Następnie bieg terminu przedawnienia egzekwowanych zobowiązań podatkowych został ponownie zawieszony:
• od 22 listopada 2023 r. wskutek uchylenia przez Sąd Najwyższy wyroku Sądu Okręgowego sygn. akt [...] i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia (wyrok SN z dnia 22 listopada 2023 r. sygn. akt [...]) do dnia 14 sierpnia 2024 r., tj. wydania wyroku Sądu Okręgowego we W. sygn. akt [...], który utrzymuje w mocy wyrok Sądu Rejonowego dla W.-K. we W., sygn. akt [...] z 16 grudnia 2019 r. - okres zawieszenia wyniósł 266 dni. Od 14 sierpnia 2024 r. wyrok Sądu Rejonowego sygn. akt [...] z 16 grudnia 2019 r. jest prawomocny.
Postanowieniem z dnia 21 marca 2025 r. Sąd Najwyższy oddalił kasację M. F. i J. F. od wyroku Sądu Okręgowego we W. sygn. akt [...] jako oczywiście bezzasadną.
Organ I instancji zbadał kwestię ewentualnego instrumentalnego wszczęcia postepowania, wskazując, że jego celem nie było zawieszenie biegu terminu przedawnienia, lecz doprowadzenie do skazania sprawców przestępstw karnych skarbowych. Wskazano, że wszczęcie postępowania karego- skarbowego nastąpiło z dniem 30 października 2014 r., impulsem do wszczęcia tego postępowania był wynik kontroli podatkowej, w sytuacji, gdy sprawa podatkowa zakończyła się wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, a będącej podstawa wystawienia tytułu wykonawczego w sprawie. W toku postępowania dokonano szereg czynności procesowych. Przyczyną zawieszenia postępowania karnego skarbowego był natomiast brak możliwości ujęcia sprawcy. Ostatecznie tez sprawa zakończyła się skazaniem sprawców., czyli stron postepowania. Zatem zdaniem organu I instancji nie można mówić o instrumentalnym wszczęciu postepowania karnego skarbowego.
Organ egzekucyjny przedstawił stanowisko odnośnie skutecznego zawiadomienia Skarżących o wszczęciu postępowania karno-skarbowego. Wskazał, że z akt sprawy wynik, że zawiadomienie informujące Skarżących o zawieszeniu z dniem 30 października 2014 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie zobowiązań podatkowych dochodzonych w postępowaniu egzekucyjnym, którego dotyczy sprawa, zostały doręczone Skarżącej w trybie art. 150 O.p., przed upływem biegu terminu przedawnienia. Natomiast przesyłka kierowana do Skarżącego została zwrócona z adnotacją, że adresat jest nieznany. Przesyłka została wysłana na nowo zgłoszony adres w Wielkiej Brytanii, lecz wróciła z adnotacja adresat nieznany. Organ podatkowy uznał ją za doręczoną w trybie art. 146 § 2 O.p. Zdaniem organu I instancji, wobec faktu, że zobowiązanie podatkowe wynika ze wspólnego rozliczenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. , dla przerwania/zawieszenia biegu terminu przedawnienie wystarczające jest powiadomienie jednego z małżonków o tym fakcie. Organ I instancji wskazał też, że w toku postępowania podatkowego Strony nie były reprezentowane przez pełnomocnika, zatem zasadnym było doręczenia zawiadomienia z art. 70c O.p. bezpośrednio Skarżącym. Organ I instancji wskazał też na okoliczność, że w toku postępowania egzekucyjnego zastosowano środki egzekucyjnego, które dodatkowo miały wpływ na bieg terminu przedawnienia.
Postanowieniem z dnia 31 lipca 2025 roku nr 0201-IEE1.7192.86.2025.3 DIAS utrzymał w mocy ww. postanowienie, wskazując w uzasadnieniu na przebieg postępowania egzekucyjnego i karnego skarbowego. Wskazał na okoliczności związane z jego wszczęciem postępowania karnego skarbowego, a opisane przez organ I instancji, wskazał na zastosowane środki egzekucyjne. Podzielił też stanowisko NPUS co do braku instrumentalności wszczęciu tego postępowania, z przyczyn wskazanych przez tego organ, prawidłowości doręczenia zawiadomienia z art. 70 c O.p. DIAS wyjaśnił, nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w sprawie.
Strona nie zgodziła się z ww. postanowieniem DIAS i wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skargę.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:
1. art. 138 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 59 § 1 u.p.e.a. na skutek utrzymania w mocy zaskarżonego postanowienia NPUS z dnia 5 czerwca 2025 r. w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy dochodzone przez organ należności publicznoprawne uległy przedawnieniu, a co za tym idzie została spełniona przesłanka do zaprzestania egzekucji i uwzględnienia zażalenia skarżącej wniesionego na powołane wyżej orzeczenie;
2. art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie skutkującą nieuwzględnieniem faktu przedawnienia należności publicznoprawnych skarżących, które to przedawnienie podlega uwzględnieniu z urzędu na każdym etapie postępowania;
3. art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez dokonanie nieprawidłowej wykładni przepisu, a w konsekwencji uznanie, iż powyższa przesłanka nie zaistniała w niniejszej sprawie i nie doszło do wygaśnięcia i nieistnienia obowiązku podatkowego skarżących;
4. art. 70 § 1, 6 i 7 w zw. z art. 70c O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, iż doszło do skutecznego zawiadomienia skarżących oraz ich pełnomocnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia poszczególnych zobowiązań podatkowych z dniem 30 października 2014 r.;
5. art. 70 § 4 O.p. w zw. z art. 89 u.p.e.a. poprzez brak konkretyzacji zajętych wierzytelności w zawiadomieniach kierowanych do Skarżących, jak i poprzez zastosowanie instrumentalnego środka egzekucyjnego i pozorne przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz kolejno dokonanie błędnego obliczenia biegu terminu przedawnienia i bezpodstawnego zastosowania instytucji przerwania biegu terminu przedawnienia wobec poszczególnych zobowiązań podatkowych Skarżących, na skutek instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego, zanim organ zakończył postępowania podatkowe i wymierzył skarżącym podatek.
Na podstawie powyższych zarzutów Skarżący wnieśli o uchylenie postanowień organów obu instancji w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżących kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
DIAS, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) oraz art. 3 § 1 P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu, stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Z istoty kontroli wynika również, że zgodność z prawem zaskarżonej decyzji lub postanowienia podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania zaskarżonego aktu. Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 Dz. U. ze zm., dalej p.p.s.a.) uwzględnienie skargi na decyzję lub postanowienie następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (pkt 1 lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. c); a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność aktu lub wydanie go z naruszeniem prawa (pkt 2 i pkt 3). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części na podstawie art. 151 P.p.s.a.
Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 P.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest przy tym niezależne od woli stron.
Podstawą prawną zaskarżonego postanowienia jest art. 59 § 1 u.p.e.a., w brzmieniu obowiązującym przed 30 lipca 2020 r. Tytuł wykonawczy został wystawiony przed tym dniem -12 grudnia 2016 r. (klauzule wykonawcze nadano odpowiednio 31 stycznia 2017 r.). W tych dniach wszczęto postępowanie egzekucyjne, co powoduje zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r., poz. 2070 ze zm.) - stosowanie przepisów obowiązujących przed zmianą.
Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. (w obowiązującym w sprawie brzmieniu) postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. W tej przesłance mieści się podnoszona przez Skarżących kwestia przedawnienia egzekwowanej należności publicznoprawnej.
Kwestie przedawnienia zobowiązań podatkowych normuje art. 70 O.p. Stosownie do brzmienia § 1 tego przepisu zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Zgodnie z art. 70 § 6 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia czynu zabronionego pozostaje w związku z niewykonaniem tego zobowiązania. Z kolei art. 70 § 7 O.p. stanowi, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po okresie zawieszenia biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Dla biegu terminu przedawnienia egzekwowanych w niniejszym postępowaniu zobowiązań, a w konsekwencji dla podtrzymania ich bytu prawnego, skuteczne były środki prawne określone w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tj. wszczęcie postępowania karnego skarbowego, które zawiesiło bieg terminu przedawnienia.
Jak stanowi przepis art. 70c. O.p. organ podatkowy zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p.
W ocenie Sądu prawidłowe jest również stanowisko organów, że wobec faktu, że zobowiązanie podatkowe wynika ze wspólnego rozliczenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r., dla przerwania/zawieszenia biegu terminu przedawnienie wystarczające jest powiadomienie jednego z małżonków o tym fakcie. Wynika to wprost z art. 133 § 3 O.p., zgodnie z którym w przypadku, o którym mowa w art. 92 § 3, jedną stroną postępowania są małżonkowie i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga.
Sąd podziela też stanowisko organów, że udzielone przez Skarżących umocowania dla adw. J. F.(1) do reprezentowania na etapie postępowania kontrolnego nie rozciągało się "automatycznie" na postępowania podatkowe. Zatem, wbrew twierdzeniom Skarżących, NPUS nie miał obowiązku kierowania korespondencji - przesłania przedmiotowego zawiadomienia wydanego w trybie art. 70c O.p. - do ustanowionego w postępowaniu kontrolnym pełnomocnika.
Wskazać należy, na uchwałę siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2022 roku sygn. akt II FPS 1/22, zgodnie z którą pełnomocnictwo szczególne ustanowione na etapie kontroli będzie wiązało organy w następującym po nim postępowaniu podatkowym, jedynie pod warunkiem, że zostanie ono ponownie złożone do akt postępowania podatkowego.
Prawidłowe jest więc stanowisko DIAS, że skierowanie bezpośrednio do Skarżących zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c O.p. w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie naruszało prawa i zawiesiło skutecznie bieg terminu przedawnienia.
Nie znajduje też uzasadnienia stanowisko Skarżącej, zgodnie z którym egzekwowane z jej majątku należności publicznoprawne uległy przedawnieniu z końcem 2018 r.
Jak słusznie wskazały organy, bieg terminu przedawnienia kwestionowanych przez Skarżącą zobowiązań podatkowych został zawieszony, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 3 O.p. zgodnie z przebiegiem zdarzeń wskazanych przez organy administracyjne, a dotyczących przebiegu przygotowawczego postępowania karnego skarbowego oraz sądowego, w którym ostatecznie Skarżący uznani zostali za winnych zarzucanych im czynów.
Nie można też uznać, że wszczęcie postepowania karnego skarbowego miało za cel jedynie zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Wobec prawomocnych wyroków skazujących nie ulega wątpliwości, że głównym celem tego postępowania było wykrycie sprawców przestępstwa i pociągnięcie ich do odpowiedzialności. Wydanie też przez Sąd w 2024 r. prawomocnego wyroku skazującego, oznacza też, Sąd Okręgowy orzekając z 2024 r., przesądził również o braku przedawnienia zobowiązania podatkowego w sprawie, albowiem zgodnie z art. 44 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 654 - dalej k.k.s.) karalność przestępstwa skarbowego polegającego na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej ustaje także wówczas, gdy nastąpiło przedawnienie tej należności. Zarzut instrumentalnego wszczęcia postepowania karnego skarbowego jest więc niezasadny.
Bieg terminu przedawnienia został przerwany na podstawie art. 70 § 4 O.p. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego z dnia 12 lipca 2023 r.
Sąd wyjaśnia też, że Strona może uzyskać informację od Wierzyciela lub organu egzekucyjnego na jakie zaległości i w jakiej wysokości zostały rozliczone zajęte kwoty, lecz informacja ta nie stanowi elementu stosowania środka egzekucyjnego. Zarzut braku takiej informacji, nie może więc świadczyć o wadliwości zastosowania środka egzekucyjnego.
Wobec wcześniejszego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w dniu zastosowania środka egzekucyjnego zobowiązanie podatkowe nie było przedawnione, zatem zastosowanie środków egzekucyjnych było dopuszczalne, a ich zastosowanie nie było instrumentalne, stanowiło jedynie realizacje prawa Wierzyciela do dochodzenia zaległości podatkowych.
Ponadto Sąd wskazuje, że - zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. - sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie dostrzegł, aby zaskarżone postanowienie, w zakresie nieobjętym zarzutami skargi, naruszało prawo.
Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że organ nie naruszył przy wydawaniu skarżonego postanowienia przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania, nie naruszył też wskazanych przez skarżącego przepisów, dlatego - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - oddalił skargę w całości.