Wobec tego rozliczenie Strony w podatku VAT od stycznia do grudnia 2019 r., styczeń, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2020 r., nie uległo przedawnieniu
Dalej organ wskazał, że w kontrolowanym okresie Strona prowadziła zarejestrowaną działalność gospodarczą pod nazwą M. sp. z o.o.
Faktycznym i przeważającym rodzajem działalności była sprzedaż hurtowa mebli biurowych. Spółka, 4.01.2002 r. została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla Wrocławia Fabrycznej we Wrocławiu, VI Wydział Gospodarczy - nr KRS 0000077970. Spółka działa pod nr NIP: 8981804497, REGON: 931928610.
W dalszej części organ odwoławczy przytoczył ustalenia dotyczące Kontrahentów, spółki i wystawianych przez nią faktur, a także innych dokumentów związanych z transakcjami. Przytoczył także inne dowody przeprowadzone przez organ I instancji.
Z powyższego materiału dowodowego wynika, iż w imieniu Kontrachenci występował W.K., który:
a) przyjmował do realizacji zlecenia usług i dostawy towarów,
b) po danej transakcji dostarczał do Strona faktury VAT wraz z wypełnionym odręcznie dokumentem KP,
c) przyjmował w gotówce w siedzibie Strona należność za wykonane usługi i dostarczone towary,
d) przywoził własnym samochodem marki Dodge na magazyn Strona materiały montażowe.
Do wykonania tych usług ww. spółki miały zaangażować grupę kilku bliżej nieokreślonych rosyjskojęzycznych osób, którzy zadania te mieli realizować wyłącznie na terenie magazynu przy ul. (...) - pracownicy nie byli angażowani przy montażu mebli u klientów Spółki. Ich szefem był Polak. Potocznie grupę tę pracownicy Spółki określali, cyt. "(...)." Ponadto organ odwoławczy stwierdza, iż na okoliczność współpracy z ww. dostawcami Spółka nie podpisała pisemnych umów. Zlecenia na wykonanie usług i dostawy materiałów do montażu Spółka miała składać ww. podmiotom telefonicznie i e-mailowo.
Z uwagi na przyjęty sposób archiwizacji oraz upływ czasu Spółka nie przekazała szczegółów dotyczących realizacji danego zamówienia. W ocenie Spółki potwierdzeniem realizacji zamówienia była faktura VAT.
Spółka poinformowała, że zachowała jedynie szczątkową korespondencję mailową pomiędzy kontami (...) a (...), która dotyczyć ma realizacji zamówień przez M. sp. z o.o. (nie dotyczy analizowanych okresów) i na tę okoliczność przedłożyła dwie wiadomości mailowe z 28.03.2018 r., za lata 2019 -2020 nie przedłożono żadnych wiadomości e-mailowych.
Na podstawie danych wynikających z KRS oraz zeznań Wk.K. z 21.04.2021 r. organ odwoławczy ustalił, że W.K. udziały w zarządzanych przez siebie spółkach (których faktury VAT wystawione na rzecz Strona zostały zakwestionowane) nabył:
a) O sp. z o.o. - 21.05.2018 r.,
b) G sp. z o.o. - 24.10.2019 r.,
c ) D sp. z o.o. - 14.11.2019 r.
W.K. w protokole przesłuchania z 21.04.2021 r. wyjaśnił, że M sp. z o.o., O sp. z o.o. oraz G sp. z o.o. nie zatrudniały pracowników, którzy w ich imieniu świadczyliby usługi na rzecz podmiotów zewnętrznych. Zadania te miał wykonywać z wykorzystaniem swoich pracowników p. N.N., któremu w późniejszym czasie sprzedał udziały w tych podmiotach.
W ocenie organu Strona nie przedłożyła żadnej dokumentacji, która potwierdziłaby składanie zamówień telefonicznych i zawieranie umów z Kontrahentami (np. nie przedłożyła bilingów rozmów telefonicznych na poparcie tezy o prowadzonych rozmowach w sprawach dostaw towarów i usług, brak jest komunikatów elektronicznych informujących o otrzymaniu zamówienia i przyjęciu go do realizacji - zapisanych na trwałym nośniku).
Przedłożone przez Spółkę, jedynie dwa e-maile z 29.03.2018 r. w ocenie organu odwoławczego w żaden sposób nie uwiarygadniają, że Strona tą drogą składała zamówienia u Kontrahentów, w okresie którego dotyczy zaskarżona decyzja.
Zauważyć należy, że w okresie od 2019 do 2020 r. Strona przyjęła do rozliczenia od Kontrahentów łącznie 115 faktur nie przedstawiając z tego okresu żadnej korespondencji z tymi podmiotami, która uwiarygadniałaby powód wystawienia ocenianych faktur.
Na podstawie zakwestionowanych faktur VAT wystawionych przez O, G (zakwestionowane faktury wystawione przez D dotyczyły wyłącznie zakupu usług) organ odwoławczy zauważa, że wykazany w tych fakturach asortyment był bardzo zróżnicowany zarówno pod względem rodzaju towaru (np.: folia stretch, folia bąbelkowa, taśma pakowa, kątowniki ochronne, itp.) jak również jego indywidualnych cech technicznych (odnoszących się np. do koloru, rozmiaru, masy, itp.), co wymusza bardzo dokładne określenie nie tylko ilości ale precyzyjnego wskazania zamawianego towaru.
Ustny sposób zawierania umów, składania zamówień na zróżnicowany asortyment towarów, bez jakiegokolwiek potwierdzenia (np. wiadomość sms, e-mail) odnośnie dostępności tego towaru a także potwierdzenia o przyjęciu zamówienia w kontekście zasad logiki, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego i zebranego materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że faktury VAT od ww. kontrahentów ujęte w poszczególnych miesiącach 2019 - 2020 r. w ewidencjach zakupu VAT Strona nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych.
Ponadto w ocenie organu odwoławczego zawieranie umów przez telefon, czy za pośrednictwem poczty elektronicznej, a także płatność gotówką odbiegają od standardowych transakcji tego rodzaju i budzą uzasadnione obawy, które każdego przezornego przedsiębiorcę powinny skłonić do sprawdzenia rzetelności kontrahenta.
W toku postępowania żadna ze stron transakcji, tj. Strona jak i jej Kontrahenci, poza fakturami VAT i dowodami KP, nie przedłożyła żadnych dowodów, w tym specyfikacji, umów, itp. na potwierdzenie przeprowadzenia wzajemnych transakcji.
Dokonując oceny ustaleń przez pryzmat prowadzenia przez Kontrahentów działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek oraz sposobu funkcjonowania ich w obrocie gospodarczym organ odwoławczy stwierdza, że w 2019 r.
- 2020 r. spółki te:
• nie posiadały własnych środków finansowych,
• nie ponosiły żadnych wydatków typowych dla aktywności działalności gospodarczej (np. koszty: podróży służbowych zarządu, kosztów reprezentacji i reklamy, kosztów ogólnogospodarczych takich jak m.in.: koszty paliwa, usług transportowych, hotelowych, wynagrodzeń pracowników, koszty podróży służbowych pracowników, koszty zakupu wyposażenia, środków trwałych),
• były dla siebie (jak wynika z zapisów w plikach JPK_VAT) wzajemnie największymi kontrahentami, w czasie w którym w każdej z nich prezesem zarządu był W.K.,
• nie posiadały żadnego majątku służącego do działalności gospodarczej, zaplecza magazynowego oraz innych środków trwałych (co wynika z informacji z Centralnego Rejestru Czynności Majątkowych),
• nie posiadały żadnych środków transportu (wg danych z Systemu Informatycznego Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców - CEPiK),
• nie prowadziły faktycznie działalności gospodarczej i były zarejestrowane w celu stworzenia pozorów prowadzenia działalności i wystawiania faktur VAT,
• nie działały w celu zarobkowym i w sposób zorganizowany,
• nie rozporządzały towarem jak właściciel,
• nie dokonywały odpłatnych dostaw towarów i odpłatnego świadczenia usług.
Obrót towarami i świadczenie usług nie był faktycznie organizowany przez ww. spółki oraz przez osoby uprawnione do działania w ich imieniu. Ich działalność polegała na stwarzaniu pozorów prowadzenia działalności, co jak wynika z akt sprawy czynił wyłącznie W.K..
W ocenie organu odwoławczego zgromadzone dowody wskazują, że Kontrahenci, byli wykorzystywani do popełniania oszustw podatkowych. Spółki te nie dokonywały czynności podlegających opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów usług. Funkcjonowanie ww. podmiotów ograniczono do stworzenia formalnych oznak prowadzonej działalności gospodarczej oraz wystawiania faktur, które generowały kwoty podatku od towarów i usług służące zmniejszeniu kwot podatku należnego o kwoty wynikające z tych dokumentów.
W niniejszej sprawie, w ocenie organu odwoławczego udowodniono, że usługi i zakup towarów wykazane w kwestionowanych fakturach VAT nie zostały sprzedane przez wystawcę tych faktur, tj. Kontrachenci zarządzanych przez W.K.. W ocenie organu odwoławczego w toku składanych 21.04.2021 r. zeznań W.K., dopasowywał profil działalności "dostawców", tj. zarządzanych przez siebie spółek do potrzeb wynikających z opisu przedmiotu sprzedaży, zamieszczonego w fakturach VAT, wystawionych dla danych odbiorców.
Dalej organ uznał, że w kontekście wyżej powołanych ustaleń. Wskazywane przez stronę na potwierdzenie jej stanowiska. Okoliczności nie uwiarygadniają wykonania spornych usług i dostarczenia materiałów. W ocenie organu odwoławczego zeznania byłych i obecnych pracowników Spółki są nieprecyzyjne, o tak dużym stopniu ogólności opisywanego stanu faktycznego, że nie sposób je zweryfikować i powiązać z przebiegiem transakcji jaki Strona udokumentowała spornymi fakturami VAT. Nie mogą one uwiarygodnić transakcji pomiędzy Strona a Kontrahentami, a tym bardziej potwierdzić faktyczną współpracę pomiędzy tymi podmiotami zgodnie z przedmiotem wynikającym z zakwestionowanych faktur. Także odbiorcy usług skarżącej nie potwierdzili faktycznie. Działania na jej zlecenie innych osób.
Przytoczone okoliczności świadczą w ocenie organu odwoławczego świadczy o tym, że podmioty te nie wykonały fakturowanych dostaw. Zatem nie można traktować kwot wykazanych w JPK_VAT na podstawie takich - nieodpowiadających rzeczywistości - dokumentów w kategorii podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.
Podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.
Konsekwencją powyższego jak wskazano na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT odmowa prawa do dokonania odliczenia przez Strona podatku naliczonego ze spornych faktur wystawionych przez wyżej wymienione podmioty, bowiem faktury te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.
Dalej, powołując się na art. 112c uVAT, Organ wskazał, że postępowanie wykazało, że faktury VAT wystawione przez ww. podmioty stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami wskazanymi na zakwestionowanych fakturach.
Charakter stwierdzonych naruszeń odnośnie zakupu towarów i usług udokumentowanych przez Strona fakturami VAT wystawionymi przez Kontrahentów nosi znamiona oszustwa i skutkuje uszczupleniem wpływów budżetowych. Spółka dokonując obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane przez podmiot wystawiający faktury VAT świadomie zaniżyła w okresie m. in. od grudnia 2019 r. do września 2020 r. (z wyłączeniem lutego i kwietnia 2020 r.) kwoty zobowiązania podatkowego podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego czy też zawyżyła kwoty podatku naliczonego obniżające podatek należny.
Działanie takie miało na celu niezgodne z prawem uszczuplenie wpływów podatkowych Skarbu Państwa, co szczegółowo organ odwoławczy wskazał i ocenił w treści niniejszej decyzji. Spółka mając świadomość stwierdzonych naruszeń nie podjęła żadnych działań, które pozwoliłyby na dokonanie odmiennej oceny w sprawie.
Odnosząc powyższe wskazane powyżej orzecznictwo TSUE oraz NSA do ustaleń przedmiotowej sprawy DIAS we Wrocławiu zauważył, że w ustalonym stanie faktycznym sprawy istnieją przesłanki wskazujące na oszustwo i uszczuplenie wpływów do skarbu państwa, a naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy.
Zdaniem organu odwoławczego ustalony w niniejszej sprawie charakter spornych faktur VAT, jako nieodzwierciedlających rzeczywistych transakcji, determinuje zamiar stron transakcji nielegalnego rozliczenia VAT. Tym samym spełniona jest wskazana wyżej przesłanka ustalania sankcji dla spełnienia warunku proporcjonalności. Podobnie ocenić należy przesłankę uszczuplenia należności Skarbu Państwa. W sytuacji, gdy nierzetelna faktura zawiera podatek, który został odliczony, zawsze dochodzi do uszczuplenia podatku od towarów i usług u jej nabywcy.
Zatem mając na uwadze powyższe i zebrany materiał dowodowy w ocenie organu odwoławczego organ I instancji w zaskarżonej decyzji był zobowiązany w zgodności z prawem UE, do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w wys. 100 % podatku naliczonego z faktur, które stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona powtórzyła zarzuty i wywody zawarte w odwołaniu.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
W toku postępowania Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązał organy do uzupełnienia akt administracyjnych o przedstawienie niezanonimizowanego postanowienia z 25.04.2024 r. o sygn. akt PO II Ds.8.2020 Prokuratury Okręgowej we Wrocławiu o objęciu postępowaniem między innymi czynów Strony, pozostających w związku podmiotowym i przedmiotowym z czynami stanowiącymi podstawę wszczętego 10.02.2020 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to zastrzeżenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Stosownie do art. 145 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
W tak określonym zakresie kognicji sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza prawo, jakkolwiek nie wszystkie zarzuty skargi okazały się zasadne.
Sąd mianowicie ocenił, iż organ nie wyjaśnił w dostatecznym stopniu kwestii zawieszenia biegu terminu przedawnienia.
W myśl art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast art. 70 § 6 pkt 1 O.p. stanowi, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z kolei zgodnie z art. 70c O.p. organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.
Dla wystąpienia, z mocy prawa, skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, konieczne jest łączne spełnienie trzech przesłanek:
- po pierwsze, wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, co następuje w drodze postanowienia właściwego organu prowadzącego postępowania przygotowawcze w sprawach karnych skarbowych, stosownie do art. 303 k.p.k. w związku z art. 113 § 1 k.k.s.;
- po drugie, ustalenie związku podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, objętego postanowieniem o wszczęciu postępowania w sprawie o takie przestępstwo lub wykroczenie, z niewykonaniem zobowiązania podatkowego, którego dotyczy przedawnienie;
- po trzecie, zawiadomienie podatnika o tych okolicznościach w sposób wskazany w art. 70c O.p. najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p.
W dzisiejszej sprawie w ocenie sądu organy nie wykazały. że spełniony został warunek z punktu drugiego.
Organy na poparcie swojej tezy powołują się na dwa postanowienia o wszczęciu postępowania.
- postanowienie z 25.04.2024 r. o sygn. akt PO II Ds.8.2020 Prokuratury Okręgowej we Wrocławiu o objęciu postępowaniem między innymi czynów Strony, pozostających w związku podmiotowym i przedmiotowym z czynami stanowiącymi podstawę wszczętego 10.02.2020 r. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na narażeniu na uszczuplenie, uszczupleniu oraz narażeniu na nienależny zwrot należności podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2018 r. do października 2020 r. tj. o czyny z art. 62 § 2 k.k.s., z art. 61 § 1 k.k.s., a art. 56 § 1 i 2 k.k.s., z art. 76 § 1 i 2 k.k.s., oraz z art. 18 § 3 k.k. w zw. z art. 20 § 2 k.k. w zw. z art. 56 § 1 i 2 k.k.s. oraz art. 18 § 3 k.k. w zw. z art. 20 § 2 k.k. w zw. z art. 76 § 1 i 2 k.k.s. w związku z art. 6 § 2 k.k.s., art. 7 § 1 k.k.s., art. 37 § 1 pkt 1, 2 i 5 k.k.s. i art. 38 § 2 pkt 1 k.k.s. i inne.
- postanowienie z 19.12.2024 r. sygn. 4361-1.Ds.lll.2024 Prokuratury Rejonowej dla Wrocławia - Stare Miasto o wszczęciu śledztwa które dotyczyło:
• złożenia w okresie od stycznia 2019 r. do października 2020 r. we Wrocławiu, w warunkach czynu ciągłego, organowi podatkowemu deklaracji podatkowych VAT-7, w których podano nieprawdę przez nieujęcie w nich faktur VAT wystawionych przez Stronę, a które to faktury posłużyły wskazanym w nim nabywcom towarów i usług do zawyżenia wynikającego z faktur VAT podatku naliczonego o 81.377 zł, przez co narażono podatek od towarów i usług na uszczuplenie w tej wysokości, a także wystawienia przez Strona faktur VAT dokumentujących odpłatne dostawy towarów i usług, które w rzeczywistości nie miały miejsca, tj. o czyn z art. 56 § 1 k.k.s. w zb. z art. 62 § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 8 § 1 k.k.s.
• wystawiania w okresie od stycznia 2019 r. do października 2020 r. we Wrocławiu, w warunkach czynu ciągłego stu piętnastu faktur VAT, na łączną kwotę brutto 435.191,64 zł, w tym podatek VAT w kwocie 81.377,39 zł, które to faktury poświadczały nieprawdę, co do wykonania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Stronę odpłatnych dostaw towarów i usług, które to dostawy w rzeczywistości nie miały miejsca, tj. w zakresie okoliczności faktycznych, mogących mieć znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnej lub jej zwrotu, tj. o czyn z art. 271 a § 1 k.k. w zw. z art. 12 § 1 k.k.
Jak wynika ze zanonimizowanej wersji pierwszego z tych postanowień pozostaje ono w związku podmiotowym ze stroną, ponieważ dotyczy jej czynów. Jednakże z pełnej sentencji postanowienia wynika, że dotyczy ono zaewidencjonowania przez stronę innych faktur niż zakwestionowane w zaskarżonej decyzji - faktur wystawionych przez inne podmioty. W części wstępnej tego postanowienia nie zostały wymienione podmioty objęte zaskarżoną decyzją.
Drugie z postanowień dotyczy czynu karalnego, polegającego na wystawianiu przez Skarżącą pustych faktur i nieujęciu ich w składanej deklaracji. Również takie okoliczności nie są kwestionowane w zaskarżonej decyzji. Jak przyznał na rozprawie pełnomocnik organu, związek pomiędzy wszczętymi śledztwami a zobowiązaniem podatkowym sprowadza się tylko do tego, że dotyczą one tego samego okresu podatkowego. W ocenie sądu tego rodzaju związek jest niedostateczny. Postępowanie karne winno dotyczyć tych samych z faktów, których dotyczy decyzja. Tymczasem z porównania postanowień o wszczęciu śledztwa i treści zaskarżonej decyzji wynika, że organy i prokuratura kwestionują zupełnie inne zdarzenia. Organy nie wykazały, aby prokuratura w jakimkolwiek momencie objęła swoim postępowaniem zdarzenia opisane w zaskarżonej decyzji.
"Ustawodawca posługując się w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. pojęciem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, odwołuje się do regulacji z zakresu prawa karnego. W związku z tym należy podkreślić, że postępowanie karne lub wykroczeniowe zawsze ma swoje granice podmiotowe oraz przedmiotowe. Zatem wszczynając postępowanie organ prowadzący postępowanie przygotowawcze określa jego granice wskazując podmiot, przeciwko któremu wszczęto to postępowanie oraz przedmiot tego postępowania, a więc jakie przestępstwo lub wykroczenie jest zarzucane. Na wstępnym etapie w fazie in rem, granice postępowania mogą być wyznaczone jedynie przedmiotowo. Od momentu przedstawienia zarzutów, a więc z chwilą przejścia postępowania w fazę in personam, oznaczone są także granice podmiotowe. Wszelkie zmiany przedmiotowe prowadzonego postępowania przygotowawczego następują przez przedstawienie uzupełnienia zarzutów na podstawie art. 314 k.p.k. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli w toku śledztwa okaże się, że podejrzanemu należy zarzucić czyn nie objęty wydanym uprzednio postanowieniem o przedstawieniu zarzutów albo czyn w zmienionej w istotny sposób postaci lub też, że czyn zarzucany należy zakwalifikować z surowszego przepisu, wydaje się niezwłocznie nowe postanowienie, ogłasza się je podejrzanemu oraz przesłuchuje się go. Przepis art. 313 § 3 i 4 stosuje się odpowiednio. W takiej sytuacji nie zachodzi konieczność ponownego wszczynania postępowania w zakresie tych nowych czynów." (Wyrok WSA we Wrocławiu z 21.05.2026 r., I SA/Wr 679/25, LEX nr 4112153.) Przyjąć zatem należy, że tym momentem wszczęcia postępowania w zakresie tego nowego przestępstwa jest dzień przedstawienia nowych zarzutów. Odnosząc się do tego problemu NSA w wyroku z dnia 8 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1463/17, zauważył, że "raz wszczęte postępowanie karne skarbowe obejmuje swym zakresem wszystkie czyny w jego toku ujawnione, których przypisanie sprawcy następuje w postanowieniu o przedstawieniu zarzutów, ewentualnie później w razie rozwoju dokonywanych ustaleń w postanowieniu o rozszerzeniu zarzutów. Powyższe oznacza, że po wszczęciu postępowania w razie rozwoju sprawy przez objęcie postępowaniem dalszych osób, czynów, okresów karalnej aktywności, nie wszczyna się po raz kolejny postępowania o ten rozszerzony zakres, zaś dodatkowe ustalenia znajdują wyraz w zarzutach stawianych sprawcy i odpowiednio rozszerzanych. Dlatego też należy przyjąć, że postawienie zarzutów, jak i postanowienie poszerzające te zarzuty, pełni rolę wszczęcia postępowania karnego skarbowego, w rozumieniu art. 70 § 6 pkt 1 O.p." Taki sam pogląd wyraził NSA w wyroku z dnia 4 kwietnia 2018 r., sygn. akt I GSK 222/16." (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2025 r. o sygn. akt I FSK 414/22 - dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sadów Administracyjnych).
W niniejszej sprawie organy nie wykazały w sposób niebudzący wątpliwości, w jakiej dacie zostało wszczęte postępowanie. Mające związek z ze zobowiązaniem podatkowym. Ponieważ zaś stan faktyczny w tym zakresie nie został wyjaśniony w sposób należyty. Przedwczesnej jest ocenianie. Zastosowania przepisów prawa materialnego.
W ponownym postępowaniu organy będą przede wszystkim zobowiązane do niebudzącego wątpliwości, wyjaśnienia czy jakiekolwiek prowadzone przez prokuraturę postępowanie pozostaje w związku przedmiotowym z objętym zaskarżoną decyzją zobowiązaniem i czy postępowanie takie zostało wszczęte przed przedawnieniem zobowiązania podatkowego.
W tym stanie rzeczy sąd uznał, że organy nie wykazały, iż w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Nie wyjaśnienie stanu faktycznego w tym zakresie czyni przedwczesnym rozważanie prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego.
Mając na uwadze powyższe, Sąd uchylił w całości zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję ją poprzedzającą na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz na podstawie art. 135 p.p.s.a.
W kwestii kosztów postępowania podstawą wyroku był art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. Na koszty te ( 7 417 zł) złożył się uiszczony wpis od skargi (2000 zł), opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika (5400 zł) ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1) lit c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 215).