organ podatkowy z chwilą doręczenia decyzji Prezydenta Miasta Wałbrzycha związany jest wyłącznie, w zakresie uznania, że podatnikiem podatku rolnego względem działki nr [...] nie jest Spółka. O statusie podatkowym samej Gminy jako podatnika podatku rolnego odnośnie działki nr [...] mogłoby przesądzić odrębne postępowanie podatkowe, wszczęte wobec Gminy, w którym niewątpliwie z kolei ona posiadałaby status Strony w rozumieniu art. 133 § 1 o.p. Co istotne Burmistrz Gminy po postanowieniu o Jego wyłączeniu od sprawy Spółki, winien przekazać całość akt administracyjnych sprawy organowi wyznaczonemu do jej załatwienia i nie podejmować żadnej aktywności, natomiast sama Gmina mogłaby posiadać swój interes prawny jeśli zostałoby wobec niej wszczęte postępowanie podatkowe, w przedmiocie wymiaru podatku rolnego. Równocześnie należy zaznaczyć, że w przypadku postępowań wszczynanych przez organ podatkowy z urzędu – a takim jest postępowanie dotyczące wymiaru podatku rolnego, nie ma możliwości żądania uruchomienia takiego postępowania na wniosek podmiotu nawet wtedy, gdy uważa się za stronę.
Niezależnie od powyższego w literaturze przyjmuje się (i Sąd podziela ten pogląd), że przepis art., 133 § 1 o.p. nie daje podstaw do złożenia wniosku o przystąpienie do udziału w sprawie, w charakterze strony (jako strona) - P. Pietrasz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2025, art. 133. Jak wskazano w wyroku tut. Sądu:
"... przepisy prawa podatkowego nie przewidują wydawania odrębnego rozstrzygnięcia, w którym przyznaje się określonemu podmiotowi status strony. W szczególności podstawą do rozstrzygania statusu skarżącej nie mógł być art. 216 o.p., który stanowi, że w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia (§ 1). Postanowienia dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej (§ 2). Przepis ten odnosi się bowiem poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, w którym udział biorą strony w rozumieniu art. 133 Ordynacji podatkowej. Zatem w drodze postanowienia organ podatkowy nie może regulować tego, kto jest stroną postępowania, ponieważ – jak już wskazano – wynika to z przepisów prawa materialnego."
(wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 czerwca 2025 r. o sygn. akt I SA/Wr 4/23 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych)
Pominięcie strony postępowania stanowi natomiast podstawę żądania wznowienia postępowania, zakończonego decyzją ostateczną na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 o.p.
W konsekwencji powyższego zasadnym było wydanie przez SKO zaskarżonego postanowienia w oparciu o art. 228 § 1 pkt 1 o.p., albowiem Gminie nie przysługiwał status strony, w sprawie wszczętej postanowieniem Burmistrza z 3 listopada 2021 r. nr FP.3121.3.40.1.2021.KS. wobec Spółki, celem określenia jej wymiaru podatku rolnego. Sąd nie podzielił zarzutów skargi o naruszeniu wskazanych w niej przepisów prawa. To że Gmina może mieć status podatnika na gruncie przepisów o podatku rolnym, nie przesądza o tym, że będzie posiadała przymiot strony w rozumieniu art. 133 § 1 o.p., w postępowaniu podatkowym, które dotyczy potencjalnego wymiaru podatku innemu niż Gmina podmiotowi, co do gruntów położonych na terytorium Gminy. Powołany w skardze przepis art. 132 § 1 o.p. dotyczyłby postępowania, w którym to wobec Gminy byłoby prowadzone postępowanie, w przedmiocie wymiaru podatku rolnego – a więc Burmistrz Gminy podlegałby wyłączeniu od załatwienia tej sprawy. Stan faktyczny sprawy był jasny i nie wymagał prowadzenia postępowania dowodowego. Nie stwierdzając naruszenia przepisów prawa, Sąd w oparciu o art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako nieuzasadnioną.