Wyrok WSA z dnia 08 maja 2025, sygn. I SA/Wr 33/25

Organ odwoławczy uznał, że istota zaistniałego w sprawie sporu sprowadza się głównie do prawidłowości opodatkowania podatkiem od nieruchomości "lokalu mieszkalnego" Stron. Strony konsekwentnie stały, bowiem na stanowisku, że nieruchomość, nie mieści się w kategorii nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ani też nie są zajęte przez nich na prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym, winna być w sprawie zastosowana niższa stawka podatku od nieruchomości.

Zdaniem SKO postępowanie wyjaśniające wykazało, że nieruchomości Stron - w tym lokal mieszkalny wraz z udziałem w gruncie - są zajęte na prowadzenie przez przedsiębiorcę. Uzasadnia to zastosowane przez organ podatkowy stawki podatku od nieruchomości.

W ocenie SKO sporna nieruchomość, na skutek umowy najmu spółce, pozostawała w roku 2021 zajęta na prowadzenie przez tą spółkę działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania. Z wpisu spółki w KRS (nr [...]) wynika, że przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy jest działalność oznaczona kodem 55.20.Z - obiekty noclegowe, turystyczne i miejska krótkotrwałego zakwaterowania. Z wyjaśnień spółki oraz zawartej ze Stroną umowy najmu wynika, wprost, że Spółka ta, zarządzająca wynajmem apartamentów w obiekcie N., w oparciu o lokal Skarżących prowadzi działalność gospodarczą z zakresu usług krótkotrwałego zakwaterowania. SKO podkreśliło przy tym, że przedmiotowy lokal mieszkalny nie jest wykorzystywany do realizacji niegospodarczych, osobistych celów właścicieli, nie służy też zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych, bo służy on celom komercyjnym.

Także ta decyzja skierowana była do Stron i doręczona do rąk adwokata A. S.

Skarżący wnieśli skargę na powyższą decyzję SKO, zarzucając naruszenie:

- naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz 1a ust. 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. przez przyjęcie, iż rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania nieruchomości mają dane zawarte w złożonej przez skarżących deklaracji, a nie dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków,

- art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w związku z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2168 z późn. zm.), przez jego wadliwą wykładnię, polegającą na przyjęciu, iż przepis ten dotyczy sytuacji zaistniałej w niniejszej sprawie, z racji prowadzenia działalności gospodarczej przez posiadacza zależnego w sytuacji, gdy charakter stosunku prawnego łączącego właściciela nieruchomości ze spółką A., że spółka ta, niemająca nawet siedziby na obszarze spornej nieruchomości, jest jedynie dzierżycielem, a nie posiadaczem;

- naruszenie przepisów postępowania w postaci art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) przez nielojalne i nie budzące zaufania do organów podatkowych prowadzenie postępowania oraz niepełne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy;

- naruszenie art. 64 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) przez zróżnicowanie sytuacji posiadaczy gruntów niemających związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę Organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko z zaskarżonej decyzji.

Pismem z 31 stycznia 2025 r pełnomocnik skarżących wskazał ich numery PESEL oraz sprostował omyłkowo wskazywane w decyzjach imię strony: M., nie M.(1) B.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, jakkolwiek z innych powodów niż w niej podniesiony.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to zastrzeżenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Stosownie do art. 145 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

W niniejszej sprawie - w ocenie Sądu - doszło w sprawie do naruszenia przepisów o postępowaniu, mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a – być może- wręcz dającego podstawę do wznowienia postępowania.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2.

Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd administracyjny przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagą okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 9.07. 2008 r., II OSK 795/07 LEX nr 539701). Obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy oznacza bowiem jedynie zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w aktach sprawy (por. wyrok NSA z 7 marca 2013 r., II GSK 2374/11 LEX nr 1296049). Natomiast naruszenie określonej w art. 133 § 1 p.p.s.a. zasady orzekania na podstawie akt sprawy mogłoby stanowić skuteczną podstawę kasacyjną, np. w sytuacji oddalenia skargi mimo niekompletnych akt sprawy, pominięcia istotnej części tych akt, czy oparcia orzeczenia na własnych ustaleniach sądu, tzn. dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy. Należy jednak odróżnić poddanie sądowej kontroli działalności administracji publicznej na podstawie innego materiału niż akta sprawy, od wydania wyroku na podstawie akt sprawy, z przyjęciem odmiennej oceny materiału dowodowego zawartego w tych aktach (por. wyrok NSA z 16.11.2023 r., III OSK 6419/21 LEX nr 1296049). Przyjmuje się że "Rzeczą sądu nie jest uzupełnianie materiału dowodowego, gdyż Sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Okoliczności zaś na które organ się powołuje muszą zostać wykazane przez organ. Jak stanowi art. 133 p.p.s.a sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, iż Sąd przy ocenie legalności aktu bierze pod uwagą materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Sąd nie ma obowiązku ustalania okoliczności sprawy. Z ww. przepisu wynika nakaz wyprowadzania oceny prawnej na gruncie faktów i dowodów znajdujących odzwierciedlenie w aktach sprawy." (wyrok WSA w Gliwicach z 5.03.2024 r., III SA/Gl 861/23, LEX nr 3699020.)

W niniejszej sprawie, na podstawie przedłożonych akt, nie sposób ustalić, czy decyzja jest skierowana do osoby będącej stroną w sprawie, a także czy strona Miała zapewniony czynny udział w postępowaniu.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że z akt sprawy nie wynika, aby postępowanie podatkowe było wszczęte w sposób prawidłowy. W akta znajduje się wprawdzie postanowienie z 25 stycznia 2022 r. o wszczęciu postępowania, brak jest jednak dowodu jego doręczenia. Nie ma, więc potwierdzenia, że w ogóle weszło ono do obrotu prawnego. Nie sposób nawet ustalić, w jakiej formie odbywała się korespondencja Burmistrza ze skarżącymi. Z akt zdaje się wynikać, że informacje o nieruchomości zostały złożone w formie elektronicznej, brak jednak zarówno poświadczeń ich przedłożenia (UPP) jak i dowodów podpisania. Wezwanie z 03 lutego 2022- o nieznanej treści- skierowanie jest do B. B. w formie elektronicznej, ale także nie załączono dowodu jego doręczenia (UPD). W aktach znajduje się jedynie pismo przewodnie – wirtualna koperta.

Kolejno niewyjaśniona jest tożsamość adresatów decyzji. Wskazać należy, że wszystkie decyzje znajdujące się w aktach adresowane są do M.(1) B. Tymczasem wszystkie dokumenty źródłowe, w tym akt notarialny i umowa najmu dotyczą M. B. Także M. B. wymieniony jest w informacji o nabyciu nieruchomości. Zgodnie z oświadczeniem pełnomocnika, skargę wnosi M. B. o numerze PESEL, zgodnym z podanym w akcie notarialnym. Postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego skierowane było do M. B. Przywołane okoliczności sugerują, że doszło do pomyłki w imieniu Strony. W orzecznictwie przyjmuje się, że "Odnośnie błędów w oznaczeniu stron, daty czy numeru decyzji organu pierwszej instancji, sprostowanie jest możliwe, o ile tylko na podstawie treści samej prostowanej decyzji można w sposób jasny i wyraźny ustalić, czego w rzeczywistości dotyczyła decyzja organu pierwszej instancji."(wyrok WSA w Łodzi z 17.11.2021 r., I SA/Łd 605/21, LEX nr 3273188). "Należy odróżnić wydanie bądź skierowanie decyzji do innej osoby niż strona postępowania od omyłki pisarskiej w imieniu prawidłowo zidentyfikowanej i oznaczonej strony postępowania. Omyłka taka nie wypełnia przesłanki nieważności decyzji, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 5 O.p."(wyrok NSA z 5.06.2024 r., III FSK 353/22, LEX nr 3853798.) Jednakże, w niniejszej sprawie, W decyzjach nie wskazano numeru PESEL stron. Z tego względu utrudniona jest ocena, czy mamy do czynienia w wyżej wskazanym sensie, czy też decyzja została skierowana do innej osoby, o tym samym nazwisku i zamieszkałej pod tym samym adresem.

Niezależnie od powyższych wątpliwości z akt nie wynika, aby Strona była prawidłowo reprezentowana w postępowaniu. Począwszy od decyzji z 20 października 2023 r Organy kierują korespondencję na ręce adwokata A. S. Jednakże akta administracyjne nie zawierają pełnomocnictwa do działania dla takiej osoby. Braku tego nie dostrzegł ani Burmistrz, ani SKO. Wobec braku pełnomocnictwa nie sposób uznać, że Strona miała zapewniony prawidłowy udział w postępowaniu.

Należy w tym miejscu wskazać, iż akta administracyjne są w sposób oczywisty niekompletne. Nie zawierają, bowiem żadnych dokumentów związanych z postępowaniem w okresie od 03 lutego 2022 do 20 października 2023 r i z postępowaniem odwoławczym od decyzji z dnia 20 października 2023 r.

Wskazać w tym miejscu należy, że Sąd, dostrzegając niekompletność akt, wezwał SKO do ich uzupełnienia. W odpowiedzi na to wezwanie zostały przesłane akta wprawdzie ułożone chronologicznie i ponumerowane, jednak w dalszym ciągu niekompletne. Wskazuje to na fakt, iż SKO nie dysponowało kompletnymi aktami. Orzekało, więc w oparciu o niepełny materiał, co także jest odrębnym uchybieniem procesowym. Niedostrzeżenie zaś w omyłki w imieniu Strony oraz braku pełnomocnictwa wskazuje, iż nie dokonano analizy dokumentów źródłowych.

Reasumując, wobec niewyjaśnienia, do kogo decyzja jest skierowana i jaka była podstawa działania reprezentanta Strony nie sposób dokonać jej merytorycznej oceny.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uchylił w całości zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję ją poprzedzającą na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c) p.p.s.a. oraz na podstawie art. 135 p.p.s.a.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ podatkowy zobowiązany jest do prawidłowego skompletowania akt sprawy i prawidłowego ustalenia Strony postępowania.

O kosztach postępowania sądowego (387 zł) Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając uiszczony wpis od skargi (100 zł), opłatę skarbową od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika w postepowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji (270 zł), ustalone według stawki z § 2 pkt 2 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1964 z późn. zm.).