Wyrok WSA z dnia 13 listopada 2025, sygn. I SA/Wr 431/25

Sygnatura: I SA/Wr 431/25
Data orzeczenia: 13 listopada 2025
Sąd: Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA)
Status: Nieprawomocne
Podatnik: os. fizyczna

Streszczenie

Podatnicy M. G. i J. G. złożyli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z 13 grudnia 2022 r., która utrzymała w mocy decyzję Burmistrza Miasta L. z 7 lipca 2022 r. ustalającą łączne zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym i od nieruchomości za 2018 r. w wysokości 844 zł. Spór dotyczył budynku na działce we wsi B., który według Podatników został wybudowany w celu prowadzenia działalności rolniczej i oddany do użytku w lipcu 2016 r. Organy podatkowe oparły swoją decyzję na danych z ewidencji gruntów i budynków, z których wynikało, że budynek jest "budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym", oraz na dokumentach wskazujących,…

że budowa zakończyła się w 2015 r. Podatnicy twierdzili, że część budynku ma charakter mieszkalny, a część służy wyłącznie działalności rolniczej i podlega zwolnieniu podatkowemu. Organy zarzucały Podatnikom brak współpracy, w tym odmowę przeprowadzenia oględzin nieruchomości. Podatnicy kwestionowali decyzje organów podatkowych, zarzucając naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, w tym zasad postępowania dowodowego, oraz przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Domagali się uznania, że budynek częściowo podlega opodatkowaniu jako mieszkalny (z niższą stawką), a częściowo korzysta ze zwolnienia jako budynek gospodarczy służący wyłącznie działalności rolniczej. Podnosili także zarzut przedawnienia prawa do wymiaru podatku. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po ponownym rozpoznaniu sprawy na skutek wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, uchylił decyzje organów podatkowych I i II instancji. Sąd stwierdził, że postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego zostało skutecznie doręczone Podatnikom. W merytorycznej ocenie Sąd uznał, że decyzje organów podatkowych zostały wydane z naruszeniem przepisów proceduralnych Ordynacji podatkowej, w tym zasad postępowania dowodowego, dwuinstancyjności i prawidłowego uzasadnienia. Sąd nie rozstrzygnął kwestii merytorycznych, lecz nakazał organom ponowne rozpoznanie sprawy z zachowaniem tych zasad. Sąd odrzucił zarzut przedawnienia, uznając, że zastosowanie miał 5-letni termin z powodu nieterminowego złożenia informacji podatkowej.

jeszcze 184 słowa

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska Sędziowie Sędzia WSA Marta Semiczek Asesor WSA Tomasz Trybuszewski (sprawozdawca) po rozpoznaniu w Wydziale I - w trybie uproszczonym, na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 listopada 2025 r. sprawy ze skargi: M. G., J. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 13 grudnia 2022 r. nr SKO/41/P-241/2022 w przedmiocie podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2018 r.: I. uchyla zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą ją decyzją Burmistrza Miasta Lubawka z 7 lipca 2022 r. nr 3127.201, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze solidarnie na rzecz Skarżących kwotę: 387,00 zł (trzysta osiemdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi M. G. i J. G. (dalej jako: Strony, Podatnicy, Skarżący) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze (dalej jako: SKO, organ odwoławczy, organ II instancji) z 13 grudnia 2022 r., nr SKO/41/P-241/2022 utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Miasta L. (dalej jako: Burmistrz, organ I instancji, organ podatkowy) z 7 lipca 2022 r. nr 3127.201, w przedmiocie podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2018 r.

Postępowanie przed organami.

Organ I instancji decyzją z dnia 7 lipca 2022 r. ustalił Stronom podatek rolny oraz podatek od nieruchomości za 2018 r. w formie łącznego zobowiązania pieniężnego w wysokości 844, 00 zł, na które złożyło się zobowiązanie w podatku rolnym (55,00 zł) oraz w podatku od nieruchomości (789,00 zł).

W uzasadnieniu decyzji Burmistrza wskazano, że w 2018 r. Podatnicy poinformowali o nieruchomości gruntowej zabudowanej na działce [...] obręb [...] B. o pow. [...] m2 i nieruchomości gruntowej o pow. [...] ha we wsi B. Podatnicy zadeklarowali, że budynek został wybudowany w celu prowadzenia działalności rolniczej i oddany do użytku w lipcu 2016 r., a więc obowiązek podatkowy zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.) powstał w 2017 r. Organ podatkowy powziął wątpliwości, co do informacji Podatników i kolejnych korekt informacji w sprawie podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego. Zdaniem organu I instancji Podatnicy nie chcieli współpracować z organem – odmawiając przeprowadzenia dowodu z oględzin (postanowienie z dnia 5 grudnia 2016 r., w którym wskazano datę przeprowadzenia oględzin – 28 grudnia 2016 r.) nieruchomości na działce [...] obręb [...] B. Burmistrz miał oprzeć swoje rozstrzygnięcie o:

– odpowiedź z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w Kamiennej Górze (dalej jako PINB) z której miało wynikać, że w dniu 8 lipca 2016 roku (data wpływu) ww. zamieszkali przy ulicy [...] w B.(1) [...], dokonali zawiadomienia o zakończeniu budowy i o zamiarze przystąpienia do użytkowania budynku gospodarczego z częścią mieszkalną według projektu architektoniczno - budowlanego wraz z infrastrukturą techniczną na działkach według ewidencji gruntów nr [...], [...], [...] w B., realizowanej na podstawie decyzji - pozwolenia na budowę nr 114/13 z 14 czerwca 2013 r. wydanej przez Starostę Kamiennogórskiego. PINB przekazał kopię zawiadomienia o zakończeniu budowy w dniu 8 lipca 2016 r – miało z niej wynikać, że rokiem zakończenia budowy nieruchomości położonej na działce [...] jest 2015.

– informacje otrzymane w dniu 26 kwietnia 2018 r. ze Starostwa Powiatowego w Kamiennej Górze Wydział Geodezji, iż w dniu 06 listopada 2015 r. Podatnik złożył wniosek do ewidencji gruntów o wprowadzenie budynku do EGiB oraz zmianę użytku dla nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej na działce [...] we wsi B. - data wniosku (6 listopada 2015 r.), podpisanego przez właściciela nieruchomości oraz uprawnionego geodetę jest datą zakończenia budowy, a nie datą wpływu;

– ewidencję gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w Kamiennej Górze, zgodnie z którą na działce [...] obręb [...] B. posadowiony jest "budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy".

Organ I instancji powołał się na art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz.U. z 2021, poz. 1990, dalej: Prawo geodezyjne i kartograficzne, P.g.i.k.) zgodnie, z którym podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organy podatkowe przy wymiarze podatku od nieruchomości są związane zapisami w ewidencji gruntów i budynków i nie są uprawnione do dokonywania własnych ustaleń w tym przedmiocie. Wysokość podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości ustalono na podstawie złożonej informacji w sprawie podatku od nieruchomości, o gruntach i lasach, danych z ewidencji gruntów, stosując stawki określone w aktualnie obowiązujących przepisach podatkowych. Powyższe stanowiło podstawę wymiaru łącznego zobowiązania w podatku rolnym oraz podatku od nieruchomości.

W wyniku wniesionego odwołania SKO wskazaną wyżej decyzją z 13 grudnia 2022 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji uznając w szczególności, że zagadnieniem spornym jest kwestia istnienia podstaw do zastosowania wobec Podatników zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l., przy czym powierzchnia gruntów przyjętych do opodatkowania oraz powierzchnia budynku, który w części miał podlegać wskazanemu wyżej zwolnieniu, nie są sporne. Organ II instancji podkreślił, że niezbędnym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest spełnienie warunku, by budynki gospodarcze położone na gruntach gospodarstw rolnych służyły wyłącznie działalności rolniczej. Zwolnienie dotyczy bowiem tylko tych budynków bądź ich części, które są wykorzystywane przy aktywnym, rzeczywistym prowadzeniu działalności rolniczej, a nie tylko przystosowane do prowadzenia takiej działalności. Samo powoływanie się przez Podatników na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania części budynku, ponieważ jest do tego przeznaczony przy braku możliwości ustalenia faktycznego wykorzystywania budynku do działalności rolniczej, może świadczyć o tym, że nie wystąpiła sytuacja uzasadniająca odstąpienie od ustalenia zobowiązania podatkowego w tym zakresie. Odnosząc się do przeprowadzonego przez Burmistrza postępowania SKO wskazało, że organ I instancji w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w kontekście sposobu wykorzystania przedmiotowego budynku wyznaczał terminy przeprowadzenia oględzin nieruchomości podatników, które jednak nie dochodziły do skutku z powodu postawy Podatników, którzy nie przedstawili dowodów na potwierdzenie swych twierdzeń o tym, że budynek w części służy wyłącznie działalności rolniczej. Tym samym brak możliwości przeprowadzenia dowodów z powodu braku zgody Podatników, a więc brak ujawnienia takich okoliczności faktycznych, które pozwoliłyby na ostateczne ustalenie sposobu wykorzystania budynku nie może obciążać organu podatkowego. Zdaniem organu odwoławczego sam fakt, że w spornym budynku mogą być przechowywane płody rolne, jak twierdzą Podatnicy nie oznacza, że jest to budynek gospodarczy służący wyłącznie działalności rolniczej. Ponadto samo kryterium podmiotowe (posiadanie statusu rolnika) nie ma wiążącego prawnie znaczenia na gruncie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l.

Postępowanie przed Sądami.

Z decyzją SKO, Strony się nie zgodziły i wniosły na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu podnosząc zarzuty o naruszeniu:

– art. 123 § 1, art. 200 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm. – dalej jako: O.p.) poprzez ich niezastosowanie i uniemożliwienie Skarżącym wypowiedzenie się, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji w sprawie oraz niewyznaczenie stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji, Organ I instancji w dniu 10 czerwca 2022 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie, zaś 8 dni wcześniej w dniu 2 czerwca 2022 r. wydał postanowienie o wyznaczeniu 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie, natomiast organ odwoławczy w ogóle nie wydał postanowienia o wyznaczeniu 7 dniowego terminu do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym w sprawie, co doprowadziło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów, a ponadto nie zapewniło Stronom aktywnego udziału w każdym stadium postępowania i uniemożliwiło Im wypowiedzenia się, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, a to z kolei doprowadziło do podważenia zaufania do organów podatkowych;

– przepisu art. 68 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania skarżącego po upływie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, doprowadziło do powstania zobowiązania podatkowego, co stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji w całości w oparciu art. 247 § 1 pkt 3 O.p.,

– art. 187 § 1 O.p., poprzez zaniechanie zebrania w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w tym poprzez nieprzeprowadzenie w przedmiotowym postępowaniu podatkowym wszczętym w dniu 10 czerwca 2022 r. dowodu z oględzin nieruchomości podlegającej opodatkowaniu i oparciu się na protokole oględzin nieruchomości z dnia 28 grudnia 2016 r., sporządzonym na potrzeby innego postępowania podatkowego, podczas gdy po tych oględzinach Podatnicy złożyli korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości w dniu 11 stycznia 2017 r., co doprowadziło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów;

– art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym wszczętym postanowieniem z dnia 10 czerwca 2022 r., w tym nieprzeprowadzeniem niezbędnych dowodów w celu ustalenia podstawy opodatkowania przedmiotowej nieruchomości i oparciu się na protokole oględzin nieruchomości z 28 grudnia 2016 r., podczas gdy Podatnicy złożyli korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości w dniu 11 stycznia 2017 r., co doprowadziło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów;

– art. 191 O.p., poprzez dokonanie dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego i pominięcie stanowiska Skarżących oraz złożonej przez Skarżących informacji w sprawie podatku od nieruchomości z dnia 11 stycznia 2017 r. z dokładnym wyliczeniem powierzchni mieszkalnej i powierzchni gospodarczej służącej wyłącznie działalności rolnej podlegającej zwolnienia od podatku, co doprowadziło do niewłaściwego określenia wysokości zobowiązania podatkowego i w konsekwencji do naruszenia zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów;

– art. 21 § 5 O.p., poprzez jego niezastosowanie i nieustalenie wysokości zobowiązania podatkowego zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji Skarżących pomimo braku stwierdzenia w postępowaniu podatkowym, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym;

– art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędne utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, podczas gdy decyzja ta była oparta na niewłaściwych ustaleniach faktycznych i rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, co doprowadziło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów;

– art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) i lit. e) u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, iż ustalony przez Burmistrza wymiar podatku dla przedmiotowej nieruchomości jest prawidłowy, podczas gdy faktycznie przedmiotowa nieruchomość jest w części budynkiem mieszkalnym, a zatem winna być opodatkowany według stawki przewidzianej dla budynków mieszkalnych;

– art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. poprzez błędne jego niezastosowanie i ustalenie, iż nieruchomości podlegające opodatkowaniu nie spełniają przesłanek do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, podczas gdy część budynku gospodarczego określona w informacji w sprawie podatku od nieruchomości z dnia 11 stycznia 2017 r. położona na gruntach gospodarstw rolnych, służy wyłącznie działalności rolniczej i spełnia wszystkie przesłanki niezbędne do zastosowania ww. zwolnienia.

W oparciu o zarzuty skargi zawnioskowano o uchylenie decyzji organów obu instancji, zasądzenie kosztów postępowania od organu na rzecz Skarżących według norm przepisanych. Dodatkowo o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z przesłuchania stron, w tym z przesłuchania Skarżących na okoliczności w skardze wskazane. W uzasadnieniu skargi, w szczególności zaakcentowano, że czynności zdziałane przez organ przed wszczęciem postępowania nie wywołują skutków, a w sprawie nie miał zastosowania art. 165 § 2 i § 4 O.p. W postępowaniu nie przeprowadzono dowodu z oględzin ani innego dowodu, który umożliwiałby ustalenie w sposób rzetelny podstawy opodatkowania. Nie można mówić o prawidłowym przeprowadzeniu czynności postępowania, skoro nie zostało ono wszczęte. W sposób nieuprawiony powoływano się na brak współpracy Skarżących z Burmistrzem.

W odpowiedzi na skargę SKO nie podzieliło jej zarzutów i podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji wniosło o oddalenie skargi.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 68 § 1 O.p. SKO wyjaśniło, że zgodnie ze znajdującym się w aktach sprawy zawiadomieniem o zakończeniu budowy i zamiarze przystąpienia do użytkowania zawiadomienie to zostało złożone do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Kamiennej Górze 8 lipca 2016 r. Natomiast informacja w sprawie podatku od nieruchomości na 2016 r. została wypełniona i złożona przez podatników do organu I instancji 3 sierpnia 2016 r. to jest z przekroczeniem terminu, o którym mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. (tj. informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych nie została w tym przypadku złożona w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego). Ponadto w informacji tej zostały wykazane tylko budynki pozostałe o powierzchni [...] m2, a rubryka "E" dotycząca przedmiotów zwolnionych nie zawiera żadnych danych dotyczących przedmiotów podlegających zwolnieniu. Kolejna informacja w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2016 została złożona przez podatników 31 sierpnia 2016 r. gdzie do opodatkowania zostały wykazane budynki mieszkalne o powierzchni [...] m2 oraz budynki pozostałe o powierzchni [...] m2, bez wskazania przedmiotów zwolnionych. W informacji złożonej 11 stycznia 2017 r. w sprawie podatku od nieruchomości na 2017 r. do opodatkowania wykazano budynki mieszkalne o powierzchni [...] m2 oraz budynki pozostałe o powierzchni [...] m2, w tym w przedmiotach zwolnionych wykazano [...] m2 pomieszczeń gospodarczych służących do działalności rolniczej. W ocenie SKO z uwagi na brak zachowania terminu oraz brak ujawnienia wszystkich danych w informacji w sprawie do terminu przedawnienia prawa do wymiaru zobowiązania ma zastosowanie przepis art. 68 § 2 o.p. czyli okres 5 lat. Jak podsumowało SKO, decyzja wymiarowa organu pierwszej instancji z 7 lipca 2022 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. została wydana i doręczona podatnikom przed upływem 5 letniego okresu przedawnienia i tym samym zarzut ten oceniło jako nietrafny. Następnie organ odwoławczy podniósł, że na etapie postępowania odwoławczego umożliwiono Podatnikom zapoznanie się z aktami wskazując na postanowienie wydane 4 listopada 2022 r. nr SKO/41/P178/2022, SKO/41/P-238 do 242/2022 wyznaczające 7 dniowy termin na wypowiedzenie się (odebrane przez Podatników w dniu 9 listopada 2022 r.), gdy zaskarżona decyzja wydana została 13 grudnia 2022 r. SKO przyznając, że organ I instancji błędnie wyznaczył Skarżącym termin na zapoznanie się z materiałem dowodowym uznał, że owo uchybienie nie miało wpływu na wynik sprawy. SKO zwróciło również uwagę, że postępowanie w przedmiotowej sprawie wymiaru podatku rolnego i od nieruchomości toczyło się już wcześniej i Strony brały w nim swój udział. Właśnie w wyniku kasatoryjnego orzeczenia SKO Burmistrz wydał postanowienie z 10 czerwca 2022 r. o wszczęciu postępowania w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego za 2018 r.

Wyrokiem z dnia 12 września 2023 r. sygn. akt I SA/Wr 144/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu skargi Stron, uchylił zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą ją decyzją Burmistrza Miasta L.

W uzasadnieniu Sąd wyjaśnił, że postępowanie podatkowe, którego dotyczy zaskarżona decyzja SKO nie zostało skutecznie zainicjowane. Jakkolwiek w aktach znajduje się stosowne postanowienie Burmistrza z 10 czerwca 2022 r. nr WF.2.3127.67.2022, to z uwagi na brak dowodu na jego skuteczne doręczenie Podatnikom, nie można przyjąć, by postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości oraz w podatku rolnym za badany rok zostało zainicjowane. Skoro zaś postępowanie podatkowe nie istniało, to nie mogły zostać wydane zgodnie z przepisami O.p. decyzje zarówno Burmistrza jak i organu odwoławczego.

Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA we Wrocławiu do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosło SKO.

NSA wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2025 r. sygn. akt III FSK 13/24 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu.

W uzasadnieniu NSA wskazał, że jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, podstawą uchylenia decyzji organów obu instancji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu był brak w aktach sprawy dowodu potwierdzającego doręczenie Skarżącym postanowienia organu podatkowego z dnia 10 czerwca 2022 r. o wszczęciu postępowania podatkowego. Okoliczność ta została stwierdzona przez Sąd I instancji z urzędu. NSA ocenił ww. stanowisko jako co najmniej przedwczesne. Nie ulega wątpliwości, że w sytuacji gdy postanowienie o wszczęciu postępowania nie zostało skutecznie skarżącemu doręczone, to tym samym nie zostało wszczęte postępowanie w sprawie.

Zdaniem NSA uchylenie z tego powodu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji bez próby umożliwienia organowi podatkowemu przedstawienia brakujących dokumentów, należy uznać za nadmierny, niczym nieuzasadniony formalizm.

Dalej NSA wyjaśnił, że w sytuacji, gdy z akt sprawy wynika, że postanowienie zostało wydane, lecz brak jest dowodu jego doręczenia podatnikom, Sąd nie powinien orzekać w sprawie, lecz wyjaśnić tę kwestię chociażby poprzez wezwanie organu podatkowego do uzupełnienia akt. Podjęcie takich działań było uzasadnione, zwłaszcza, że na etapie postępowania kasacyjnego, pełnomocnik Samorządowego Kolegium w Jeleniej Górze dołączył do akt niniejszej sprawy oraz o sygn. III FSK 13/24, III FSK 16/24, III FSK 119/24, odpis potwierdzenia odbioru postanowienia Burmistrza Miasta L. z dnia 10 czerwca 2022 r. zaadresowanego do Skarżących.

Końcowo NSA wskazał, że w tym stanie, rzeczą Sądu I instancji rozpatrującego ponownie skargę będzie dokonanie definitywnej oceny, czy Skarżącym doręczono postanowienie Burmistrza Miasta L. o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości oraz w podatku rolnym za wskazany okres i w sytuacji dokonania pozytywnej oceny tejże czynności, rozpoznanie skargi pod względem merytorycznym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267) w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji, w toku postępowania, nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania, ponieważ dotyczy skarg na interpretacje indywidualne prawa podatkowego.

Przechodząc do omówienia motywów wyroku w niniejszej sprawie, należy wskazać, że tut. Sąd rozpoznaje sprawę ponownie na skutek tego, że Naczelny Sąd Administracyjny cytowanym już prawomocnym wyrokiem z 9 kwietnia 2025 r. sygn. akt III FSK 13/24 uchylił poprzednio wydany wyrok WSA we Wrocławiu w tej sprawie.

Dalej trzeba zauważyć, że zgodnie z art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przepis ten znajduje zastosowanie, gdy doszło do wydania orzeczenia, o którym mowa w art. 185 § 1 p.p.s.a., tak jak w niniejszej sprawie, tj., gdy zachodzi konieczność ponownego rozpoznania sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny. W takim wypadku WSA związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, przez którą należy rozumieć ustalenie jednoznacznej normy na podstawie określonego przepisu prawa materialnego lub procesowego.

Związanie sądu administracyjnego pierwszej instancji wykładnią prawa dokonaną w sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie, nawet wówczas, gdy nie podziela wyrażonych w tym wyroku ocen (wyrok NSA z dnia 24 listopada 2022 r., I FSK 1346/22, CBOSA).

Pojęcie "wykładni prawa", użyte w art. 190 p.p.s.a., należy rozumieć jako wyjaśnienie znaczenia przepisów prawa. Zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie przyjmuje się, że "związanie wykładnią prawa" obejmuje interpretację przepisów materialnych i procesowych oraz ocenę zasadności ich zastosowania jako podstawy wydania decyzji administracyjnej. Przez ocenę prawną rozumie się natomiast wykładnię istotnych treści przepisów oraz sposób ich stosowania w konkretnej sprawie. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią konsekwencję tej oceny i określają sposób działania organów w toku ponownego rozpoznania sprawy, ukierunkowany na uniknięcie wcześniejszych uchybień (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z 9 listopada 2017 r., sygn. akt II SA/Wr 598/17, Lex nr 2403827). Pojęcie wykładni prawa należy też rozumieć jako wiążącą ocenę prawidłowości zastosowania przepisów postępowania odnoszących się do czynności dowodowych, a zatem obejmującą także uznanie prawidłowości ustaleń faktycznych poczynionych przez organ (zob. wyrok NSA z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2019/17, Lex nr 2494616).

Przystępując do rozważań zaznaczyć należy, że zgodnie z wytycznymi Naczelnego Sądu Administracyjnego sprawa wymaga ponownego rozpoznania przez tutejszy Sąd i oceny czy Skarżącym doręczono postanowienie Burmistrza Miasta L. o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości oraz w podatku rolnym za wskazany okres. Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie, na tak postawione pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Z odpisu potwierdzenia odbioru postanowienia Burmistrza Miasta L. z dnia 10 czerwca 2022 r. o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości oraz w podatku rolnym za badany okres, wynika że postanowienie to zostało doręczone Skarżącym w dniu 21 czerwca 2022 r.

Przechodząc natomiast do merytorycznej kontroli zaskarżonej decyzji, tut. Sąd wskazuje, że spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zgodna z prawem jest decyzja w przedmiocie ustalenia Stronom podatku rolnego i podatku od nieruchomości za badany rok podatkowy.

Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja SKO oraz poprzedzająca ją decyzja Burmistrza Miasta L. powinny zostać wyeliminowane z obrotu prawnego, z powodu naruszenia przepisów prawa procesowego, to jest art. 21 § 5, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 127, art. 187 § 1, art. 191, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedstawiając ramy prawne sporu Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 2 ust.1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty oraz budynki lub ich części. Dalej należy wskazać na art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., który stanowi, że podatnikami podatku od nieruchomości są, między innymi, osoby fizyczne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych.

W art. 3 ust. 4 u.p.o.l. natomiast wskazano, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach, z zastrzeżeniem ust.4a – 6 (nie odnoszącym się do sprawy).

Powyższa ustawa różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części. W art. 5 ust. 1 pkt 2 określono górne granice stawek dla budynków mieszkalnych (lit. a), budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (lit. b), budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym (lit. c), budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń (lit. d) i budynków pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (lit. e).

Z przedstawionej regulacji wynika, że za budynki pozostałe należy uznać wszystkie budynki niemieszczące się w pojęciu budynków mieszkalnych i budynków związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. rada gminy w drodze uchwały określa wysokość stawek podatku od nieruchomości.

Kwalifikacja budynków do określonej kategorii w celu ustalenia właściwej stawki opodatkowania wywołuje wiele kontrowersji zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie. Wyżej powołana ustawa podatkowa nie zawiera definicji wymienionych rodzajów budynków. Zgodnie z art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Ponadto zgodnie z art. 7 ust.1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej.

Przedmiotem sporu w sprawie jest opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budynku o powierzchni użytkowej [...] m2 według stawki określonej dla budynków pozostałych (art. 5 ust.1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l.). Strony nie zgadzają się ze sposobem opodatkowania ww. budynku zarzucając, że budynek ten:

1. w części, to jest w zakresie powierzchni użytkowej [...] m2 powinien być opodatkowany jako budynek mieszkalny (art. 5 ust.1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l.),

2. a w pozostałej części to jest w zakresie powierzchni użytkowej [...] m2, korzysta ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. Zdaniem Stron są to pomieszczenia gospodarcze służące do działalności rolniczej.

Powyższe dane wynikają ze złożonej przez Strony informacji w sprawie podatku od nieruchomości za 2017 r.

Odnosząc się do pierwszego zagadnienia spornego Sąd zauważa, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że zgodnie z rozwiązaniami unormowanymi w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią przesłankę służącą do kwalifikacji w ramach opodatkowania gruntów. Ustawodawca przy definicji budynku nie odniósł się do przesłanki wynikającej z ewidencji gruntów i budynków. Niemniej jednak z uwagi na konieczność określenia charakteru danego budynku należy uwzględnić art. 21 P.g.i.k. Przepis ten stanowi bowiem m.in., że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane zawarte w tej ewidencji służą jako podstawa wymiaru podatków, a zatem powinny być również brane pod uwagę przy kwalifikowaniu rodzaju budynku i zastosowania odpowiedniej stawki podatkowej. Zatem w celu kwalifikacji budynku jako budynku mieszkalnego należy wziąć pod uwagę dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków (por. przykładowo wyrok NSA z 13 stycznia 2015 r., II FSK 3227/12, czy wyrok NSA z 2 marca 2016 r., II FSK 3174/15). Należy przyjąć, że dane wynikające z ww. ewidencji są wiążące i nie mogą być korygowane przez organ podatkowy. (por wyrok NSA z 27 kwietnia 2021 III FSK 3381/21 ). O tym, czy dany budynek może być uznany za mieszkalny dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości, kluczowe znaczenie ma jego sklasyfikowanie w rejestrze gruntów i budynków (por. wyrok NSA z 8 grudnia 2022 sygn. akt III FSK 1397/21). Sąd w składzie orzekającym podkreśla, że w literaturze i orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest zatem pogląd, że kategorię budynku dla potrzeb opodatkowania powinno określać się z uwzględnieniem zapisów ewidencji gruntów i budynków, co wynika wprost z art. 21 P.g.i.k. W sytuacji, gdy budynek nie został wpisany do ewidencji, organy podatkowe są uprawnione do ustalenia charakteru budynku do celów podatkowych na podstawie dokumentacji budowlanej, a w przypadku jej braku - na podstawie opinii biegłego z zakresu budownictwa. Organy podatkowe nie są uprawnione do samodzielnego określenia kategorii budynku z pominięciem dokumentów, opinii (zob. R. Dowgier, L. Etel, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz do art. 1a u.p.o.l., LEX/el. 2021, a także wyrok NSA z 30 października 2012 r., II FSK 652/11).

W wyroku z 15 lipca 2014 r., II FSK 2565/12, NSA wyjaśnił, że ze względu na kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, zawarte w niej dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w związku z art. 194 § 3 O.p.). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 P.g.i.k.).

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd dostrzega, że w sprawie SKO ustaliło w zaskarżonej decyzji, że budynek Podatników posadowiony na działce nr [...] w ewidencji gruntów i budynków, prowadzonej przez Starostę Kamiennogórskiego sklasyfikowany został jako budynki usługowe i gospodarcze dla rolnictwa. Organ odwoławczy wskazał również, że z ewidencji tej wynika także, że budynek składa się z dwóch części z czego (zgodnie z wykazem zmian w kartotece budynków z 15.02.2015 r.), w zakresie jednej części w pozycji "inne funkcje budynku" zostało zapisane "budynek jednorodzinny, inny budynek w gospodarstwie rolnym", w pozostałej części w pozycji inne funkcje budynku zostało zapisane inny budynek w gospodarstwie rolnym". Następnie SKO ustaliło, że z wypisu z kartoteki budynków (stan na 23 czerwca 2022 r.) wynika, że budynek ten w części oznaczony został jako budynki, produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, w pozostałej części jako budynek mieszkalny (1110), który to budynek według klasy PKOB posiada oznaczenie "budynki gospodarstw rolnych" (1271).

Dodać również należy, że w piśmie z dnia 22 sierpnia 2022 r. stanowiącym odpowiedź Burmistrza na odwołanie, sporządzonym na podstawie art. 227 O.p. organ I instancji zajął stanowisko, że zmiana w kartotece budynków spowodowała, że budynek został zakwalifikowany jako inny budynek w gospodarstwie rolnym wykorzystywany jako budynek jednorodzinny mieszkalny. W tymże piśmie Burmistrz powołując się na oględziny nieruchomości z zewnątrz stwierdził, że na posesji znajdują się:

- budynek dwukondygnacyjny, w części przyziemnej usytuowano drzwi garażowe sztuk 2,

- budynek gospodarczy (wymurowany),

- nieruchomość zabudowana służy wyłącznie jako część mieszkalna wraz z częścią gdzie są usytuowane dwa garaże dla pojazdów osobowych.

Zdaniem Sądu organ odwoławczy nie zajął w zaskarżonej decyzji jednoznacznego stanowiska czy sporny budynek zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków stanowi budynek mieszkalny, budynek niemieszkalny (gospodarczy) czy też w części budynek niemieszkalny (gospodarczy) a w części mieszkalny, na co wskazywać mogłyby wywody SKO oparte o wypis z kartoteki budynków (stan na 23 czerwca 2022 r.). W istocie organ odwoławczy nie rozpatrzył zarzutu Stron z odwołania kwestionującego objęcie budynku o powierzchni użytkowej [...] m2 podatkiem od budynków pozostałych pomimo, iż – w ocenie Stron - budynek ten jest częściowo mieszkalny i częściowo służy wyłącznie jako gospodarczy działalności rolniczej.

W zakresie omawianego zagadnienia SKO uchyliło się od wypowiedzi merytorycznej, nie ustaliło stanu faktycznego, nie oceniło dowodów zebranych w sprawie i nie zajęło stanowiska odnośnie twierdzeń i zarzutów Stron, że sporny budynek jest częściowo budynkiem mieszkalnym i powinien podlegać opodatkowaniu – w zakresie części powierzchni użytkowej wskazanej w informacji podatkowej - stawką określoną w art. 5 ust.1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l.

SKO w rezultacie naruszył zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego określoną w art. 127 O.p. Stosownie do zasady dwuinstancyjności postępowania (art.127 O.p.) strona postępowania ma prawo do dwukrotnego rozpoznania sprawy. Nie mniej, nie więcej sprawa wymaga dwukrotnego zbadania od początku. Również dwukrotnie (przez organ I i organ II instancji) mają zostać zrealizowane zasady postępowania, w tym odnoszące się do postępowania dowodowego (z ustawowymi ograniczeniami co do jego zakresu na etapie postępowania odwoławczego – art. 229, w związku z art. 233 § 2 o.p.).

Organy I i II instancji nie zweryfikowały i nie rozważyły podnoszonej przez Stronę okoliczności wynikającej że złożonej w dniu 11 stycznia 2017 r. informacji w sprawie podatku od nieruchomości za 2017 r., iż sporny budynek ma w części charakter mieszkalny. Powyższe oznacza, że organy obu instancji wydały decyzje z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. Przywołane przepisy przewidują, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). W toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.). Pamiętać przy tym należy, że zgodnie z art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. wynika natomiast, że elementami niezbędnymi decyzji jest jej uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Stosownie do art. 210 § 4 O.p. w uzasadnieniu decyzji organ ma obowiązek jasno, spójnie i wyczerpująco wyjaśnić, w jakim zakresie i z jakich powodów pozyskane dowody mają przymiot wiarygodności, jakie okoliczności faktyczne wynikają z wiarygodnego materiału dowodowego, dlaczego organ nie dał wiary pozostałym dowodom, w jaki sposób, a w szczególności przy przyjęciu jakiej wykładni organ zastosował przepisy materialnego prawa podatkowego. Powyższe regulacje odnoszą się również do organu rozpatrującego odwołanie, o czym stanowi art. 235 O.p. Tylko zastosowanie powyższych ustawowych standardów przez organ rozpatrujący odwołanie realizuje zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego ustanowioną w art. 127 O.p.

Reasumując sporna okoliczność dotycząca charakteru mieszkalnego opodatkowanego budynku, nie była przedmiotem ustaleń faktycznych ani oceny prawnej zarówno w decyzji Prezydenta, jak i w zaskarżonej decyzji SKO. Nawet w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy nie zajął w tym zakresie stanowiska co do zarzutów Stron, mimo obowiązku wynikającego z art. 54 § 2 p.p.s.a.

Rację mają również Skarżący zarzucając naruszenie przez organy podatkowe art. 21 § 5 O.p. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym.

Taki specyficzny rodzaj deklaracji, jaki został określony w art. 21 § 5 O.p. są obowiązane składać osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. W deklaracjach tych podatnik nie wylicza kwoty zobowiązania, a jedynie wskazuje dane niezbędne do wymierzenia podatku w drodze decyzji organu podatkowego. W przypadku podatku od nieruchomości obowiązek złożenia takiej deklaracji wynika z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. zgodnie z którym osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3.

Sąd wskazuje, że dane wykazane w informacji, o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. mogą stanowić podstawę do wydania decyzji wymiarowej w zakresie podatku od nieruchomości, o której mowa w art. 6 ust. 7 u.p.o.l. Dotyczy to sytuacji, w której organ nie kwestionuje tych danych i przyjmuje je do wydania decyzji. W przypadku przyjęcia danych o przedmiocie opodatkowania, mających znacznie dla ustalenia podstawy opodatkowania w innej wysokości niż wykazana w ww. informacji, organ obowiązany jest dane te ustalić w postępowaniu podatkowym z zastosowaniem przepisów ordynacji podatkowej, dotyczących ustalania stanu faktycznego sprawy, którego konsekwencje podatkowoprawne mają być ustalone w drodze decyzji administracyjnej (por. wyrok WSA w Warszawie z 23 października 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 81/19). Z obowiązku tego w rozpatrywanej sprawie, organy podatkowe się nie wywiązały, co słusznie Skarżący zarzucili w skardze.

W zakresie drugiego zagadnienia spornego Sąd wyjaśnia, że aby doszło do zwolnienia budynku gospodarczego od podatku od nieruchomości przepis art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. wymaga, aby łącznie zostały spełnione trzy warunki:

1. zwolnienie odnosi się do budynków gospodarczych lub ich części,

2. po drugie muszą być one położone na gruntach gospodarstw rolnych oraz

3. służyć wyłącznie działalności rolniczej.

Warunkiem zasadniczym zwolnienia jest wyłącznie położenie na gruntach gospodarstwa rolnego i wyłączny związek budynku gospodarczego lub jego części z działalnością rolniczą (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 31 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Ke). Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l jest nie tylko to, aby budynki służyły wyłącznie działalności rolniczej, ale także ich posadowienie na gruntach gospodarstw rolnych - czyli na obszarach gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/GI 827/16). Sąd podkreśla, że u.p.o.l. zawiera definicję działalności rolniczej, która unormowana została w art. 1a ust 1 pkt 6. Działalność rolnicza w rozumieniu przepisów tej ustawy to produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowla i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb.

W zaskarżonej decyzji SKO ustaliło, że w sprawie zostały spełnione pierwsze dwa warunki ustawowe do zastosowania omawianego zwolnienia podatkowego. Spełniony został warunek przynależności działki gruntu o nr [...] do gospodarstwa rolnego we wskazanym rozumieniu prawnopodatkowym. Spełniony został również warunek położenia na gruncie gospodarstwa rolnego budynku gospodarczego lub jego części. Kontrowersje między SKO a Stroną wywołało natomiast spełnienie trzeciego warunku ustawowego to jest czy budynek ten służył wyłącznie działalności rolniczej.

W tym zakresie SKO zajęło stanowisko, że Podatnicy nie przedstawili dowodów na potwierdzenie swych twierdzeń o tym, że budynek w części służy wyłącznie działalności rolniczej. W piśmie z dnia 28 marca 2018 r. Strony poinformowały organ podatkowy, że na terenie nieruchomości znajduje się maszyna rolnicza, pomieszczenie gospodarcze, które służy do przechowywania, jak i składowania słomy oraz siana.

Natomiast Skarżący w skardze zarzucili naruszenie przepisów art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez zaniechanie przez organy podatkowe zabrania w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w tym poprzez nieprzeprowadzenie w przedmiotowym postępowaniu podatkowym, wszczętym w dniu 10 czerwca 2022 r. dowodu z oględzin nieruchomości podlegającej opodatkowaniu i oparciu się na protokole oględzin nieruchomości z 28 grudnia 2016 r. sporządzonym na potrzeby innego postępowania podatkowego, podczas gdy po tych oględzinach Podatnicy złożyli korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości w dniu 11 stycznia 2017 r., co doprowadziło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.).

Zdaniem Sądu rację w tym sporze należy przyznać Skarżącym. Jako punkt wyjścia Sąd wskazuje omówiony wcześniej art.21 § 5 O.p. Bezspornie Podatnicy w informacji w sprawie podatku od nieruchomości za 2017 r. zadeklarowali, że część spornego budynku ([...] m2) służy wyłącznie działalności rolniczej i jest zwolniona z podatku od nieruchomości na mocy u.p.o.l. W takiej sytuacji organy kwestionując zadeklarowane przez Podatników dane zobligowane były na mocy art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 21 § 5 O.p. do przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego, odmiennego od danych wynikających z informacji podatkowej. Takiego postępowania dowodowego w celu ustalenia czy sporny budynek, w badanym roku, służył wyłącznie działalności rolniczej, organy podatkowe jednak nie przeprowadziły, co słusznie Strony zarzuciły w skardze. Organy podatkowe nie dokonały w toku postępowania podatkowego oględzin spornej nieruchomości, przesłuchania świadków oraz Stron. W istocie organy podatkowe nie przeprowadziły w zakresie spornego zwolnienia podatkowego z art. 7 ust.1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. postępowania dowodowego, czym naruszyły przepisy art. 122, 187 § 1 i art. 191 O.p. Organy podatkowe nie wskazały aby Strony w 2022 – po wszczęciu postępowania podatkowego - uniemożliwiła przeprowadzenie oględzin nieruchomości, nie podjęły nawet takiej próby, nie przeprowadziły również innych dowodów w celu ustalenia czy budynek gospodarczy ([...] m2) w badanym roku służył wyłącznie działalności rolniczej.

Sąd stwierdza, że zasadny jest również zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 O.p., poprzez ich niezastosowanie i nie wyznaczenie Stronom siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji. Organ I instancji postanowieniem z dnia 10 czerwca 2022 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie, zaś 8 dni wcześniej w dniu 2 czerwca 2022 r. wydał postanowienie o wyznaczeniu Stronom 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie. Oba te postanowienia zostały Stronom doręczone w tym samym dniu. Sąd taką praktykę ocenia negatywnie, takie postępowanie organu podatkowego, w istocie pozbawia Strony prawa do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy powinien najpierw wszcząć postępowania podatkowe w sprawie, a następnie po przeprowadzeniu postępowania dowodowego z czynnym udziałem podatników, wyznaczyć Stronom przed wydaniem decyzji, 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego.

Podsumowując, zdaniem Sądu orzekającego w sprawie, decyzje organów podatkowych I i II instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa procesowego – O.p. Organy podatkowe nie ustaliły w sposób prawidłowy stanu faktycznego sprawy oraz nie zebrały kompletnego materiału dowodowego i w rezultacie nie dokonały prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym zakresie Sąd za uzasadniony uznaje podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art.191 O.p.

Reasumując, należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane z mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem, wskazanych na wstępie, przepisów O.p. – z omówionych już względów.

Brak prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, brak przeprowadzenia kompletnego postępowania dowodowego, brak oceny dowodów oraz brak sporządzenia prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji przez organy podatkowe skutkował wadliwością zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, którą to wadliwość sąd administracyjny zobligowany był stwierdzić uwzględniając w tym zakresie zarzuty skargi. W tym stanie rzeczy zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji podlegały uchyleniu w całości na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 p.p.s.a., o czym Sąd orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku.

Przywołany art. 135 p.p.s.a. stanowi, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W ocenie Sądu, rozstrzygnięcie wydane w I instancji naruszało prawo w takim samym zakresie jak zaskarżona decyzja Kolegium. Z kolei przy ponownym rozpoznaniu sprawy konieczne jest zapewnienie realizacji zasady dwuinstancyjności postępowania (art. 127 o.p.), co gwarantuje właśnie rozstrzygnięcie uchylające rozstrzygnięcia organów obu instancji.

Jednocześnie należy podkreślić, że sąd administracyjny nie może w kwestii dokonania ustaleń faktycznych i ich oceny zastąpić organów podatkowych, tym samym Sąd w niniejszej sprawie nie może nakazać organowi wydania decyzji, postanowienia lub innego aktu o określonej treści.

Rozpatrzenie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej - odtworzenie prawdy obiektywnej i zastosowanie adekwatnych przepisów prawa - należy do organu. Sąd nie jest uprawniony do zastępowania organu w realizacji tych ustawowych obowiązków; do prowadzenia za organ postępowania wyjaśniającego oraz do rozstrzygania sprawy za organ na płaszczyźnie faktów i prawa.

Sąd wskazuje jednak, że rozpoznając ponownie sprawę, właściwy organ winien zebrać wyczerpujący materiał dowodowy oraz ocenić go tak, aby poczynić ustalenia faktyczne z uwzględnieniem oceny prawnej dokonanej przez Sąd w niniejszym uzasadnieniu i z zachowaniem zasad prowadzenia postępowania omówionych przez Sąd. Powinnością organu będzie takie uzasadnienie wydanego rozstrzygnięcia, aby nie budziło wątpliwości, że organ dokonał wszechstronnej i rzeczowej analizy należycie ustalonego stanu faktycznego na podstawie całokształtu materiału dowodowego, ocenionego w zgodzie z zasadami prowadzenia postępowania podatkowego. W ponownym postępowaniu organy podatkowe powinny wyeliminować uchybienia wskazane przez Sąd w niniejszym uzasadnieniu. Przede wszystkim organy podatkowe wnikliwie, wszechstronnie wyjaśnią i obiektywnie przeanalizują wszystkie istotne aspekty faktyczne i prawne rozpatrywanej sprawy przy zastosowaniu ustawowych reguł prowadzenia postępowania dowodowego, dokonywania ustaleń faktycznych, stosowania prawa podatkowego.

Końcowo Sąd zauważa, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 68 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wskazany w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej termin, ulega wydłużeniu jeżeli ziszczą się przesłanki wskazane w art. 68 § 2 O.p., tj. podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego (pkt 1), albo w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (pkt 2). Jak trafnie wskazało SKO zawiadomienie o zakończeniu budowy i zamiarze przystąpienia do użytkowania budynku zostało złożone przez Strony do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Kamiennej Górze w dniu 8 lipca 2016 roku. Natomiast informacja w sprawie podatku od nieruchomości na 2016 rok została złożona przez Skarżących do organu I instancji przez w dniu 3 sierpnia 2016 roku to jest z przekroczeniem terminu, o którym mowa w art.6 ust. 6 u.p.o.l. (tj. informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych nie została w tym przypadku złożona w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego). Już tylko z tego powodu zgodnie z art. 68 § 2 pkt 1 O.p. organ I instancji był uprawniony do wydania i doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym i w podatku od nieruchomości za 2018 r, w terminie 5 lat a więc do dnia 31.12.2023 r. Termin ten został przez organ I instancji w sprawie zachowany.

Za przedwczesne należy uznać odniesienie się przez Sąd do zarzutów naruszenia prawa materialnego podniesionych w skardze.

W kwestii wniosku dowodowego zawartego w skardze Sąd wskazuje, że przeprowadzenie dowodu z przesłuchania stron nie znajduje oparcia w treści przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a., który to przepis dopuszcza prowadzenie postępowania dowodowego przed sądem wyłącznie z dokumentu i w ściśle określonych tym przepisem ramach.

O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekł (punkt II sentencji wyroku) w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. - uwzględniając uiszczony wpis od skargi, wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa.

jeszcze 5024 słowa

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo