Wyrok WSA z dnia 30 stycznia 2026, sygn. I SA/Wr 698/25

Sygnatura: I SA/Wr 698/25
Data orzeczenia: 30 stycznia 2026
Sąd: Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA)
Status: Nieprawomocne
Podatnik: przedsiębiorca (JDG)

Streszczenie

Skarżąca A. W. prowadziła w 2013 r. działalność w zakresie zabezpieczeń antykorozyjnych, realizując jako podwykonawca zlecenia dla kilku firm (m.in. P. Sp. j., D. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o.) na rzecz dużych inwestorów (K. S.A. i inne). Organy podatkowe zakwestionowały 8 faktur zakupowych od kontrahentów Skarżącej – 7 uznano za nierzetelne, nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji, a ósmą za dwukrotnie zaewidencjonowaną. Dodatkowo stwierdzono nieprawidłowości w ewidencjonowaniu sprzedaży opon na portalu aukcyjnym. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Lubinie (NUS) wydał decyzję określającą rozliczenie VAT za VII–XII 2013 r., odmawiając prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Decyzję tę utrzymał w mocy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (DIAS), uznając, że Skarżąca miała świadomość fikcyjności transakcji. Sprawa trafiła do sądów administracyjnych. WSA we Wrocławiu w 2019 r. uchylił decyzję DIAS, wskazując na braki dowodowe i błędną ocenę faktów.…

Po ponownym postępowaniu organy wydały decyzję o takiej samej treści, a WSA w 2024 r. oddalił skargę. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił ten wyrok w 2025 r., nakazując WSA zbadanie, czy organy respektowały wiążącą ocenę prawną z pierwszego wyroku. Obecnie WSA ponownie rozpoznaje sprawę po wytycznych NSA. Skarżąca kwestionuje decyzje organów podatkowych, zarzucając im naruszenie przepisów proceduralnych i materialnych. Podnosi, że organy bezzasadnie odmówiły jej prawa do odliczenia VAT z faktur, ignorując dowody potwierdzające rzeczywiste wykonanie usług i dostaw, a także nie uwzględniły wcześniejszej oceny sądu dotyczącej braku odpowiedzialności Skarżącej za działania kontrahentów oraz znaczenia zapłaty za faktury. Zarzuca również, że organy nie zastosowały się do wszystkich zaleceń dowodowych z prawomocnego wyroku WSA z 2019 r., w szczególności nie pozyskały nagrań z monitoringu, oraz że w wydanych ponownie decyzjach nie ustosunkowały się do wiążącej oceny prawnej sądu, co uniemożliwia rzetelną kontrolę jej legalności. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, związany wykładnią Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdził naruszenie przez organy podatkowe przepisów postępowania. Przede wszystkim, organy nie zawarły w uzasadnieniach decyzji jednoznacznego stanowiska, czy i w jakim zakresie wcześniejsza ocena prawna wyrażona w prawomocnym wyroku z 2019 r. (I SA/Wr 497/19) utraciła aktualność w związku z nowymi dowodami. Pominęły one zupełnie sformułowane tam oceny faktyczne, takie jak: niemożność wykluczenia korzystania z podwykonawców mimo braku zapisów umownych, znaczenie faktu zapłaty dla odparcia zarzutu fikcyjności, brak odpowiedzialności Skarżącej za nieuczciwość kontrahentów czy niewielka waga niedochowania formalności. Ponadto nie wykonano wszystkich zaleceń dowodowych – nie zwrócono się do inwestorów o nagrania z monitoringu. Sąd uznał, że uchybienia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nie pozwalają na prawidłową kontrolę legalności decyzji. W konsekwencji orzeczono uchylenie zarówno zaskarżonej decyzji DIAS, jak i poprzedzającej ją decyzji NUS. Sąd nie rozstrzygał materialnoprawnie o prawie do odliczenia VAT, uznając to za przedwczesne – postępowanie dowodowe musi zostać przeprowadzone zgodnie ze wszystkimi wytycznymi.

jeszcze 302 słowa

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Tadeusz Haberka,, Asesor WSA Łukasz Cieślak,, Protokolant: Starszy sekretarz sądowy Paweł Poźniak, , po rozpoznaniu w Wydziale I, na rozprawie w dniu 20 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi: A. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 31 marca 2023 r., nr 0201-IOV-12.4103.20.2022 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące VII - XII 2013 r.: I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z 16 marca 2022 r. nr 0212-SPV.4103.10.2020.166 w całości, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz Strony skarżącej kwotę: 5.050,00 zł (pięć tysięcy pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi A. W. (dalej jako: Strona, Skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako: Organ odwoławczy, DIAS) z 31 marca 2023 r. nr 0201-IOV-12.4103.20.2022, którą utrzymana została w mocy decyzja Naczelnik Urzędu Skarbowego w Lubinie (dalej: Organ I instancji, NUS) z dnia 16 marca 2022 r. nr 0212.SPV.4103.15.2020.166 określająca Stronie rozliczenie podatku od towarów i usług za okresy: VII – XII 2013 r. Stosując art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – w skrócie jako p.p.s.a., Sąd w sposób zwięzły przedstawia poniżej stan sprawy – nie powielając treści akt administracyjnych i dotychczas wydanych orzeczeń, w tym sądowoadministracyjnych. I tak wskazać należy, że z ustaleń stanu faktycznego wynikało, iż Strona prowadziła działalność gospodarczą w zakresie zabezpieczenia antykorozyjnego konstrukcji stalowych i prac remontowych. W 2013 r. Strona realizowała zamówienia dla następujących podmiotów: P. Sp. j. w P., D. Sp. z o.o. w P., H. Sp. z o.o. w Z., P.(1) w Z.(1). Zamówienia te dotyczyły usług zabezpieczenia antykorozyjnego konstrukcji stalowych, piaskowania i wykonania powłok antykorozyjnych dla poszczególnych inwestorów, przy czym Skarżąca była podwykonawcą wyżej wskazanych podmiotów (tj. wykonawców). Wykonawcy ci z kolei realizowali zamówienia na rzecz inwestorów: K. S.A., K.(1) S.A., K.(2) S.A., K.(3) S.A., K.(4) S.A. NUS w swym pierwszym rozstrzygnięciu – decyzji z 15 lutego 2018 r., nr 0212-SPV.4103.15.2017.BK zakwestionował 8 faktur zakupowych pochodzących od kontrahentów Skarżącej: P.(2), L. i S. Siedem faktur organ podważył z uwagi na fakt, że jego zdaniem nie dokumentowały one czynności faktycznie dokonanych, w związku z czym Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Ósma faktura dotyczyła przypadku zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dwukrotnie zaewidencjonowanej dostawy towarów. Ponadto wskazano, że Strona dokonywała sprzedaży opon za pośrednictwem portalu aukcyjnego A. na rzecz osób fizycznych. Organ I instancji podniósł, że błędnie zaewidencjonowano na kasie rejestrującej sprzedaż, jako sprzedaż zwolnioną i sprzedaż opodatkowaną ze stawką 0%, tym samym błędnie zaksięgowano sprzedaż w ewidencji sprzedaży VAT, a następnie w deklaracjach VAT-7.

W wyniku złożonego przez Stronę odwołania DIAS decyzją z 27 lutego 2019 r., nr 0201-IOA.4103.32.2018 utrzymał w mocy decyzję NUS uznając, że sprawa Strony w przedmiocie prawa materialnego sprowadza się do kwestii legalności ujęcia w rozliczeniu podatku naliczonego z 8 faktur wystawionych na rzecz Skarżącej. W przypadku 7 z nich DIAS wskazuje, że nie dokumentowały czynności faktycznie dokonanych, natomiast 8 faktura ma dokumentować po raz drugi dostawę tego samego towaru. Błędnie również zaewidencjonowano na kasie rejestrującej sprzedaż opon na portalu A. jako sprzedaż zwolnioną i sprzedaż opodatkowaną ze stawką 0%, tym samym błędnie zaksięgowano sprzedaż w ewidencji sprzedaży VAT, a następnie w deklaracjach VAT-7. W uzasadnieniu decyzji DIAS wskazał, że nierzetelności w dokumentowaniu transakcji gospodarczych oraz zeznania kontrahentów dają możliwość stwierdzenia, że faktury wystawione przez Stronę nie odzwierciedlały stanu faktycznego, zatem organ podatkowy nie ma obowiązku podejmowania dalszych czynności badawczych, co do świadomości Strony postępowania. Organ odwoławczy podkreślił, że Skarżąca posiadając wiedzę dotyczącą fikcyjności transakcji, w sposób zamierzony odliczała z wadliwych dokumentów kwoty podatku naliczonego celem zmniejszenia zobowiązań podatkowych w prowadzonej firmie. Wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż przedmiotowe usługi Strona wykonywała samodzielnie, nie korzystając z podwykonawców. Co więcej, zdaniem Organu odwoławczego brak wiedzy Skarżącej na temat szczegółów transakcji i okoliczności wykonania przedmiotowych prac, brak jakichkolwiek typowych dokumentów potwierdzających wykonania tych prac oraz dowody otrzymane w wyniku korespondencji, pozyskanej w trakcie prowadzenia postępowania przed Organem I instancji potwierdzają, że w odniesieniu do spornych faktur nie można dać wiary, że miałyby one dokumentować czynności faktycznie dokonane i jako takie miałyby stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony.

Decyzję DIAS Strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu podnosząc w skardze zarzuty o naruszeniu:

– art. 2, art. 7, art. 22, art. 31 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;

– art. 6 ust. 1 oraz art. 18 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. nr 155 poz. 1095 ze zm.) obowiązujących w 2013 r. poprzez ich niezastosowanie;

– art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 ze zm.) - w skrócie jako uVAT przez błędną wykładnię dotyczącą przyjęcia, że to na Stronie ciążył obowiązek gromadzenia dowodów obrotu gospodarczego oraz innych dowodów;

– art. 2a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – w skrócie jako o.p. przez niezastosowanie;

– art. 180 o.p. przez błędne przyjęcie, iż podstawowymi dokumentami w sprawie podatkowej są dokumenty obrotu gospodarczego mimo istnienia otwartego katalogu środków dowodowych;

– art. 122 o.p. przez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w postępowaniu podatkowym, a także art. 187 § 1 o.p. przez niewyczerpujące zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, polegające na: niewystąpieniu do Oddziałów K.(5) S.A., w których Strona świadczyła usługi w celu uzyskania dodatkowych informacji potwierdzających fakt wykonywania przez kontrahentów przedmiotowych usług na Jej rzecz, nieprzesłuchaniu T. K. – jedynego przedstawiciela mającego pełną wiedzę na temat realizacji usług i zakupów na rzecz Strony przez Jej kontrahentów oraz nieprzesłuchaniu W. B., nieuwzględnieniu faktu, że wykonywała ona usługi używając swoich materiałów, które musiała nabyć i za nie zapłacić oraz faktu, że towary wykazane na zakwestionowanych fakturach były jedynymi towarami zakupionymi przez nią w 2013 r., wykorzystywanymi przez nią także do świadczenia innych usług;

– art. 120 o.p. przez błędną wykładnię i niezastosowanie oraz bezpodstawne obarczenie Skarżącej skutkami zachowań kontrahentów oraz podmiotów z nimi współpracujących;

– art. 191 o.p. przez wadliwą ocenę zebranego materiału dowodowego polegającą na: nieuwzględnieniu faktu upływu czasu, przez co Skarżąca i Jej mąż mogli nie pamiętać wielu szczegółów, nieuwzględnieniu faktu prowadzenia działalności w sposób niesformalizowany, dokonywania ustnych zamówień, korzystały z Internetu przy wyborze kontrahentów i dokonywania kalkulacji ofert na bieżąco, co było w pełni uprawnione; bezpodstawnym przyjęciu, że wobec sprzecznych zeznań kontrahentów Strony i podwykonawców tych kontrahentów nie mogło dojść do wykonania spornych usług i sprzedaży towarów, nieuwzględnienia faktu zapłaty za te usługi i towary, nieuwzględnienia zeznań osób i firm potwierdzających fakt dokonania sprzedaży tych towarów i usług, błędnym przyjęciu, że skoro Strona nie mogła zatrudniać podwykonawców, to nie mogła posługiwać się innymi osobami przy wykonywaniu przez siebie usług, błędnym przyjęciu, że nieprzedstawienie przez kontrahentów dowodów zakupów towarów i usług od innych podmiotów potwierdza niewykonanie usług oraz dostaw towarów na rzecz Strony, błędnym przyjęciu, że Strona nie mogła współpracować z kontrahentami, bezpodstawnym zakwestionowaniu wiarygodności zeznań świadków pomimo tego, że znajdują one potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym, wyciągnięciu niepoprawnych wniosków z zeznań świadków oraz z zebranego materiału dowodowego;

– art. 199a o.p. poprzez pominięcie zgodnego zamiaru stron i celu umów zawieranych przez Stronę z kontrahentami, pomimo tego, że zgodne zeznania Skarżącej i jej męża potwierdzają fakt zawarcia umów i wykonania usług oraz realizacji zakupów na rzecz Skarżącej;

– art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) – uVAT poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, ponieważ materiał dowodowy zebrany w sprawie zdaniem Strony nie daje podstaw do przyjęcia, że w odniesieniu do Strony zaszła sytuacja opisana w tym przepisie;

– art. 86 ust. 1 i 2 – uVAT poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie, ponieważ materiał dowodowy zebrany w sprawie zdaniem Strony dawał podstawy do przyjęcia, że Strona ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego;

– art. 193 § 4 o.p. poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie;

– art. 193 § 1-3 o.p. poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie;

– art. 121 o.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wyrokiem o sygn. akt I SA/Wr 497/19 tut. Sąd uchylił decyzję DIAS z 27 lutego 2019 r. Sąd w swym orzeczeniu stwierdził, że zostały naruszone reguły postępowania dowodowego, albowiem nie został przesłuchany pracownik Skarżącej – T. K. - mającego mieć wiedzę na temat współpracy Skarżącej z kontrahentami, którzy wystawili zakwestionowane w postępowaniu faktury. W wyroku tym wskazano również, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie daje podstaw do jednoznacznych ustaleń faktycznych oraz ich jednoznacznej oceny. Tu Sąd ocenił, że z uwagi na nieścisłości w wystosowanych zapytaniach, do poszczególnych Oddziałów K.(5) - na terenie których to świadczone miały być kwestionowane usługi - to uzyskane odpowiedzi nie mogą stanowić przekonującego argumentu dla tezy przyjętej przez organy o braku ich realizacji. Zwrócił uwagę Sąd, że z odpowiedzi uzyskanej w piśmie z 19 września 2017 r. z oddziału K.(5) wynikało, że nie posiada on w swoich zasobach archiwalnych przepustek ani wniosków o ich wydanie z 2013 r., ponieważ upłynął okres ich przechowywania wynoszący 2 lata. Sąd wskazał przy tym, że praktycznie wszyscy kontrahenci, na rzecz których Skarżąca wykonywała usługi, podnosili, że oprócz przepustek stałych bardzo często wydawane były przepustki jednorazowe, z których korzystały samochody oraz kierowcy, którzy nie mieli przepustek stałych – to zaś przekłada się na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego, w zakresie wydawania takich przepustek jednorazowych kontrahentom Skarżącej. Sąd zwrócił uwagę, że sam fakt, iż zgodnie z umowami brak było możliwości zgłaszania przez Skarżącą Jej podwykonawców (lub też, że Skarżąca ich nie zgłaszała) nie oznacza, że należy kategorycznie przyjąć, iż takich podwykonawców istotnie nie mogło być. Sąd zarzucił również brak odniesienia się do okoliczności, że towar wymieniony na zakwestionowanych fakturach VAT był jedynym towarem zakupionym przez Skarżącą w 2013 r., co mając na uwadze samą ilość zleceń i ilość wykonanych usług, przemawia przeciwko tezie o fikcyjności zakupu tego towaru. Skarżąca podnosiła bowiem, że bez zakupu farb nie jest Ona w stanie wykonać usług antykorozyjnych, jak również nie jest możliwe wykonanie tych usług bez odpowiedniego sprzętu. Do tego wątku organ się nie odniósł, a także nie uwzględnił podnoszonej przez Skarżącą kwestii zapłaty za przedmiotowe towary i usługi, co samo w sobie również przemawia przeciwko fikcyjności faktur. Sąd zajął również stanowisko zgodnie z którym, Skarżąca nie może odpowiadać za ewentualną nieuczciwą działalność współpracujących z Nią firm, a ponadto jakkolwiek brak dochowania pewnych formalności przez Skarżącą w zakresie zawierania umów na piśmie, czy sporządzania innych dokumentów w transakcjach z kontrahentami (podwykonawcami) świadczy wprawdzie na niekorzyść Skarżącej, ale w tej sprawie nie ma rozstrzygającego znaczenia. Sąd podzielił również stanowisko Skarżącej o konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego – pozyskanie informacji z poszczególnych Oddziałów K.(5), w których Skarżąca jako podwykonawca świadczyła usługi, co do możliwości wjazdu i wyjazdu samochodów oraz wejścia i wyjścia osób pracujących dla Skarżącej na teren i z terenu poszczególnych Oddziałów bez zaewidencjonowania, jak również uzyskania nagrań z monitoringu potwierdzających wjazd i wyjazd samochodów oraz wejście i wyjście osób pracujących dla Skarżącej.

Z kolei wobec podnoszonego przez Skarżącą zarzutu odnośnie nieprzesłuchania w charakterze świadka W. B. Sąd podzielił stanowisko Organu odwoławczego, że przeprowadzenie tego dowodu było obiektywnie niemożliwe.

W oparciu o ww. wyrok DIAS uchylił rozstrzygnięcie Organu I instancji, który decyzją z 16 marca 2022 r., podtrzymał swoje ustalenia - zakwestionował rzetelność zaewidencjonowania 8 faktur wystawionych na rzecz Strony, z czego 7 faktur miało nie dokumentować czynności faktycznych, a w przypadku ósmej faktury, zakwestionowano prawo do odliczenia z niej podatku naliczonego, albowiem dokumentowała ona po raz drugi ten sam zakup. Z kolei decyzją wydaną w II instancji z 31 marca 2023 r. nr 0201-IOV-12.4103.20.2022 DIAS uznał zarzuty odwołania Skarżącej za niezasadne, przyjmując za prawidłowe postępowanie dowodowego oraz stwierdzając wykonanie zaleceń z wyroku WSA we Wrocławiu uchylającego poprzednią decyzję DIAS. Z rozstrzygnięciem tym z kolei nie zgodziła się Skarżąca i wniosła ponownie skargę do tut. Sądu, który wyrokiem z 11 lipca 2024 r. o sygn. akt I SA/Wr 448/23 skargę oddalił, ten zaś wyrok został zaskarżony skarga kasacyjną Strony. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił tą skargę kasacyjną i wyrokiem z 15 lipca 2025 r. o sygn. akt I FSK 1974/24 uchylił wyrok sądu pierwszej instancji.

W swym rozstrzygnięciu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że na tut. Sądzie spoczywał szczególny obowiązek zbadania, czy wydana ponownie w tej sprawie decyzja DIAS pozostaje w zgodzie z zasadą, o której mowa w art. 153, w związku z art. 170 i art. 171 p.p.s.a. tj. związania oceną prawną z wyroku uchylającego o sygn. akt I SA/Wr 497/19, z którego to obowiązku Sąd pierwszej instancji się nie wywiązał. Oceniając zaś poszczególne zrzuty skargi kasacyjnej NSA ocenił jako niezasadny zarzut nieważność postępowania przed Sądem pierwszej instancji, z uwagi na pozbawienie Skarżącej możliwości obrony swoich praw, albowiem niezasadne jest zawieszania postępowania przez Sądem pierwszej instancji do dnia uprawomocnienia się orzeczenia kończącego postępowanie karne, prowadzone przed Sądem Okręgowym w L., ponadto pozyskane z tego sądu dowody dotyczyły problematyki instrumentalności wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Zwrócono uwagę, że w toku ponownego rozpatrywania sprawy okazało się, że część zaleceń dowodowych WSA (a także DIAS) nie może zostać zrealizowana z przyczyn obiektywnych. K.(5) przestał bowiem archiwizować przepustki po 2 latach, a kluczowy - w ocenie WSA wyrażonej w wyroku uchylającym świadek - T. K. dawno nie żyje. Konsekwencją tego stanu rzeczy było więc zebranie dodatkowego materiału dowodowego, który uprzednio nie był przedmiotem oceny przed Wojewódzkim Sądem Administracyjny we Wrocławiu, co należało ocenić jako prawidłowe. Sąd drugiej instancji uznał również za prawidłowe ustalenia w zakresie skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia i braku instrumentalności zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Kolejno NSA uznał - tak jak Sąd I instancji, że wyłączenie związania oceną prawną i jego konsekwencjami w postaci wskazań, co do dalszego postępowania, wyrażoną w orzeczeniu sądowym, w świetle art. 153 p.p.s.a. może nastąpić tylko w razie istotnej zmiany stanu faktycznego lub zmiany przepisów prawa. Może jednak okazać się, że organ w toku ponownego rozpatrywania sprawy podejmie inicjatywę dowodową, która spowoduje, że oceny prawne z wyroku uchylającego zdezaktualizują się lub okażą się sprzeczne z treścią nowo pozyskanych dowodów, których nie znał sąd wydający wyrok uchylający, bo wówczas nie było tych nowych dowodów w aktach sprawy. W takim przypadku organ powinien jednak zająć jednoznaczne stanowisko, z którego będzie jasno wynikało, czy i w jakim zakresie, na podstawie dodatkowo poczynionych ustaleń faktycznych organ uznaje, że dotychczasowa ocena prawna wyrażona w prawomocnym wyroku uchylającym traci aktualność i przestaje być wiążąca dla organu zgodnie z art. 153 P.p.s.a. ab initio w związku z art. 170 i art. 171 P.p.s.a., a weryfikacja takiej oceny organu należy do sądu administracyjnego. NSA zauważył, że w złożonej skardze, na powtórną decyzję DIAS, Skarżąca podniosła szereg zarzutów dotyczących naruszenia przepisów procesowych odnośnie do ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, a przede wszystkim podnosi to, że organy podatkowe zignorowały ocenę prawną wyrażoną w wyroku uchylającym. Natomiast WSA w swym wyroku z 11 lipca 2024 r. szczegółowo odniósł się w istocie tylko do jednego zarzutu skargi na płaszczyźnie dowodowej, tj. niemożności przesłuchania kluczowego świadka T. K. Brakuje natomiast odniesienia Sądu do kategorycznie odmiennego stanowiska Skarżącej prezentowanego pod kątem podnoszonych przez Nią zarzutów, argumentów i wniosków dowodowych, w tym przywołujących nadal wiążącą – zdaniem Skarżącej - ocenę prawną wyrażoną w wyroku uchylającym. NSA podkreślił również, że wcześniejszy wyrok sądu administracyjnego I instancji, uchylający rozstrzygnięcie DIAS nie jest jedynie wyrokiem ograniczającym się, wyłącznie do wskazań dowodowych do ponownego rozpatrzenia sprawy przez organy, albowiem WSA zajął stanowisko odnosząc się do poszczególnych wątków faktycznych sprawy. Nie jest więc tak, że WSA uchylając decyzję organu nie wypowiedział się w żadnym obszarze sporu na płaszczyźnie ustaleń faktycznych. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w kolejnym wyroku wydawanym w tej samej sprawie należy uporządkować, czy i w jakim zakresie Sąd dostrzega (wobec siebie i organów) związanie oceną wcześniejszego wyroku oraz wyklarowanie, co nie może być już przedmiotem odmiennych rozważań, a tym samym wyznaczenie obszaru, który może być nadal przedmiotem sporu i potencjalnie zarzutów skutecznych, jeżeli natomiast Sąd pierwszej instancji uważa, że w pewnym zakresie ustalenia faktyczne i uzasadnienie decyzji pozostaje w konflikcie z ocenami prawnymi wyrażonymi w uzasadnieniu wyroku uchylającego, ale Sąd (ewentualnie) uznaje, że ten konflikt jest usprawiedliwiony w ten sposób, że uzupełniające ustalenia dowodowe organów spowodowały dezaktualizację ocen prawnych z wyroku uchylającego - to taką ocenę należy jednoznacznie wyrazić w uzasadnieniu wyroku. WSA ponownie orzekając rozważyć ma, czy ponownie rozpatrując sprawę organ orzekał w zgodzie z art. 153 w związku z art. 170 i art. 171 p.p.s.a. Zdaniem NSA brakuje również wypowiedzi prawnej Sądu pierwszej instancji, czy powtórzenia (zdaniem Skarżącej niedopuszczalne) przez organy swoich dotychczasowych twierdzeń są (ewentualnie) usprawiedliwione odmiennością oceny całokształtu dowodów w sprawie, w tym w świetle nowych dowodów pozyskanych przez organy w toku ponownego rozpatrzenia sprawy, których to nowych dowodów Sąd wydający wyrok uchylający nie mógł wówczas (w 2019 r.) znać. W razie niestwierdzenia w zakresie związania poprzednim prawomocnym wyrokiem, naruszeń prawa, WSA ma dokonać kontroli legalności skarżonej decyzji odnosząc się do zarzutów skargi oraz przedstawiając ocenę prawną skonkretyzowaną na gruncie realiów faktycznych niniejszej sprawy, przy czym NSA zastrzegł, że nie oczekuje, aby Wojewódzki Sąd Administracyjny polemicznie ustosunkowywał się odrębnie do każdego zarzutu skargi oraz odrębnie do każdego z parudziesięciu argumentów uzasadnienia skargi. Nie mniej jednak oczekiwać należy, że argumentacja Sądu pierwszej instancji pogrupuje argumentację Skarżącej i odniesie się do poszczególnych obszarów sporu, w oparciu o ustalenia faktyczne wynikające z akt administracyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Dodatkowo zaakcentować należy, że kontrola sądowoadministracyjna w sprawach podatkowych, sprawowana jest pod względem legalności, tj. oceny działań administracji podatkowej pod kątem przestrzegania przepisów postępowania i prawidłowości stosowanej wykładni przepisów prawa. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania i ewentualnego korygowania działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw przez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, lecz nie zastępuje go w czynnościach. Przejęcie przez sąd administracyjny kompetencji organu administracji do końcowego załatwienia sprawy stanowiłoby wykroczenie poza konstytucyjnie określone granice kontroli działalności administracji publicznej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2019 r. o sygn. akt II FSK 1556/19; wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z 16 maja 2017 r., o sygn. akt1565/15; wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z 212 lutego 2012 r., o sygn. akt II OSK 2320/10 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – w skrócie CBOSA). Przepis art. 145 § 1 p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku (odnosi bowiem się do skarg dotyczących wydanych interpretacji indywidualnych).

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Istotny w realiach rozpatrywanej sprawy jest przepis art. 190 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnia prawa dokonana w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponadto stosownie do treści art. 153 p.p.s.a. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Tym samym odstąpienie od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sadu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić w sytuacjach wyjątkowych – stan faktyczny uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego należy zastosować przepisy inne niż wyjaśnione, czy też nastąpiła zmiana stanu prawnego mająca zastosowanie do stanu faktycznego. Owych wyjątkowych sytuacji, w rozpatrywanej sprawie tut. Sąd nie dostrzegł, a więc kierując się wprost treścią wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2025 r. o sygn. akt I FSK 1974/24 wskazuje poniżej podstawy, w oparciu, o które wyeliminował z obrotu prawnego decyzje organów obu instancji.

W orzeczeniu NSA z dnia 15.07.2025 r. wskazano, że w sprawie Skarżącej, prawomocnym wyrokiem, tut. Sąd nie ograniczył się wyłącznie do wskazań dowodowych jakie winny zostać podjęte przy ponownym rozpatrzeniu sprawy przez organy, lecz zajął również stanowisko odnosząc się do poszczególnych wątków faktycznych sprawy jak to:

• że nie jest wykluczone skorzystanie przez Skarżącą z podwykonawców, mimo że z umów zawartych ze Skarżącą taka możliwość nie wynika,

• że zapłata za towary/usługi przemawia przeciwko fikcyjności transakcji,

• że Skarżąca, nie może odpowiadać za ewentualną nieuczciwą działalność swoich kontrahentów,

• że brak dochowania pewnych formalności przez Skarżącą, w zakresie zawierania umów na piśmie, czy sporządzania innych dokumentów w transakcjach z kontrahentami (podwykonawcami) współpracujących z Nią firm, nie ma rozstrzygającego znaczenia.

Ponadto NSA wskazał, że:

"Możliwość prowadzenia dodatkowych ustaleń faktycznych, nie mających pokrycia w zaleceniach sądu z prawomocnego wyroku opartych na art. 153 P.p.s.a., sama w sobie, nie znosi związania organu oceną prawną sądu, tam gdzie sąd zdecydował się uprzednio taką ocenę jednoznacznie wyrazić. Może jednak okazać się, że organ w toku ponownego rozpatrywania sprawy podejmie inicjatywę dowodową, która spowoduje, że oceny prawne z wyroku uchylającego zdezaktualizują się lub okażą się sprzeczne z treścią nowo pozyskanych dowodów, których nie znał sąd wydający wyrok uchylający, bo wówczas nie było tych nowych dowodów w aktach sprawy.

W takim przypadku organ powinien jednak zająć jednoznaczne stanowisko, z którego będzie jasno wynikało, czy i w jakim zakresie, na podstawie dodatkowo poczynionych ustaleń faktycznych organ uznaje, że dotychczasowa ocena prawna wyrażona w prawomocnym wyroku uchylającym traci aktualność i przestaje być wiążąca dla organu zgodnie z art. 153 P.p.s.a. ab initio w związku z art. 170 i art. 171 P.p.s.a., a weryfikacja takiej oceny organu należy do sądu administracyjnego. Wynik takiej kontroli sądowej powinien zaś zostać uzewnętrzniony w uzasadnieniu wyroku spełniającym wymogi art. 141 § 4 P.p.s.a."

Odnosząc powyższe do treści zaskarżonej decyzji Sąd zgadza się po pierwsze z tymi zarzutami skargi, w których wskazano, że brak jest odniesienia organów (NUS, jak i DIAS), co do ocen stanu faktycznego poczynionych w prawomocnym wyroku tut. Sądu z 27 listopada 2019 r. (a przytoczonych powyżej). Ponadto skoro jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny: "... decyzją z 23 czerwca 2020 r., DIAS uchylił decyzję NUS z 15 lutego 2018 przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, w celu dokonania ustaleń w zakresie wskazanym przez Sąd.", to taka ocena wynikająca z poprzedniego w sprawie Strony wyroku tut. Sądu o sygn. akt I SA/Wr 497/19 i stanowisko względem niej winny zawierać rozstrzygnięcia (decyzje) organów obu instancji. Tymczasem poza realizacją zaleceń dowodowych z owego wyroku i rozszerzenia postępowania dowodowego poza te zalecenia, organy zachowały się tak, jakby część dotycząca przytoczonych przez Naczelny Sad Administracyjny ocen nie była zawarta w prawomocnym wyroku, co w szczególności jaskrawo widać w treści decyzji Organu I instancji, w której w znacznej części przeklejono słowo w słowo (z nieznacznymi zmianami redakcyjnymi) treść poprzedniej, a uchylonej - w wyniku prawomocnego wyroku z 27 listopada 2019 r. - przez DIAS poprzedniej decyzji NUS, uzupełniając uzasadnienie o elementy dodatkowego postępowania dowodowego. Tak samo i DIAS (w kontrolowanej obecnie decyzji) nie zajął stanowiska w kwestii wiążących ocen, które pomija w całości w treści uzasadnienia, również uwzględniając jedynie wytknięte przez tut. Sąd wady postępowania i podjęte, celem ich wyeliminowania działania w zakresie materiału dowodowego. Zaskarżona decyzja w ogóle nie zawiera – wbrew nakazowi wynikającemu wprost z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego – jednoznacznego stanowiska, co do przytoczonych ocen oraz czy i w jakim zakresie dotychczasowa ocena z prawomocnego wyroku o sygn. akt I SA/Wr 497/19 traci na aktualności i przestaje być wiążąca dla organu. Za taką ocenę w kontekście tego na co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny nie można uznać ogólnikowego stanowiska, że rozstrzygnięcie zostało podjęte po uwzględnieniu całego materiału dowodowego, zebranego przed i po prawomocnym wyroku tut. Sądu. Tym samym Sąd stwierdza wady uzasadnień decyzji organów obu instancji, mające konsekwencje w postaci naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., w związku z art. 153 i art. 170 p.p.s.a. Owe braki uzasadnienia uniemożliwiają tut. Sądowi nakazaną przez Naczelny Sąd Administracyjny kontrolę sądowoadministarcyjną, w również zacytowanym, wyżej zakresie, albowiem Sąd nie może w treści uzasadnienia, sporządzanego w oparciu o art. 141 § 4 p.p.s.a. ocenić zasadności stanowiska "czy i w jakim zakresie, na podstawie dodatkowo poczynionych ustaleń faktycznych organ uznaje, że dotychczasowa ocena prawna, wyrażona w prawomocnym wyroku uchylającym traci aktualność i przestaje być wiążąca dla organu zgodnie z art. 153 P.p.s.a.", które ani w kontrolowanej decyzji, ani w poprzedzającym ją rozstrzygnięciu nie istnieje. Już z tego względu z uwagi na przytoczone stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, którego tut. Sąd nie może z uwagi na art. 190 p.p.s.a. pominąć, zaistniała podstawa do uchylenia decyzji organów obu instancji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że NUS i DIAS odmiennie interpretują stan faktyczny sprawy, albowiem jak sam DIAS wskazuje, na stronie 50 swojej decyzji, Organ I instancji w swoim rozstrzygnięciu, czyni rozważania na temat obowiązku Skarżącej dołożenia należytej staranności, co do weryfikacji swoich kontrahentów, z którego to obowiązku zdaniem NUS Skarżąca się nie wywiązała. DIAS uznaje jednak, że taka weryfikacja była niepotrzebna, skoro Skarżąca działała z pełną świadomością, że przyjmuje do rozliczenia nierzetelne faktury. Zdaniem Organu odwoławczego taka wadliwość uzasadnienia decyzji NUS nie jest jednak podstawą do wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji pierwszoinstancyjnej. Sąd uznaje jednak odmiennie, takie procedowanie jako wadę istotną. Zwrócić bowiem należy uwagę ponownie, na brak odniesienia się/rozważań organów obu instancji do wskazywanego wyżej stanowiska tut. Sądu z prawomocnego wyroku o sygn. akt I SA/Wr 497/19, a zawarte w tym wyroku oceny tut. Sądu pozostają w kontrze, zarówno ze stanowiskiem NUS – brak należytej staranności Skarżącej w doborze kontrahentów, jak i DIAS – świadomość Skarżącej co do rzetelności faktur i wymagają osobnego odniesienia się do korzystania z nierzetelnych faktur (o ile są nierzetelne), gdy podatnik ze świadomością to czyni i osobnego stanowiska w przypadku, gdy zarzuca się podatnikowi nie dołożenie należytej staranności.

Sąd podnosi również, że w prawomocnym wyroku tut. Sądu z 27 listopada 2019 r. wskazano na obowiązek pozyskania ewentualnych nagrań z monitoringu potwierdzających wjazd i wyjazd samochodów oraz wejście i wyjście osób pracujących dla Skarżącej:

"Powyższe uwagi Sądu w pełni odnoszą się również do wnioskowanego przez Stronę dowodu z informacji poszczególnych Oddziałów K.(5) S.A., w których Strona jako podwykonawca świadczyła usługi na rzecz wykonawców w celu uzyskania dodatkowych informacji potwierdzających fakt wykonywania przez kontrahentów przedmiotowych usług na jej rzecz, a dotyczących kwestii możliwości wjazdu i wyjazdu samochodów oraz wejścia i wyjścia osób pracujących dla Skarżącej na teren i z terenu poszczególnych Oddziałów bez zaewidencjonowania, jak również uzyskania nagrań z monitoringu potwierdzających wjazd i wyjazd samochodów oraz wejście i wyjście osób pracujących dla Skarżącej.

(...)

Potrzeba przeprowadzenia tych dowodów uzasadniona jest również w pełni wskazanymi wyżej wątpliwościami, co do przebywania pojazdów kontrahentów Skarżącej na terenie poszczególnych obiektów oraz osób wykonujących prace z ramienia tych kontrahentów na terenie tych obiektów, w tym niejasnościami związanymi z nieprawidłowym sformułowaniem przez organ zapytań dotyczących powyższych kwestii."

Owo zalecenie, zdaniem Sądu nie dotyczy przecież pozyskania ewentualnych dowodów w tym zakresie – nagrań z monitoringu, od Strony skarżącej (a o takie nagrania zwrócono się do Skarżącej) lecz od poszczególnych Oddziałów K.(5), gdzie owi pracownicy/podwykonawcy mieli się pojawić. To zalecenie Sądu - wiążące DIAS, a po uchyleniu decyzji pierwszoinstancyjnej z 15 lutego 2018 r., również NUS nie zostało więc, w ogóle wykonane, co spowodowało naruszenie art. 153, art. 190 p.p.s.a. i w konsekwencji, w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. kolejną podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu mając na uwadze bezwzględny charakter art. 153 p.p.s.a. Organ II instancji nie może weryfikować, pomijać, czy też modyfikować zaleceń zawartych w prawomocnym wyroku sądowym. Zarówno organ administracji, jak i wojewódzki sąd administracyjny, rozpoznając sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny zawartej w uzasadnieniu wyroku. Związanie to dotyczy również wskazań, co do dalszego postępowania w przypadku uchylenia poprzedniej decyzji lub postanowienia ze względu na naruszenie przepisów postępowania w zakresie dotyczącym wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Pomiędzy oceną prawną, a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi ścisły związek. Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie, podczas gdy wskazania określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencje oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracji i rezultatu tego postępowania w postaci materiału zebranego w sprawie. Wskazania sądu administracyjnego, co do dalszego postępowania wytyczają kierunek działania organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Sąd orzekający w warunkach związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, kontrolując legalność zaskarżonej decyzji lub postanowienia, winien ograniczyć się tylko i wyłącznie do kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku.

Wobec powyższego tut. Sąd, w obecnym stanie sprawy, po pierwsze wskazuje, że nie zostały zrealizowane, zgodnie z art. 153 p.p.s.a., wszystkie zalecenia, co do niezbędnego postępowania dowodowego, wynikające z prawomocnego orzeczenia tut. Sądu – nagrania z monitoringu. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja NUS nie zawierają również stosownego uzasadnienia, o którym mowa w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2025 r.: czy i w jakim zakresie, na podstawie dodatkowo poczynionych ustaleń faktycznych organ uznaje, że dotychczasowa ocena prawna wyrażona w prawomocnym wyroku, uchylającym traci aktualność i przestaje być wiążąca dla organu zgodnie z art. 153 P.p.s.a. ab initio w związku z art. 170 i art. 171 p.p.s.a. - tym samym Sąd nie mógł dokonać - zobowiązany przez NSA na podstawie art. 190 p.p.s.a. - oceny tego nieistniejącego stanowiska. W kwestii ocen tut. WSA z prawomocnego wyroku, poczynionych w zakresie materiału dowodowego ta ocena jest nadal wiążąca do momentu, jak wskazał NSA, zawarcia - co najmniej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - stanowiska, że ocena ta się zdezaktualizowała i możliwości weryfikacji tego stanowiska przez Sąd. Wskazane naruszenia przepisów są podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji organów obu instancji (art. 135 p.p.s.a.), w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), w związku z art. 153, art. 170 i art. 190 p.p.s.a., a ich wpływ na wynik sprawy ma swoje źródło w zaleceniach prawomocnego wyroku tut. Sądu w związku z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FSK 1974/24.

Na obecnym etapie odniesienie się do zrzutów skargi, jest możliwe jedynie częściowo i w kontekście związania w oparciu o art. 190 p.p.s.a., albowiem nie zostały wykonane wszystkie zalecenia z prawomocnego wyroku tut. Sądu, czego konsekwencja jest nieustalony stan faktyczny. I tak jak już Sąd wcześniej wskazał zasadny jest zarzut skargi o naruszeniu art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. – wadami uzasadnienia decyzji DIAS są bowiem:

– brak jednoznacznego stanowiska, z którego będzie jasno wynikało, czy i w jakim zakresie, na podstawie dodatkowo poczynionych ustaleń faktycznych DIAS uznaje, że dotychczasowa ocena prawna wyrażona w prawomocnym wyroku uchylającym traci aktualność i przestaje być wiążąca dla organu,

– brak ustosunkowania się do stanowiska tut. Sądu odnoszącego się do poszczególnych wątków faktycznych sprawy,

– brak wskazania: "... jakie elementy stanu faktycznego i prawnego zostały objęte WYROKIEM 2019, uchylona decyzją Dyrektora z dnia 19 lutego 2019 roku, decyzją Dyrektora z dnia 23 marca 2020 roku oraz uchyloną Decyzją Naczelnika z dnia 15 lutego 2018 roku a jakie elementy stanu faktycznego i prawnego Decyzji oraz poprzedzającej ja decyzji Naczelnika nie ostały objęte WYROKIEM 2019, uchylona decyzją Dyrektora z dnia 19 lutego 2019 roku, decyzją Dyrektora z dnia 23 marca 2020 roku oraz uchylona Decyzja Naczelnika z dnia 15 lutego 2018 roku, ..." (str. 3 skargi).

Jako nieuzasadnione należy z kolei uznać zarzuty skargi, związane z prowadzeniem postępowania dowodowego, poza zakres wskazany w prawomocnym wyroku tut. Sądu o sygn. akt I SA/Wr 497/19 (w tym ze sprawy karnej), albowiem jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny:

"Wbrew zarzutom Skarżącej, jak (słusznie) wywodzi obecnie Sąd pierwszej instancji, organy podatkowe ponownie rozpatrując sprawę miały prawo zebrać także dodatkowy materiał dowodowy, który uprzednio nie był przedmiotem oceny przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 27 listopada 2019 r. o sygn. akt I SA/Wr 497/19.

(...)

Nie ma podstaw do wywodzenia w oparciu o art. 153 p.p.s.a., w związku z art. 170 i art. 171 p.p.s.a. swoistej prekluzji dowodowej, ograniczającej dalsze postępowanie dowodowego tylko do tych środków dowodowych, których prowadzenie wyraźnie zalecił sąd administracyjny w wyroku uchylającym."

Ponadto w oparciu o art. 190 p.p.s.a. wiążące w sprawie jest stanowisko o braku instrumentalności wykorzystania art. 70 § 6 pkt 1 o.p.:

"...w skardze kasacyjnej nie postawiono zarzutów odnoszących się do oceny przez WSA kwestii przedawnienia, przez co należy uznać, że ocena WSA odnośnie skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia i braku instrumentalności zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 O.p. pozostaje w mocy."

(wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FSK 1974/24)

Rozpatrywanie kwestii materialnoprawnych na obecnym etapie jest sprawy należy uznać za przedwczesne.

W ponownym postępowaniu należy wykonać w sposób prawidłowy zalecenie dowodowe - o którym mowa w niniejszym wyroku - z prawomocnego wyroku tut. Sądu o sygn. akt I SA/Wr 497/19; należy zawrzeć w uzasadnieniu decyzji, stosownie do art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. wskazane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 lipca 2025 r.: "... jednoznaczne stanowisko, z którego będzie jasno wynikało, czy i w jakim zakresie, na podstawie dodatkowo poczynionych ustaleń faktycznych organ uznaje, że dotychczasowa ocena prawna wyrażona w prawomocnym wyroku uchylającym traci aktualność i przestaje być wiążąca dla organu zgodnie z art. 153 P.p.s.a. ab initio w związku z art. 170 i art. 171 P.p.s.a. ...", celem - jak również wyraził to wprost Naczelny Sąd Administracyjny w swym orzeczeniu - umożliwienia weryfikacji takiej oceny organu tut. Sądowi i w dalszej części kasacyjnego zwalczania takiej oceny przed Naczelnym Sądem Administracyjnym przez Stronę – w przypadku uznania przez Stronę za niekorzystną; należy ustosunkować się do stanowiska tut. Sądu z wyroku o sygn. akt I SA/Wr 497/19, odnoszącego się do poszczególnych wątków faktycznych sprawy

O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekł na rzecz Skarżącej w oparciu o art. 200, w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a.

jeszcze 3812 słów

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo