Uzasadnienie
1. Postępowanie przed organami podatkowymi.
1.1. Sprawa była już przedmiotem rozstrzygania przed tutejszym Sądem, który wyrokiem z dnia 21 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 348/21 oddalił w całości skargę B. sp. z o.o. z siedzibą w C. (dalej Strona/Spółka/Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej organ odwoławczy) z dnia 8 lutego 2021 r. nr 0201-IOV3.4103.136.2019 w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej VAT) za styczeń 2017 r. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej NSA) wyrokiem z dnia 7 października 2025 r., sygn. akt I FSK 1408/22, uchylił wyrok WSA we Wrocławiu i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Sąd zobowiązany jest do rozpoznania ponownie skargi Spółki na ww. decyzję organu odwoławczego.
1.2. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu (dalej organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia 18 listopada 2019 r. nr 0271-SPP-2,4103.265.2017 określającą, na podstawie art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. b), art. 88 ust. 3a pkt 2, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.; dalej uVAT) Spółce kwotę zwrotu VAT za styczeń 2017 r. w wysokości 62 099,00 zł oraz ustalającą na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. b) i c) uVAT dodatkowe zobowiązanie podatkowe (dalej sankcja VAT) w wysokości 829 104,00 zł.
1.3. W toku postępowania organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że Strona złożyła w dniu 27 lutego 2017 r. deklarację VAT-7 za styczeń 2017 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 2 825 780,00 zł, w tym kwotę do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w wysokości 2 750 000,00 zł. Zadeklarowany zwrot podatku wynikał z uwzględnienia w rozliczeniu za styczeń 2017 r. faktur VAT wystawionych w dniu 5 stycznia 2017 r. przez E. sp. z o.o. (dalej E.) na rzecz Spółki. Faktura VAT nr [...] dotycząca sprzedaży nieruchomości zabudowanej na kwotę 10 000 000,00 zł, VAT 2 300 000,00 zł została wystawiona na podstawie notarialnej umowy sprzedaży zawartej w dniu 5 stycznia 2017 r. (Rep. [...] nr [...]). W przedwstępnej umowie sprzedaży (Rep. [...]) z dnia 2 listopada 2016 r. w § 7.1. strony postanowiły, że w terminie do dnia 30 stycznia zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży maszyn, urządzeń oraz środków transportu, których szczegółowy opis stanowił załącznik do przedwstępnej umowy sprzedaży oraz surowców, półproduktów, wyrobów gotowych, narzędzi form, pojemników i puszek, a także związaną z tym technologię produkcji łańcuchów, bazę klientów oraz wszelkie inne wartości niematerialne i prawne związane z technologią i produkcją łańcuchów, w tym prawo do znaku towarowego/handlowego "[...]" za cenę 2 200 000,00 zł plus VAT. Postanowiono też, że w sytuacji, gdy ww. umowa nie zostanie zawarta sprzedający będzie miał prawo odstąpić od przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości nr 1 i 2 w terminie do dnia 31 lipca 2017 r. W § 2 pkt 17 przedwstępnej umowy sprzedaży zawarto załącznik – zestawienie maszyn i urządzeń oraz środków transportu. Skarżąca potwierdziła istnienie ww. załącznika, przedkładając jego kopię o nazwie – zestawienie maszyn i urządzeń załącznik Nr 1 do fv nr [...]. Pięć faktur VAT z dnia 5 stycznia 2017 r. dokumentowały sprzedaże komisowe z dnia 20 października 2016 r. przez E. na rzecz Spółki: faktura VAT nr [...] r. – sprzedaż komisowa prawa ochronnego do słownego znaku towarowego "[...]" [(umowa komisowa miedzy Z. sp. z o.o. /komitent/prokurent samoistny–W. M./ a E. /komisant/prokurent samoistny–W. M.); wartość netto 11 000 zł, VAT 2 530 zł]; faktura VAT nr [...]–sprzedaż komisowa linii galwanizacyjnej, oczyszczalni ścieków, gniazda do cynkowania w bębnach (umowa komisowa między I. sp. z o.o./komitent/prokurent samoistny W. M. a E. /komisant/prokurent samoistny – W. M.); wartość łączna netto 38 500 zł VAT 8 855 zł]; faktura VAT nr [...]–sprzedaż komisowa (tokarek, spawarki, używanego centrum frezerskiego, linii hartowniczej, narzędzi i przyrządów technicznych do produkcji łańcuchów, licencji na używanie programu do skrawki, produkcji w toku łańcuchów, materiałów hutniczych między C. sp. z o.o. /komitent/prokurent samoistny–W. M./ a E. /komisant/prokurent samoistny–W. M.); wartość netto 874 781,22 zł, VAT 201 199,68 zł; faktura VAT nr [...]–sprzedaż komisowa materiałów hutniczych miedzy C. sp. z o.o. /komitent/prokurent samoistny–W. M./ a E. /komisant/prokurent samoistny–W. M.); wartość netto 183 994, 32 zł (odwrotne obciążenie)]; faktura VAT nr [...]–sprzedaż komisowa maszyn i urządzeń według zestawienia – umowa komisu między /komitent W. M. a E. /komisant/prokurent samoistny–W. M.); wartość netto 997 124,50 zł, VAT 229 338,64 zł]. Podniesiono też, że kontrahent sprzedał Spółce materiały hutnicze, Spółka przejęła też produkcję w toku, stanowiska pracy oraz zatrudniła pracowników wraz z wyposażeniem oraz wyposażeniem biurowym, dokumentację techniczną oraz przejęła zobowiązania udokumentowane protokołami przekazań-szczegółowo wskazanych na stronach od 17 do 33 oraz s. 36-59 decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Wskazano, że kontrahent w dniu 16 lutego 2017 r. skorygował faktury VAT nr [...] w ten sposób, że zwiększono wartość netto sprzedanych towarów, bez VAT. Spółka zwróciła faktury korygujące do kontrahenta i zaznaczyła, że nie uwzględniła ich w rozliczeniu za styczeń 2017 r. Powołano się na wniosek kontrahenta o wydanie interpretacji indywidualnej w którym opisano zaistniały stan faktyczny, wskazując, że kontrahent od października 2016 r. prowadził działalność produkcyjną w zakresie produkcji łańcuchów, w oparciu o majątek i markę D., opisał zaistniałe okoliczności wskazał, że przeniósł na nabywcę wszystkie składniki majątku przedsiębiorstwa, uzyskując w zamian cenę sprzedaży. Uważał, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 uVAT. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pozostawił wniosek bez rozpoznania z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych. Powołano się na wniosek Spółki z dnia 4 stycznia 2017 r. o udzielenie pomocy publicznej w związku z projektem inwestycyjnym–produkcji elementów do sprzętu motoryzacyjnego; ogłoszenia zawierające ofertę sprzedaży przedsiębiorstwa D. przez G. sp. z o.o. oraz przez D.(1) sp. z o.o. oraz artykuły internetowe informujące, że Spółka zakupiła przedsiębiorstwo D. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji w wyniku zawarcia szeregu umów oraz czynności faktycznych w postaci przekazań składników majątkowych za protokołami, Spółka nabyła prawo własności i w sposób faktyczny rozporządzała jak właściciel składnikami majątku E. wykorzystywanymi przez ten podmiot do prowadzenia działalności gospodarczej, z wyjątkiem firmy tego podmiotu, tworzącymi łącznie przedsiębiorstwo. Bez znaczenia dla kwalifikacji prawnopodatkowej pozostaje fakt, że strony rozbiły transakcję dostawy przedsiębiorstwa na szereg transakcji obejmujących oddzielnie: nieruchomości, maszyny, urządzenia, materiały surowe i produkcję w toku oraz znak towarowy. Bez znaczenia jest również to, że część substratu przedsiębiorstwa (wyposażenie stanowisk pracy, pozostałe wyposażenie biurowe, technologia, know-how, przyrządy i formy do produkcji oraz różnorodna dokumentacja) pozostała poza zakresem zawartych umów z dnia 5 stycznia 2017 r. skoro doszło do ich faktycznego przekazania nabywcy, który potwierdził, że ich przejęcie nastąpiło jako część składowa Spółki podlegającej zakupowi (wyjaśnienia Spółki z dnia 21 czerwca 2017 r.). Pomimo, że poza zakresem umów została firma pod jaką działał podmiot E., okoliczność ta również nie ma wpływu na kwalifikację przedmiotu dostawy. Skoro Spółka nabyła prawo do znaku towarowego "[...], dzięki temu Spółka mogła kontynuować oznaczanie tym znakiem towarów produkowanych przez przedmiotowe przedsiębiorstwo. Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że zachowano ciągłość działalności przedsiębiorstwa. Nabywca przyjął na siebie zobowiązanie do kontynuowania produkcji i bezpośrednio po nabyciu prowadził produkcję, a składniki majątkowe pozostały funkcjonalnie powiązaną całością. Według organu podatkowego pierwszej instancji, obie strony transakcji, miały świadomość, że wprowadzają do obrotu prawnego umowy zawierające wady prawne. Uznano zatem, że faktury VAT dokumentują transakcje mające łącznie za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 uVAT. Podatek wykazany na tych fakturach nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 uVAT. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji podatek wynikający z faktur VAT nie został odprowadzony do Skarbu Państwa, a jednocześnie Strony wystąpiły o zwrot tego podatku. W konsekwencji, organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że Strona w deklaracji dla potrzeb VAT za styczeń 2017 r.: zawyżyła wartość netto nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych o 12 016 006 zł, zawyżyła podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych o 2 763 681 zł (dotyczy faktur VAT nr [...]; [...]). Ponadto organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że faktura VAT nr [...] z dnia 5 stycznia 2017 r., wystawiona przez E., dokumentująca sprzedaż materiałów hutniczych w ilości 239 140 kg, dotyczy także zbycia przedsiębiorstwa i w konsekwencji przedmiot dostawy wykazany na tej fakturze nie jest objęty regulacją uVAT. Podatnik, zatem nieprawidłowo dokonał rozliczenia tejże faktury w trybie odwrotnego obciążenia na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 7 uVAT w zakresie podatku należnego oraz na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 4 lit. a) uVAT, w zakresie podatku naliczonego. Skutkiem tego Spółka: zawyżyła podstawę opodatkowania dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 uVAT o kwotę 183 994 zł; zawyżyła podatek należny z tytułu dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 uVAT o kwotę 42 319 zł; zawyżyła wartość netto nabycia towarów i usług pozostałych o kwotę 183 994 zł, zawyżyła podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług pozostałych o kwotę 42 319 zł.
W związku ze stwierdzeniem, że Spółka w złożonej deklaracji podatkowej wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy wyższą od kwoty należnej o kwotę 2 687 901 zł i jednocześnie kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wyższą od kwoty należnej o kwotę 75 780 zł, na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. b) i c) uVAT, organ podatkowy pierwszej instancji ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 829 104 zł.
1.4. Na skutek wniesionego odwołania organ odwoławczy powołaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Podkreślono, że w 2016 roku w Internecie zamieszczane były oferty sprzedaży przedsiębiorstwa zlokalizowanego w C. przy ul. [...], występującego pod różnymi firmami, ale zawierającego część identyfikującą w postaci nazwy "D.". Z artykułów internetowych wynika, że Strona była zainteresowana zakupem ww. przedsiębiorstwa i podczas procesu prowadzącego do jego nabycia miała pełną świadomość, że przedmiotem transakcji jest funkcjonujący zakład pracy produkujący łańcuchy. Skarżąca deklarowała zamiar kontynuacji produkcji łańcuchów z użyciem znaku towarowego używanego przez D. i przy utrzymaniu zatrudnienia wszystkich pracowników. W trakcie negocjacji Strona zapoznawała się między innymi z danymi dotyczącymi pracowników oferowanego przedsiębiorstwa takim jak koszt płac i inne dane kadrowe; strony w toku negocjacji ustaliły, że dla ułatwienia przeprowadzenia transakcji zbycia przedsiębiorstwa zostanie utworzona spółka celowa E. Strona złożyła do Ministra Rozwoju i Finansów wniosek o udzielenie pomocy publicznej w uzasadnieniu wyjaśniła, że firma planuje nabycie zakładu produkcyjnego znajdującego się w C. W załączniku do wniosku przedstawiła zakres projektu inwestycyjnego, na który starała się o przyznanie pomocy publicznej i wyjaśniła, że projekt obejmuje swym zakresem nabycie zakładu od stron na warunkach rynkowych oraz dostosowanie istniejącego zakładu produkcyjnego wyposażenie w ciągi technologiczne i pozostałe wyposażenie oraz uruchomienie procesu produkcji. Ponadto w toku postępowań przed sądami powszechnymi strony powoływały się na zamiar przejęcia przez Skarżącą przez podatnika przedsiębiorstwa pod firmą D. Organ odwoławczy powołał się także na treść umów zawartych pomiędzy P. spółką z o.o. (P.), W. M. oraz E. z umów tych w ocenie organu odwoławczego wynikało, iż przedmiotem dzierżawy jest zorganizowane przedsiębiorstwo zajmujące się produkcją łańcuchów. Organ odwoławczy wskazał na umowę zakupu zawartą pomiędzy Spółką a E. dotyczącą zakupu nieruchomości. Wskazał także na umowy komisu, z których wynika, że E. działając, jako komisant zobowiązała się do sprzedaży poszczególnych urządzeń i linii produkcyjnych a także znaku towarowego licencji stanowiących własność przedsiębiorstwa Z., C., I. oraz W. M. W ocenie organu odwoławczego umowy te dotknięte były wadami prawnymi ze względu na nieprawidłową reprezentację stron jednakże zostały konwalidowane w trybie art. 103 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.; dalej KC). Na tej podstawie E. zawarła ze stroną umowę przedwstępną sprzedaży aktem notarialnym z dnia 2 listopada 2016 r., a następnie 3 umowy sprzedaży maszyn i urządzeń oraz umowę sprzedaży znaku towarowego wszystkie z dnia 5 stycznia 2017 r. Co istotne z informacji uzyskanych od organów podatkowych właściwych dla komitetów wynika, że żaden z nich nie dokonał rozliczenia VAT transakcji dotyczącej przedmiotu umów komisowych. Organ odwoławczy wskazał, że na potrzeby VAT wszystkie wykonywane w umowie komisu czynności są traktowane jak niezależne od siebie, bowiem w każdym przypadku mamy do czynienia z dwiema, kolejno po sobie następującymi zdarzeniami opodatkowanymi, dlatego wydanie towarów między komitetem, a komisantem oraz wydanie towarów przez komisanta końcowemu nabywcy zostało zrównane z dostawą towarów. W przekonaniu organu odwoławczego, E. została utworzona na potrzeby przejęcia poszczególnych elementów przedsiębiorstwa i przekazania ich do Skarżącej-co wynika, m.in. z zeznań świadków. Następnie E. i Skarżąca porozumiały się, co do sposobu nabycia aktywów i znaku towarowego akceptując nabycie tych składników w drodze rzekomej sprzedaży komisowej. Skoro Skarżąca dysponowała wszystkimi umowami z dnia 20 października 2016 r. (umowy te zostały przedłożone podczas kontroli podatkowej), w których nie była stroną oraz działała przez profesjonalnych doradców podatkowych, nie sposób przyjąć, iż mogła zignorować łatwe do zweryfikowania opisane powyżej wady prawne, tzw. umów komisu i umów sprzedaży komisowej. W ocenie organu odwoławczego zarówno E., działająca przez W. M. jak i Skarżąca, działająca przy pomocy profesjonalnych pełnomocników, świadomie wprowadziły do obrotu prawnego umowy komisu, z zamiarem stworzenia pozorów dostaw niepowiązanych ze sobą składników majątkowych i niemajątkowych. Dodać należy także, iż sprzedaż prawa (przeniesienie prawa) do znaku towarowego "[...]", jako składnika niematerialnego, tworzącego łącznie z innymi składnikami przedmiotowe przedsiębiorstwo, czyli przedmiot dostawy ustalony w niniejszej sprawie podatkowej, mieści się w określeniu zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 uVAT. Wszystkie przedmioty oddane za ww. umowami w komis były w sposób ciągły używane najpierw przez P., a następnie od dnia 21 grudnia 2016 r. przez E. Natomiast do istoty umowy komisowej należy jedynie piecza nad pozostawionym w komisie mieniem. W załączeniu do odpowiedzi z dnia 22 maja 2019 r. P. na zapytanie organu podatkowego pierwszej instancji wpłynęły, m.in. protokoły przekazania stanowisk pracy oraz protokół zdawczo-odbiorczy nieruchomości spisane pomiędzy P. (przekazującym) a E. (odbierającym). Z protokołów tych wynika, że w dniu 21 grudnia 2016 r. P. przekazał do E.: stanowiska pracy wraz z wyposażeniem, dokumentacją mailową, korespondencją pomiędzy kontrahentami, urzędami, dostawcami, dokumentacją techniczną dotyczącą produkcji łańcuchów, dokumentacją dotyczącą zamówień zrealizowanych, ofertami, zapytaniami ofertowymi, fakturami, a ponadto zamówienia niezrealizowane, zlecenia produkcyjne, licencję na oprogramowanie, nieruchomości (budynek hali cynkowni galwanicznej, budynek biurowca, budynek hali głównej produkcji łańcuchów, budynek hartowni) oraz wyposażenie pomieszczenia Działu Kadr. Rzeczy, prawa oraz zobowiązania przekazane w dniu 21 grudnia 2016 r. przez P. do E. zostały następnie w dniach 2-5 stycznia 2017 r. przekazane za identycznie brzmiącymi protokołami przez E. do Skarżącej. Jak ustalono, z użyciem ww. składników funkcjonowała w sposób ciągły załoga przedsiębiorstwa. Organ odwoławczy podkreślił także, że już do umowy przedwstępnej z dnia 2 listopada 2016 r. został sporządzony w formie załącznika szczegółowy opis maszyn, urządzeń oraz środków transportu będących przedmiotem sprzedaży w przyszłości. Załącznik został zatytułowany, jako "Zestawienie maszyn i urządzeń załącznik nr 1 do fv nr [...]". Dokument ten zawiera tabelaryczne zestawienie maszyn i urządzeń z podanymi numerami ewidencyjnymi. Również do umowy sprzedaży maszyn i urządzeń z dnia 5 stycznia 2017 r., w której wskazano, że sprzedaż następuje w wykonaniu umowy komisu zawartej z W. M. w dniu 20 października 2016 r., dołączono czternastostronicowy załącznik "Zestawienie maszyn i urządzeń. Załącznik nr 1 do fv nr [...]". Analiza tych załączników prowadzi do wniosku, iż załącznik, o którym mowa w § 2 pkt 17 przedwstępnej umowy sprzedaży jest tym samym załącznikiem, który został załączony do umowy sprzedaży maszyn i urządzeń z dnia 5 stycznia 2017 r. W ocenie organu odwoławczego świadczy to o tym, że strony transakcji już w dniu 2 listopada 2016 r. wiedziały, że zostanie wystawiona faktura za sprzedaż maszyn i urządzeń i będzie to faktura z konkretnym numerem. Ustalenie dla transakcji sprzedaży maszyn i urządzeń numeru faktury "[...]" oznacza, że już w dniu 2 listopada 2016 r. znana była ilość, kolejność i numery faktur dokumentujących zdarzenia mające wystąpić w przyszłości. Przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą w normalnych warunkach rynkowych, w których faktury wystawiane są na bieżąco, a ich numeracja jest ciągła, nie jest w stanie przewidzieć, jaki numer faktury będzie przypisany do transakcji, która ma zostać zawarta w przyszłości (strony przedwstępnej umowy sprzedaży zobowiązały się zawrzeć umowę sprzedaży do dnia 30 stycznia 2017 r.). Ustalenie wszystkiego z dwumiesięcznym wyprzedzeniem odbiega od typowych transakcji i wskazuje na ustalany "z góry" sposób działania kontrahentów. Niewątpliwie dokonywanie szczegółowych ustaleń, co do okoliczności, które zwykle nie są objęte ustaleniami stron, wskazuje na szczególnie bliskie współdziałanie stron i bardzo szczegółowe rozplanowanie wszystkich działań. Powyższe ustalenia podważają twierdzenie Spółki o działalności E. jako komisanta. W związku z tym należy uznać, że nabywca, tj. Skarżąca znała, akceptowała i współtworzyła wszystkie ustalenia, co do przeprowadzenia transakcji, w tym również wystawienia w dniu 5 stycznia 2017 r. przez E. pięciu faktur VAT na rzecz Skarżącej, których łącznym przedmiotem dostawy było funkcjonujące przedsiębiorstwo. Organ odwoławczy wskazał też, iż z zebranych dowodów wynika, że Strona przejęła dokumentację techniczną przedsiębiorstwa licencje na oprogramowanie produkcję w toku oraz materiały hutnicze i inne wskazane fakturze VAT. Strona przejęła także przedmioty niebędące własnością P. i zobowiązała się je zwrócić. Przejęła także zobowiązania w tym zobowiązania do terminowego wykonania zamówień. Także z przekazanych przez Stronę dokumentów wynika, iż realizowała ona zamówienia złożone w 2016 r. i odpowiadające asortymentowi oferowane mu przez poprzedniego producenta. Ze zgromadzonych dowodów wynika także, iż Strona przejęła dotychczas istniejące stanowiska pracy wraz z odpowiadającymi im sprzętem i dokumentacją, a także środki pieniężne. Dalej organ odwoławczy wskazał, iż z ustaleń poczynionych przez sąd pracy wynika, iż E. wstąpiła skutecznie w dotychczasowe stosunki pracy pracowników P. Natomiast ze zgromadzonych zeznań świadków wynika, iż po nabyciu składników majątkowych przez Stronę, nastąpiło także przejęcie pracowników, którzy wykonywali dotychczasowe obowiązki na dotychczasowych urządzeniach w ich dotychczasowym zakresie. Pomimo tego, iż formalnie E. nie wypowiedziała stosunków pracy pracownikom, to do od niej bezpośrednio zostali przyjęci pracownicy przez Stronę. Jak wynika z akt sprawy, kwestię kontynuacji zatrudnienia Strona omawiała także z władzami lokalnymi. Strona miała dostęp do akt kadrowych załogi nabywanego przedsiębiorstwa i miała stały kontakt z pracownikami. Pracownicy zatrudnieni wcześniej przez P., a następnie E., zostali nakłonieni do podpisania umów z podmiotem pośredniczącym P.(1). Jednakże zarówno Strona jak i podmiot pośredniczący nie podjęły żadnych czynności w celu zorganizowania zakładów pracy podmioty te nie były zmuszone do przeprowadzenia rekrutacji na rynku pracy, gdyż dotychczasowi pracownicy świadczyli dalej pracę na rzecz strony. Ani P.(1) ani Strona nie tworzyły stanowisk pracy, bowiem stanowiska te istniały wcześniej, tworząc układ organizacyjny zakładu pracy, który w tej postaci został przejęty przez Stronę. Wskazanie, że obok nabycia przez Stronę powiązanych ze sobą składników majątkowych doszło także do przejęcia pracowników dowodzi, iż przedmiotem nabycia było zorganizowane przedsiębiorstwo. W ocenie organu odwoławczego faktyczne władztwo nad zakładem pracy od E. przejęła Strona, której zostały przekazane składniki majątkowe i niemajątkowe, i która zachowała strukturę i dotychczasową organizację zakładu pracy. W ocenie organu odwoławczego Strona wraz z E. generowały i wprowadzały do obrotu prawnego dokumenty, w tym faktury VAT z wykazanym VAT w celu doprowadzenia do zbycia zespołów majątkowych i niemajątkowych tworzących wspólnie zorganizowane przedsiębiorstwo. Przy czym podmiot generujący faktury VAT nie odprowadził podatku do skarbu państwa, a drugi podmiot otrzymał zestaw dokumentów, na podstawie, których świadomie rozliczył podatek naliczony i wystąpił o nienależny zwrot różnicy podatku. Stwierdzone w stanie faktycznym przejęcie składników materialnych i niematerialnych odbywało się etapami, jednakże Strona i E. w istocie już w umowie przedwstępnej porozumiały się, co do kupna i sprzedaży wszystkich składników majątkowych. W umowie tej strony określiły zbiorczo cenę za wszystkie składniki majątkowe, choć w chwili zawarcia umowy dokładny stan ilościowy i wartościowy surowców produkcji w toku oraz wyrobów gotowych nie mógł być znany na dzień końcowej transakcji. Także to potwierdza, iż w istocie doszło do zbycia przedsiębiorstwa, a nie odrębnych dostaw niepowiązanych ze sobą składników majątkowych. Dalej organ odwoławczy wskazał, że E. w związku z zakwalifikowaniem transakcji sprzedaży składników majątkowych, jako sprzedaży przedsiębiorstwa wystawiła faktury korygujące do faktur VAT z dnia 5 stycznia 2017 r. W wyniku tej korekty zwiększyła się wartość netto sprzedanych towarów do wcześniejszych wartości brutto oraz zmniejszyła się wartość VAT do wartości zero. Organ odwoławczy powołał też dowody zebrane w toku postępowania karnego w tym wyjaśnienia osoby świadczącej obsługę prawną transakcji, z których wynikało, iż od początku planowane było opodatkowanie transakcji VAT. Zdaniem świadka dokonane korekty faktur VAT były nieprawidłowe natomiast zgodnie z zeznaniami W. M. forma opodatkowania to jest opodatkowanie VAT zostało narzucone przez kancelarię prawną, która obsługiwała kupującego. W konsekwencji organ odwoławczy podzielił stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, iż Strona nie była uprawniona do wykazania podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących w istocie nabycie zorganizowanego przedsiębiorstwa. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy ocenił, iż w toku postępowania zgromadzone zostały wszystkie możliwe dowody, z którymi podatnik został zapoznany i miał możliwość wypowiedzenia się, co do ich treści wskazał także, iż odnośnie dowodów wyłączonych z akt sprawy do akt sprawy włączono ich zanonimizowane odpisy. Powołując się natomiast na brzmienie artykułu 112b ust. 1 pkt 1 lit. b) i c) uVAT, organ odwoławczy uznał, iż prawidłowo zostało w tej sytuacji określone dodatkowe zobowiązanie w VAT.