Wyrok WSA z dnia 15 października 2025, sygn. II SA/Go 413/25

1) umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone z majątku I.M. na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych dnia:

- [...] marca 2008 r. o numerach [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]),

- [...] listopada 2008 r. o numerach: [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), z uwagi na przedawnienie zobowiązań z ubezpieczenia społecznego za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2008 r. oraz ubezpieczenia zdrowotnego za okres marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2008 r.

2) odmówił umorzenia prowadzonego z majątku I.M. na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] marca 2008 r. o numerach: [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]).

6. Na to postanowienie zażalenie wniosła skarżąca w części dotyczącej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Po jego rozpatrzeniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] postanowieniem z dnia [...] czerwca 2025 r., znak: [...] uchylił zaskarżone postanowienie organu I instancji w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W podstawie prawnej tego postanowienia wskazano na art. 138 § 2 i art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 oraz art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (aktualny tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 132, dalej u.p.e.a.). W jego uzasadnieniu na wstępie organ powielił argumenty prawne dotyczące zastosowania przepisów ustaw wskazanych w uzasadnieniu opisanego wyżej wyroku. Wskazał, że dnia [...] listopada 2008 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w [...] wystawił niżej wymienione tytuły wykonawcze obejmujące zaległości z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za poszczególne okresy:

1) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne za miesiąc marzec 2008 r., z terminem płatności przypadającym na 15 kwietnia 2008 r.,

2) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne za miesiąc kwiecień 2008 r., z terminem płatności przypadającym na 15 maja 2008 r.,

3) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne za miesiąc maj 2008 r., z terminem płatności przypadającym na 16 czerwca 2008 r.,

4) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne za miesiąc czerwiec 2008 r., z terminem płatności przypadającym na 15 lipca 2008 r.,

5) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne za miesiąc lipiec 2008 r., z terminem płatności przypadającym na 18 sierpnia 2008 r.,

6) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składki na ubezpieczenie zdrowotne za miesiąc marzec 2008 r., z terminem płatności przypadającym na 15 kwietnia 2008 r.,

7) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składki na ubezpieczenie zdrowotne za miesiąc kwiecień 2008 r., z terminem płatności przypadającym na 15 maja 2008 r.,

8) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składki na ubezpieczenie zdrowotne za miesiąc maj 2008 r., z terminem płatności przypadającym na 16 czerwca 2008 r.,

9) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składki na ubezpieczenie zdrowotne za miesiąc czerwiec 2008 r.; z terminem płatności przypadającym na 15 lipca 2008 r.,

10) nr [...] ([...]) obejmujący zaległość z tytułu składki na ubezpieczenie zdrowotne za miesiąc lipiec 2008 r., z terminem płatności przypadającym na 18 sierpnia 2008 r.,

Podał dalej, że organ egzekucyjny uznał, że w odniesieniu do tych tytułów wykonawczych nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przed jego upływem w rozumieniu art. 24 ust. 5b u.s.o.s.

Następnie DIAS przypomniał treść związania wynikającego z prawomocnego wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 21 listopada 2024 r. wydanego w tej sprawie. Po tym fragmencie przedstawił doktrynalny opis instytucji umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Przechodząc do istoty sprawy DIAS wskazał, że organ I instancji przedwcześnie przesądził o przedawnieniu zaległości objętych tytułami wykonawczymi z [...].11.2008 r. o numerach: [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]). Pominął bowiem znajdującą się w aktach sprawy informację o zabezpieczeniu egzekwowanych zaległości składkowych I.M. hipoteką i treść art. 24 § 5 u.s.o.s.

Dalej organ powołał się na art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a. i podał, że rozpatrując ponownie sprawę Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] powinien w pierwszej kolejności ustalić pełny stan faktyczny sprawy w zakresie okoliczności istotnych dla jej rozstrzygnięcia, zgodnie z przedstawionym powyżej stanowiskiem tut. organu. Następnie powinien jednoznacznie ocenić, czy w sprawie wystąpiły okoliczności skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia egzekwowanych zaległości w myśl art. 24 ust. 5b u.s.o.s. uwzględniając stanowisko WSA w Gorzowie Wlkp. wyrażone w wyroku w wyroku z 21 listopada 2024 r., sygn. akt II SA/Go 417/24, którym jest związany. W toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji powinien też uzyskać od wierzyciela –ZUS Oddział w [...] jednoznaczne stanowisko wraz z potwierdzającymi je dowodami co do zabezpieczenia egzekwowanych zaległości hipoteką przymusową, a następnie uwzględnić przy ocenie.

Zdaniem DIAS ocena zasadności żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego na obecnym etapie postępowania przez organ drugiej instancji, stanowiłaby naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania, która sprowadza się do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia tożsamej pod względem przedmiotowym i podmiotowym sprawy administracyjnej, natomiast granice rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy w drugiej instancji wyznacza rozstrzygniecie organu pierwszej instancji.

7. Na postanowienie to I.M., wniosła z zachowaniem terminu skargę do tutejszego sądu zarzucając mu:

1) naruszenie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. przez jego niezastosowanie mimo przedawnienia zobowiązania egzekwowanego;

2) naruszenie art. 44 k.p.a. przez błędne przyjęcie skuteczności doręczeń upomnień i tytułów wykonawczych bez wymaganych dowodów (brak awiza, podpisów, pieczęci, adnotacji);

3) naruszenie art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. przez nie wyjaśnienie w sposób wyczerpujący wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy;

4) naruszenie art. 107 § 3 k.p.a. przez brak odniesienia się w uzasadnieniu do kluczowych dowodów i zarzutów strony;

5) naruszenie art. 2 Konstytucji RP, tj. zasady demokratycznego państwa prawa, w szczególności zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa;

6) naruszenie zasady proporcjonalności i humanitaryzmu, poprzez bezzasadne kontynuowanie egzekucji wobec osoby w podeszłym wieku, znajdującej się w trudnej sytuacji życiowej;

7) pominięcie zasady in dubio pro tributario (art. 2a Ordynacji podatkowej), przez rozstrzyganie wątpliwości co do skuteczności doręczenia na niekorzyść strony;

8) naruszenie art. 34 § 1 i art. 29 § 1 u.p.e.a. przez nieuzasadnione przyjęcie, że to na zobowiązanym spoczywa obowiązek dowodzenia zarzutu przedawnienia - mimo że z orzecznictwa NSA jednoznacznie wynika, iż obowiązek ten spoczywa na wierzycielu.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z [...] czerwca 2025 r. w całości oraz utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z [...] kwietnia 2025 r., w zakresie umorzenia postępowania egzekucyjnego, a nadto - zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały rozwinięte.

8. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Przedmiotem tej kontroli jest badanie, czy organy administracji w toku rozpoznania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Czyni to wedle stanu prawnego i na podstawie akt sprawy, aktualnych w dacie wydania zaskarżonego aktu. W myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co zadecydowało o uwzględnieniu skargi.

10. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy znaczenie ma związanie, o którym mowa w art. 153 p.p.s.a. i wynikające z opisanego wyżej wyroku tutejszego sądu z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. akt II SA/Go 417/24. Błędnie jednak DIAS odczytuje go jako wiążący wyłącznie dla organu I instancji, gdyż jest to wyrok adresowany przede wszystkim do organu odwoławczego (w niniejszej sprawie rozpatrującego zażalenie), gdyż sąd nie zastosował środka przewidzianego art. 135 p.p.s.a. (nie uchylił postanowienia organu I instancji), co jasno wskazuje na to, że ponowne rozpatrzenie sprawy powinno było nastąpić wyłącznie na poziomie drugiej instancji.

Trzeba też wziąć pod uwagę, że zarówno sąd, jak i organ odwoławczy mogły orzekać w przedmiocie zażalenia i skargi z poszanowaniem gwarancji – w odniesieniu do organu wynikającej z art. 139 k.p.a. (w zw. z art. 144 k.p.a.), a odniesieniu do skargi sądu – z art. 134 § 2 p.p.s.a. Sąd tę gwarancję zrealizował uchylając tylko postanowienie organu II instancji i nie naruszając korzyści wynikającej z tej części postanowienia organu I instancji, w której umorzono postępowanie egzekucyjne w części dotyczącej tytułów wykonawczych za należności uznane przez organ I instancji za przedawnione. Tymczasem organ II instancji dwukrotnie z naruszeniem przepisu art. 139 k.p.a. rozpatrzył odwołanie. W drugim – zaskarżonym w niniejszej sprawie przypadku uchylił całe postanowienie organu I instancji, mimo że skarżąca wyraźnie zaskarżyła je w części. Jeśli organ miał wątpliwości co do tego, co jest faktycznie skarżone (bo uzasadnienie zażalenia nie koreluje ze wskazaną przez stronę jednostką redakcyjną) – należało, zgodnie z zasadą wynikającą z art. 9 k.p.a. wezwać skarżącą do sprecyzowania, czy skarży postanowienie organu I instancji tylko w części dotyczącej odmowy umorzenia, czy też jest inaczej. Niezależnie jednak od tego rozpatrzenie zażalenia nie mogło nastąpić na niekorzyść skarżącej. Organ nie wykazał bowiem (nie ma takich rozważań), że zachodziły szczególne okoliczności wskazane w art. 139 k.p.a. wyłączające rozważaną gwarancję.

11. Nadto organ naruszył, zdaniem sądu, przepis art. 138 § 2 k.p.a. (w zw. z art. 144 k.p.a.), zgodnie z którym organ odwoławczy może wydać decyzję kasacyjną, gdy wystąpią łącznie następujące przesłanki:

a) postępowanie przed organem I instancji było prowadzone z naruszeniem przepisów postępowania;

b) konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że naruszenie przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym przyjęcie, iż wystąpiła pierwsza przesłanka, zachodzi:

a) gdy organ pierwszej instancji nie przeprowadził w ogóle postępowania wyjaśniającego;

b) gdy postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone, ale z rażącym naruszeniem przepisów procesowych (np. czynności przeprowadził pracownik wyłączony ze sprawy, stronę pozbawiono udziału w postępowaniu);

c) gdy nastąpiło naruszenie przepisów postępowania polegające na nieustaleniu wszystkich istotnych okoliczności faktycznych, niezbędnych do prawidłowego zastosowania normy prawa materialnego.

12. Tak zakreślone pole normowania i zastosowania rozważanego przepisu wynika po pierwsze z tego, że decyzja kasacyjna stanowi wyjątek od nakazu merytorycznego rozpatrzenia sprawy przez organ II instancji, zawartego w modelu odwoławczym postępowania administracyjnego i wyrażonego w szczególności w przepisach art. 136 i 138 § 1 k.p.a. Pogląd taki prezentowała doktryna i orzecznictwo na długo przed zmianą brzmienia przepisu art. 138 § 2 k.p.a., gdyż przepis ten w brzmieniu obowiązującym do 11 kwietnia 2011 r., dopuszczał wydanie decyzji kasacyjnej, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części (por. wyrok NSA z 25 listopada 2003 r., IV SA 1496/02, M. Praw. Nr 2/2004, s. 60).

Dokonana w 2011 r. zmiana przesłanek wydania decyzji kasacyjnej miała na celu jeszcze dalej idące ograniczenie możliwości uchylania się organu odwoławczego od merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy poprzez wydanie decyzji kasacyjnej. Wydanie decyzji kasacyjnej mogło być uzasadnione tylko w przypadkach wyjątkowych to jest takich, gdy organ I instancji przy rozpatrywaniu sprawy nie przeprowadził w ogóle postępowania wyjaśniającego lub naruszył przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym uznanie sprawy za niewyjaśnioną i przez to niekwalifikującą się do merytorycznego rozstrzygnięcia przez organ drugiej instancji (zob. wyrok NSA z dnia 14 lutego 2017 r., II OSK 1386/15, CBOSA).

Kolejne nowelizacje kodeksu jeszcze bardziej te funkcje uwypukliły dowodząc tego, że prawodawca konsekwentnie dąży do przyspieszenia rozpatrywania spraw administracyjnych wzmacniając zakres i funkcję postępowania odwoławczego. Chodzi tu w szczególności o zmianę treści art. 136 k.p.a., dokonaną nowelizacją z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2017 r. poz. 935; tzw. nowela kwietniowa). Zmiana ta istotnie wzmacnia i podkreśla merytoryczny charakter postępowania odwoławczego, który nawet przy istotności naruszeń przez organ I instancji reguł postępowania dowodowego nie musi prowadzić do uchylenia decyzji i ponownego rozpatrywania sprawy. Całokształt tych zmian dowodzi tego, że współczesny model administracyjnego postępowania odwoławczego ma reformatoryjny - merytoryczny charakter, co sprzyjać ma sprawności i szybkości postępowania administracyjnego, a tym bardziej egzekucyjnego, gdzie szybkość i efektywność mają jeszcze większe znaczenie niż w postępowaniu ogólnoadministracyjnym.

13. Należy też podkreślić, że zasada dwuinstancyjności w postępowaniu administracyjnym nie ma bezpośredniego oparcia w Konstytucji. Doktryna ta pochodzi z czasu, gdy nie było sądowej kontroli administracji. Po ukonstytuowaniu się dwuinstancyjnej kontroli sądowej kwestia instancyjności w administracji nie ma już tak istotnego znaczenia gwarancyjnego zasady dwuinstancyjności. Potwierdzeniem tego stanowiska jest unormowanie zawarte w art. 136 k.p.a., zgodnie z którym organ odwoławczy może przeprowadzić na żądanie strony lub z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję (§ 1 tego artykułu). Jeżeli decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie, na zgodny wniosek wszystkich stron zawarty w odwołaniu, organ odwoławczy przeprowadza postępowanie wyjaśniające w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia sprawy.

Jeżeli przyczyni się to do przyspieszenia postępowania, organ odwoławczy może zlecić przeprowadzenie określonych czynności postępowania wyjaśniającego organowi, który wydał decyzję (§ 2 tego artykułu). Przepis § 2 stosuje się także w przypadku, gdy jedna ze stron zawarła w odwołaniu wniosek o przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania wyjaśniającego w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia sprawy, a pozostałe strony wyraziły na to zgodę w terminie czternastu dni od dnia doręczenia im zawiadomienia o wniesieniu odwołania, zawierającego wniosek o przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania wyjaśniającego w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia sprawy (§ 3 tego artykułu).

14. Mając na względzie powyższe argumenty stwierdzić należy, że w kontrolowanej przez sąd na skutek wniesienia skargi sprawie nie wystąpił przypadek uzasadniający kasację decyzji organu I instancji. Jest to drugie kasacyjne orzeczenie DIAS, który w ten sposób uchyla się od realizacji obowiązku merytorycznego rozpatrzenia sprawy. To ten organ, co wyżej wskazano ma obowiązek realizacji oceny prawnej i wskazań sądu wyrażonych w poprzednio wydanym wyroku w sprawie, z zachowaniem omówionych w pkt 9 gwarancji. To zadaniem tego organu jest ponowne rozważenie sprawy (w zaskarżonym zakresie), przyjęcie ustaleń i dokonanie kwalifikacji prawnej. Ewentualne ustalenia, które organ II instancji miałby sam poczynić (co zależy od tego czy prowadzą czy nie oprowadzą one do naruszenia gwarancji zakazu rozstrzygania na niekorzyść strony wnoszącej zażalenie i następnie skargę) nie mieszczą się w hipotezie przepisu art. 138 § 2 k.p.a., gdyż są to kwestie dodatkowe, a nie cała istota postępowania dowodowego.

15. Z podanych przyczyn – sprowadzających się do istotnego naruszenia przepisów postępowania w sposób co najmniej mający wpływ na wynik sprawy, a podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) należało uchylić zaskarżone postanowienie DIAS (pkt I wyroku). Należy wskazać, że na tym etapie sąd nie miał możliwości oceny materialnoprawnej kwalifikacji sprawy (w tym zarzutów zawartych w skardze), gdyż zaskarżone postanowienie takiej oceny w ogóle nie zawiera (ponad to, co wynika z poprzedniego wyroku i co już jest przesądzone). Brak jest też podstawy prawnej do wydania przez sąd orzeczenia o "utrzymaniu w mocy" postanowienia organu I instancji. Prawnym zabezpieczeniem sytuacji skarżącej są jednak gwarancje, o których wyżej była mowa.

Rozpoznając sprawę ponownie organy, w szczególności DIAS, będą związane dokonaną przez sąd oceną prawną (art. 153 p.p.s.a.).

O zwrocie wpisu, od którego skarżąca była zwolniona z mocy ustawy, orzeczono na podstawie art. 225 p.p.s.a. (pkt II wyroku).