W skardze wskazano, że organ podatkowy nieprawidłowo zastosował przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., pozbawiając Stronę możliwości zaliczenia do kosztów wydatków faktycznie poniesionych, które jej zdaniem, pozostawały w nierozerwalnej więzi ze zdarzeniem gospodarczym, które zostało zarówno faktycznie dokonane jak też realnie odzwierciedlone w dokumentach.
W uzasadnieniu skargi zaskarżono zakwestionowane przez organ koszty uzyskania przychodu ) dotyczące:
- wydatków o charakterze osobistym i niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w łącznej kwocie 46.091,85 zł, w tym o:
- 37.478,10 zł z tytułu ujęcia w kosztach podatkowych kosztu wyjazdu do Gruzji w terminie od 29 kwietnia do 3 maja 2018 r. osób innych niż pracownicy firmy Podatniczki,
- 5.531,40 zł (4.963,40 zł + 568,00 zł) z tytułu ujęcia w księgach rachunkowych faktur nr [...] i nr [...] wystawionych przez Hotel [...] ul. [...] [...] K.(1) NIP [...] dotyczących pobytu w hotelu w terminie 23-25.11.2018 r.,
- 3.082,35 zł z tytułu ujęcia w kosztach podatkowych faktury nr [...] z 26.08.2018 r. wystawionej przez H. Sp. z o.o., ul. [...], [...] W., NIP [...] dotyczącej pobytu w hotelu w dniach 23- 26.08.2018 r.,
- przedawnionych należności uznanych jako nieściągalne w łącznej kwocie 63.660,64 zł;
- diet i ryczałtów w zawyżonej wysokości naliczonych z tytułu wyjazdów służbowych pracowników biurowych w łącznej kwocie 15.607,04 zł, w tym o:
- 5.682,75 zł z tytułu podróży służbowych Pani W. G. za okres 20-30.04.2018 r.
- 7.310,75 zł z tytułu podróży służbowych Pani D. F. za okres 01-15.05.2018 r.
- 2.613,54 zł z tytułu podróży służbowych Pani A. W.] za okres 01-03.04, 07- 17.04, 23-30.04.2018 r.
Ponadto, zdaniem Skarżącej, w toku postępowania naruszono jej prawo do jawności postępowania, aktywnego uczestnictwa w postępowaniu oraz czynnego udziału do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.
Mając na uwadze przedstawioną argumentację wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej decyzji organu I instancji oraz zasadzenie kosztów postepowania.
Odnosząc się do argumentacji zawartej w skardze, DIAS podtrzymał stanowisko wyrażone w decyzji, wnosząc o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 9 lutego 2022 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej – "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu, stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Z istoty kontroli wynika również, że zgodność z prawem zaskarżonej decyzji lub postanowienia podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania zaskarżonego aktu. Na podstawie art. 145 § 1 P.p.s.a. uwzględnienie skargi na decyzję lub postanowienie następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (pkt 1 lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. c); a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność aktu lub wydanie go z naruszeniem prawa (pkt 2 i pkt 3). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
W ocenie Sądu, w skarżonym rozstrzygnięciu prawidłowo wskazano, że koszty związane z wyjazdem do Gruzji pracowników firmy Podatniczki zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Wyjazd ten niewątpliwe, jak uznał DIAS, mógł służyć budowaniu pozytywnych relacji między pracownikami a pracodawcą poprzez wspólne zwiedzanie, uczestnictwo w grach i zabawach, a także wspólny odpoczynek pracowników
Zdaniem Sądu, kwestionując koszt uczestnictwa pięciu osób towarzyszących i nienależących do zespołu pracowników firmy Skarżącej, w tym A. S.-przedstawiciela organizatora wycieczki, prawidłowo uznał DIAS, po przeanalizowaniu wyjaśnień Strony i dokumentów przedłożonych przez firmę P. Sp. z o.o., że ich wyjazd rekreacyjny nie miał związku przyczynowo skutkowego z przychodami osiąganymi przez firmę.
Również w zakresie ujęcia w księgach rachunkowych faktur nr [...] i nr [...] wystawionych przez Hotel [...] na kwotę 5.531,40 zł dotyczących pobytu w hotelu w terminie 23-25 listopada 2018 r. nie można zgodzić się z twierdzeniem Skarżącej, że w powyższym terminie miało miejsce spotkanie z zagranicznym kontrahentem. Zgromadzone w sprawie dokumenty bezspornie potwierdziły, że był to pobyt o charakterze rodzinnym. Zatem za bezpodstawne należy uznać twierdzenie Podatnika o służbowym charakterze wskazanego pobytu w K.(1).
W odniesieniu natomiast, do faktury ujętej w kosztach podatkowych nr [...] z 26.08.2018 r. na kwotę 3.082,35 zł wystawionej przez H. Sp. z o.o., zasadnie oceniły organy, że pozyskane w toku postępowania dowody wykluczyły wyjaśnienia Strony skarżącej o służbowym charakterze wyjazdu do W. W toku postępowania zweryfikowano, że przedmiotowa faktura dotyczyła usługi hotelowej, parkingu oraz usługi gastronomicznej. Słusznie uznał DIAS, że usługa hotelowa dotyczyła dwóch osób i miała charakter rekreacyjny, obejmowała korzystanie z zabiegów w hotelowym SPA, usługi gastronomicznej w postaci zakupu alkoholu oraz menu degustacyjnego dla dwóch osób (strony akt sprawy 47-56 i 88-91). Zatem, w świetle powyższych ustaleń wyjaśnienia o służbowym wyjeździe do W. nie znalazły potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym.
Zasadna jest również, dokonana przez organy analiza i ocena zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu za 2018 r. przedawnionych należności uznanych jako nieściągalne w łącznej kwocie 63.660,64 zł, ujęto bowiem w kosztach uzyskania przychodów wartości niezapłaconych przedawnionych należności kontrahentów za lata .2013-2014. W związku z tym, że termin przedawnienia dla roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi trzy lata, należności te uległy przedawnieniu odpowiednio: za 2013 rok - w 2016 roku, za 2014 rok—w 2017 roku. Natomiast, wobec braku przedstawienia dokumentów oraz dowodów potwierdzających nieściągalność wierzytelności, w tym potwierdzających, że przedawnione należności z lat 2013-2014, zostały aneksowane a termin ich płatności wydłużony- zasadnie uznano, że wierzytelności z lat 2013-2014 jako przedawnione, których zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
W ocenie Sądu, prawidłowo zakwestionowano rozliczenia diet wskazanych w zaskarżonej decyzji. Dokonano tego bowiem, biorąc pod uwagę uczestnictwo w tym samym czasie Pani A. W. i Pani W. G. w wyjeździe do Gruzji oraz zeznania Pani D. F. o pobycie w szpitalu. Wskazano, że zakwestionowano kwotę 5.682,75 zł z tytułu podróży służbowych Pani W. G. Na podstawie arkusza "Diety biuro" zweryfikowano, że Pani W. G. pobierała diety z tyt. podróży służbowej w okresie od 20-30 kwietnia 2018 r., tj. w okresie wyjazdu do Gruzji, w którym brała udział. Figurowała bowiem na liście osób zgłoszonych do ubezpieczenia w wyjeździe do Gruzji w terminie 30 kwietnia 2018 – 3 maja 2018. Sama też, przesłuchana zeznała, że uczestniczyła w wyjeździe do Gruzji. W przypadku D. F. zakwestionowano kwotę 7.310,75 zł z tytułu podróży służbowych za okres 01-15 maja 2018 r. Ustalono bowiem, że od 26 kwietnia 2018 roku przebywała w szpitalu. Na podstawie zeznań, zweryfikowano, że nie uczestniczyła w wyjeździe do Gruzji ponieważ tuż przed nim przebywała w szpitalu. Zatem skoro ze względu na okoliczność pobytu w szpitalu nie uczestniczyła w wyjeździe do Gruzji, to uznano, że nie mogła również odbywać podróży służbowej od 1 maja 2018 roku.Poprawnie zweryfikowano, że diety A. W. były także błędnie rozliczone, bowiem uwzględniono je za okres m.in. 23-30 kwietnia 2018 r, gdy tymczasem uczestniczyła w wyciecze do Gruzji, rozpoczynającej się 29 kwietnia 2018 r. Zatem nie przysługiwało jej prawo do zaliczenia do kosztów wypłaconych diet i ryczałtu za okres od 29-30 kwietnia 2018 r. Łączna kwota należnej diety i ryczałtu A. W. za miesiąc kwiecień 2018 roku wyniosła 4.894,55 zł (2.861,24 ) +2.033,31), natomiast w okazanych dokumentach wykazano łączne wydatki z tytułu rozliczenia podróży służbowej w wysokości 7.508,09 zł, w tym diety-4.342,79 zł i ryczałt-3.165,30 zł. Prawidłowo zatem w toku postępowania zakwestionowano kwotę 2613,54 zł tyt. podróży służbowych Skarżącej. Z powyższego jasno wynika, że rozliczenie wyjazdów służbowych do Niemiec we wskazanym zakresie było nierzetelne. DIAS, słusznie podkreślił, że nie można dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym uznać za koszt tych wypłaconych diet za rozliczone podróże, w których powrót wskazany datą i godziną w przedziale 18-21 miał miejsce w terminie, w którym już trwała wycieczka do Gruzji.
Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, wskazać należy, co następuje: stosownie do art. 120 O.p. w toku postępowania organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zobligowane są również do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). Tak ukształtowana zasada prawdy obiektywnej, uważana jest za naczelną zasadę postępowania podatkowego. Jej treść oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Istotą bowiem ww. zasady jest to, że podstawą orzeczenia mają być jedynie okoliczności faktyczne stanowiące prawdę rzeczywistą, a nie prawdę formalną, czyli przyznaną przez stronę, ewentualnie ustaloną na podstawie części dowodów. Zasada uregulowana w art. 122 O.p., została skonkretyzowana w art. 187 § 1 O.p., który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Zgodnie z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że wynikająca z tego ostatniego przepisu zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, ważąc wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Aby w ramach owej swobody oceniania nie zostały przekroczone jej granice w kierunku dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się zasadami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody łącznie – w ich wzajemnym powiązaniu.
Zgodnie natomiast z art. 124 O.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.
Zdaniem Sądu organ odwoławczy w niniejszej sprawie sprostał wymogom wynikającym z ww. zasad. Dokonując oceny całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, prawidłowo ustalił stan faktyczny, wywodząc z niego trafne wnioski, a swoje oceny i ustalenia w sposób szczegółowy i usystematyzowany przedstawił w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Sposób rozumowania Organu II instancji jest logiczny, a jego wywód jasny przez co nie sposób dopatrzyć się w nim jakichkolwiek, choćby najmniejszych sprzeczności. Decyzja spełnia też wszystkie wymogi, określone w art. 210 § 4 O.p. W sposobie prowadzenia postępowania przez organ odwoławczy Sąd nie dopatrzył się żadnych nieprawidłowości. W ocenie Sądu, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w zgodzie z przepisami prawa, zebrano w jego toku dowody konieczne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, prawidłowo te dowody oceniono i właściwie na tej podstawie ustalono stan faktyczny sprawy. Brak jest podstaw prawnych, aby w postanowieniach dowodowych organy podatkowe wskazywały w jakim celu przeprowadzają dowody i na jaką okoliczność.
W ocenie Sądu, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wyczerpująco przedstawił poczynione przez siebie ustalenia - odnosząc się przy tym do zarzutów podnoszonych przez stronę na poszczególnych etapach postępowania w sposób wystarczający - oraz dokonał ich subsumpcji pod normy prawa materialnego, w zakresie stosowania przepisów dotyczących określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za wskazany okres rozliczeniowy.
Podsumowując, żaden z zarzutów dotyczących naruszenia wskazanych w skardze przepisów, nie okazał się trafny. Strona w istocie, poza zajęciem przeciwnego stanowiska co do dokonanej przez organy obu instancji oceny swojej sytuacji prawnej, nie przedstawiła żadnych przekonywających argumentów ani dowodów, które w jakiejkolwiek mierze mogłyby wzruszyć rzeczową argumentację i logiczne wnioskowanie zawarte w zaskarżonej decyzji, a poparte w zakresie ustaleń faktycznych odwołaniem się do konkretnych, prawidłowo ocenionych dowodów. W ocenie Sądu, Strona miała zapewniony pełny czynny udział w postępowaniu oraz możliwość wypowiedzenia się co do zebranych dowodów.
W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, ważąc wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Wskazać należy, że nie stanowi o naruszeniu ww. zasady wyłącznie to, że organ dokona oceny materiału dowodowego w sposób odmienny od ocen, które z tych samych dowodów wywodzi strona postępowania, jeżeli wszelkie opisane wyżej reguły zostaną przez organ dochowane.
W ocenie Sądu, organ w wyrokowanej sprawie sprostał ww. zasadom, a rezultat dokonanych przez siebie ustaleń i ocen prawidłowo przedstawił w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Sądu uznaje, że zaskarżona decyzja w pełni odpowiada też wymogom z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Wyczerpująco informuje Stronę o motywach, którymi kierował się organ, załatwiając sprawę, odzwierciedla tok jego rozumowania, w szczególności zawiera ocenę zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych przepisów oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa. Decyzja jest więc jasna i czytelna i w pełni poddawała się kontroli sądowej.
Podsumowując, Sąd nie stwierdził także, aby w toku postępowania organy podatkowe naruszyły powołane w skardze przepisy postępowania. W szczególności postępowanie prowadzone było w ocenie Sądu z dochowaniem stosownych zasad procesowych, organ zebrał materiał dowodowy niezbędny do załatwienia sprawy i go w całości rozpatrzył, a uzasadnienie skarżonej decyzji spełnia wymogi określone przepisami prawa. Wobec braku wątpliwości co do interpretacji zastosowanych przepisów, bezzasadny jest też zarzut naruszenia ar. 2a O.p. Brak wiedzy Strony o obowiązujących przepisach prawa nie jest przesłanka eskulpacyjną, mogącą powodować uniknięcie określenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości.
W skardze na decyzje DIAS, Sąd nie bada przewlekłości postępowania, w tym zakresie przysługiwał Stronie odrębny środek zaskarżenia.
W związku z powyższym wszystkie zarzuty skargi Sąd uznał za niezasadne.
Ponadto Sąd wskazuje, że - zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. - sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie dostrzegł, aby w zakresie pozostałych ustaleń i ich skutków znajdujących odzwierciedlenie w skarżonej decyzji, a nieobjętych zarzutami skargi, naruszała ona prawo.
Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że organ nie naruszył przy wydawaniu skarżonej decyzji przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania i nie naruszył wskazanych przez skarżącego przepisów, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości.