SKO podkreśliło również, że istota sporu w prowadzonym postępowaniu podatkowym dotyczy zawartego w art. 8 pkt 5 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 70 ze zm.; dalej u.p.o.l.) wyłączenia spod opodatkowania przyczep i naczep, które obejmuje środki transportowe związane wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego. Dla rozstrzygnięcia sprawy kluczowe pozostaje więc ustalenie, czy Strona wykorzystywała zakupioną w dniu 21 czerwca 2023 r. przyczepę ciężarową rolniczą [...], wyłącznie do działalności rolniczej, prowadzonej przez Stronę jako podatnika podatku rolnego. Zasadne było zatem wystąpienie przez organ I instancji do Podatnika, prowadzącego działalność transportową o dokumenty, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach, czyli o dokumenty, o których mowa w art. 262 § 1 pkt 2a O.p.
Kolegium zaznaczyło jednocześnie, że art. 262 § 1 pkt 2a O.p. nie wymaga, aby organ podatkowy podawał w wezwaniu przepisy prawa zobowiązujące wezwanego do posiadania określonych dokumentów. Co więcej, nie istnieje przepis Ordynacji podatkowej wskazujący, że brak wskazania takiej podstawy prawnej w wezwaniu kierowanym do strony implikuje jego bezskuteczność lub brak możliwości nałożenia kary porządkowej. Zresztą podanie ww. przepisów spełniałoby wyłącznie funkcję informacyjną i nie wpływało na prawny obowiązek posiadania dokumentów, który wynika z adekwatnych przepisów prawa. W ocenie Kolegium wezwania organu I instancji spełniały wymogi prawne, a zastosowanie kary porządkowej w okolicznościach niniejszej sprawy było uzasadnione.
SKO zaznaczyło też, że w przedmiotowej sprawie Strona nie wykazała, aby zarówno termin jaki miała na przedstawienie odpowiedniej dokumentacji, jak i inne okoliczności, nie pozwalały jej na dokonanie oczekiwanych czynności. To zaś oznacza, że Podatnik nie wykazał obiektywnych (a jedynie subiektywne) okoliczności uzasadniających odmowę, co prawidłowo ocenił organ I instancji.
Wskazując na koniec, że kara porządkowa powinna być taka, aby w świetle wszystkich okoliczności sprawy można było uznać ją za sprawiedliwą, SKO oceniło, że organ I instancji sprostał temu wymogowi. Wziął bowiem pod uwagę całokształt okoliczności i wagę istotności żądanych dowodów w prowadzonym postępowaniu podatkowym, bezzasadne przedłużanie tego postępowania, ewentualne uszczuplenie podatku od środków transportowych. Co istotne, zdaniem Kolegium, wysokość kwestionowanej kary porządkowej jest adekwatna do zachowania Podatnika, które nosi znamiona uporczywego utrudniania postępowania i uniemożliwiania jego zakończenia, a przede wszystkim ma wobec niego charakter dyscyplinujący.
2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.
2.1. Skarżący wniósł do tutejszego Sądu skargę na powyższe postanowienie SKO, nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem i uważając, że nałożenie na niego kary porządkowej było niesprawiedliwe i bezkarne.
Strona twierdzi, że brała czynny udział w postępowaniu i złożyła wszystkie wymagane organowi l instancji, które ten z kolei pominął.
2.2. W odpowiedzi na skargę, Kolegium podtrzymało w całości swoje dotychczasowe stanowisko, wnosząc o oddalenie skargi.
W uzupełnieniu organ odwoławczy podniósł, że załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym – stosownie do przepisu art. 139 § 3 O.p. – powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. Natomiast zgodnie zaś z treścią art. 239 O.p., do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Zażalenie wraz z całością akt sprawy wpłynęło do Kolegium w dniu 20 maja 2024 r., a zatem termin rozpatrzenia zażalenia upływał w dniu 20 lipca 2024 r. i został dochowany. Rozstrzygnięcie zażalenia zostało bowiem dokonane przez skład orzekający na posiedzeniu w dniu 19 lipca 2024 r., czyli przed upływem terminu przewidzianego przepisami Ordynacji podatkowej.
3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.
3.1. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości – między innymi – przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W oparciu o art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie. Wskutek takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania, co wynika z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a. W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność postanowienia, stosownie do dyspozycji art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. W myśl art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części.
3.2. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.
3.3. Wskazując ramy prawne sprawy należy przypomnieć, że zgodnie z wyłączeniem przedmiotowym zawartym w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.
Z kolei zgodnie z przepisem art. 8 pkt 5 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 70 ze zm.; dalej jako u.p.o.l.), opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają, między innymi:
- przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą od 7 ton i poniżej 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego;
- przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą równą lub wyższą niż 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego.
Według przepisu art. 155 § 1 O.p., organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Przepis § 1a tegoż artykułu stanowi, że organ podatkowy obowiązany jest dołożyć starań, aby zadośćuczynienie wezwaniu nie było uciążliwe.
Jak z kolei stanowi art. 262 § 1 pkt 2a O.p., strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili okazania lub nie przedstawili w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach, mogą zostać ukarani karą porządkową do 3700 zł. Stosownie do § 5 powołanego artykułu, karę porządkową nakłada się w formie postanowienia, na które służy zażalenie.
3.4. W sprawie sporne jest, czy zachodziły prawem wymagane podstawy do tego, aby na Podatnika została nałożona kara porządkowa.
Jak słusznie zauważył organ odwoławczy, istota sporu w prowadzonym postępowaniu podatkowym dotyczy zawartego w art. 8 pkt 5 i 6 u.p.ol. wyłączenia spod opodatkowania przyczep i naczep, które obejmuje środki transportowe związane wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego. Dla rozstrzygnięcia sprawy wymiaru tego podatku kluczowe zatem pozostaje ustalenie, czy Strona wykorzystywała zakupioną w dniu 21 czerwca 2023 r. przyczepę ciężarową rolniczą [...], wyłącznie do działalności rolniczej, prowadzonej przez Stronę jako podatnika podatku rolnego.
Organ podatkowy nie kwestionował przy tym faktu prowadzenia przez Podatnika działalności rolniczej, ani jego statusu jako podatnika podatku rolnego. Koncentrował się przede wszystkim na przesłance wyłączności wykorzystywania przedmiotowego środka transportowego w działalności rolniczej. Istotna jest przy tym okoliczność, że fakturę z dnia 21 czerwca 2023 r., dokumentującą zakup ww. przyczepy, wystawiono na Przedsiębiorstwo Wielobranżowe T. w W., ul. [...] (widniejące również w CEilDG).
3.5. Sąd podziela ocenę kolegium, że zastosowany w sprawie przepis art. 262 § 1 pkt 2a O.p. na celu zdyscyplinowanie osób do wykonania ciążących na nich obowiązków procesowych, których realizacja pozostaje niezbędna dla prawidłowego przebiegu postępowania prowadzonego przez organ podatkowy.
W niniejszej sprawie, powodem do wydania kwestionowanego postanowienia z dnia 25 kwietnia 2024 r., była bezzasadna odmowa przedłożenia aktualnej ewidencji środków trwałych na rok 2023 Przedsiębiorstwa Wielobranżowego T., w toku prowadzonego postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych na 2023 r., pomimo dwukrotnego wezwania Strony przez organ I instancji do dokonania tej czynności. W wezwaniach kierowanych do Podatnika w trybie art. 155 § 1 O.p. przez Prezydenta zawarto pouczenie o konsekwencjach wynikających z art. 262 § 1 O.p.
Skoro zatem Podatnik został właściwie wezwany, z podaniem rygoru i terminu przedstawienia ewidencji środków trwałych na 2023 r. jego firmy transportowej, to wobec nieprzedłożenia stosownych dokumentów zaistniały podstawy do nałożenia na niego kary porządkowej.
Sama Strona zresztą nie kwestionowała faktu nieprzedstawienia przez nią organowi podatkowemu wskazanej dokumentacji, uznając natomiast, że nie może przedkładać osobom nieupoważnionym ewidencji środków trwałych, ponieważ jest tam majątek jej firmy i nie życzy sobie, aby każdy miał dostęp do tych informacji. Jak słusznie jednak oceniło SKO, takie stanowisko Podatnika nie oznacza, że wezwanie zostało niewykonane z przyczyn usprawiedliwionych. Zgodnie z trafnie powołanym przez organ odwoławczy poglądem naczelnego Sądu Administracyjnego, odmowa podania parametrów niezbędnych dla wymiaru podatku mieści się bowiem w katalogu zachowań uzasadniających nałożenie kary porządkowej (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2016 r. o sygn. akt II FSK 3023/13, publ. CBOSA).
Odnosząc się do zaświadczenia złożonego do akt sprawy przez Podania, stwierdzić należy, że Kolegium trafnie wskazało, jako jeden z możliwych środków dowodowych, złożone na wniosek Podatnika oświadczenie w trybie art. 180 § 2 O.p. Słusznie jednak zaznaczyło przy tym, że takie oświadczenie nie jest szczególnym środkiem dowodowym. Jest to wyłącznie twierdzenie strony, które może dotyczyć faktów lub stanu prawnego i podlega ocenie przez organ podatkowy. Oświadczenie to nie jest dla organu wiążące, bowiem można podważyć jego moc i wiarygodność w oparciu o inne dowody, zwłaszcza jeśli budzi wątpliwości. Tym samym nawet, jeżeli podatnik złoży takowe oświadczenie, organ podatkowy może i powinien ocenić jego wiarygodność, konfrontując jego treść z całokształtem materiału dowodowego w sprawie, a w razie potrzeby, przeprowadzić dalsze czynności dowodowe. Jednakże, zaprezentowane przez Stronę zaświadczenie, jak trafnie zauważył organ odwoławczy, nie nosi znamion oświadczenia Podatnika (co sam potwierdziła również w odwołaniu). Nie stanowi ono również wypełnienia czynności, do dokonania której Strona była wzywana przez organ podatkowy.
Organ I instancji miał zatem uzasadnione podstawy do zastosowania wobec Podatnika kary porządkowej w kwocie 100 zł, zgodnie z dyspozycją art. 262 § 1 pkt 2a O.p.
Nie budzi również zastrzeżeń Sądu wysokość kary, którą obiektywnie – zważywszy na obstrukcję procesową ze strony Podatnika i jej skutki (uniemożliwianie zakończenia postępowania podatkowego) – należy uznać jednak za łagodną.
3.7. Nie dopatrując się uzasadnienia w argumentacji podniesionej w skardze, a także jakichkolwiek innych naruszeń przepisów prawa o możliwym wpływie na wynik sprawy, a tym bardziej istotnym, Sąd – w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a. – oddalił skargę jako nieuzasadnioną.
3.8. Skarga złożona w niniejszej sprawie została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). W sprawach, o których mowa w art. 119 p.p.s.a., Sąd nie jest przy tym związany wnioskiem strony o przekazanie sprawy do rozpatrzenia na rozprawie (por. wyroki NSA z dnia: 11 marca 2021 r. o sygn. akt I OSK 4109/18 oraz 7 września 2023 r. o sygn. akt III FSK 2769/21 – publ. w CBOSA).