Ponadto w celu zmontowania osłony okiennej niezbędne jest odpowiednie przygotowanie profilu, tj. przycięcie na wymiar zgodny z zamówieniem klienta oraz wybicie otworów potrzebnych dla zamontowania innych elementów, niezbędnych do funkcjonowania wyrobu jako całość.
W przypadku profili, które nie zostały przygotowane do stosowania w konstrukcjach przed ich przedstawieniem do odprawy należy zatem rozważyć klasyfikację do pozycji 7604 Taryfy celnej, która w dacie dokonywania zgłoszenia towarów posiadała następujące brzmienie: Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium.
W ocenie organu nie ulega wątpliwości, że importowane towary posiadają wymiary i kształt identyczne na całej swojej długości. Wobec tego należy stwierdzić, że organ I instancji dokonał prawidłowego, zgodnego z obowiązującymi przepisami rozstrzygnięcia w zakresie klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru.
Organ wskazał ponadto, że w przedmiocie klasyfikacji profili aluminiowych importowanych przez stronę stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów, które jest zbieżne z przyjętym w zaskarżonej decyzji.
Odnosząc się zaś do powoływanych przez skarżącą wiążących informacji taryfowych organ odwoławczy wyjaśnił, że WIT ma ograniczone znaczenie podmiotowe, przedmiotowe i czasowe. Z decyzji WIT wynikają prawa jedynie dla osoby, na którą wystawiono tę informację, jedynie w zakresie towarów, które są w niej wskazane i dopiero od momentu jej wydania. Powoływane przez skarżącą decyzje WIT nie zostały wydane na wniosek strony i nie dotyczą towaru występującego w rozpoznawanej sprawie. Nie mają zatem charakteru wiążącego i nie mogą stanowić podstawy klasyfikacji taryfowej towarów stanowiących przedmiot niniejszego postępowania. O ile dokumenty te stanowią istotne źródło wiedzy o sposobie stosowania unijnego prawa celnego i tym samym mają wpływ na jednolite stosowanie Wspólnej Taryfy Celnej, to WIT-y przedstawione przez skarżącą dotyczą innych rodzajowo towarów. Dla potrzeb ustalania klasyfikacji taryfowej zasadnicze znaczenie ma stan towaru w chwili dokonania zgłoszenia. Nie można utożsamiać profili, które dopiero po zwolnieniu towarów w połączeniu z innymi elementami stworzą określony rodzaj produktu (a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie) z towarami, które już w chwili zgłoszenia stanowią gotowe zestawy do sprzedaży detalicznej (7610 90 90 92), bądź niekompletne zestawy pakowane razem (7610 90 90 95). Powoływane przez skarżącą wiążące informacje taryfowe, wskazujące na klasyfikację towarów nimi objętych do pozycji 7610 i 8302 Taryfy celnej, dotyczą innych wyrobów niż importowane w tej sprawie, nie mogą mieć zatem wpływu na klasyfikację towarów stanowiących przedmiot niniejszego postępowania. Ponadto organ wskazał na istnienie innych WIT-ów, m.in. DE BTI 26267/23-1 oraz PL BTI WIT-2024- 000259, wydanych dla profili aluminiowych stosowanych w produkcji rolet/żaluzji plisowanych, a więc towarów w rodzaju importowanych przez skarżącą, w których jako właściwy wskazano odpowiednio kod 7604 29 90 90 i 7604 29 90.
W ocenie Dyrektora Izby w sprawie brak jest podstaw do zaklasyfikowania spornych towarów do pozycji 8302 Taryfy celnej, na co wskazuje ustalony w sprawie stan faktyczny. Pod pojęciem opraw, okuć i podobnych towarów nadających się do użycia w budynkach mieszczą się określonego typu towary, które zostały skategoryzowane poprzez brzmienie pozycji oraz noty wyjaśniające. Bez wątpienia aluminiowe profile o długości 5 m, wykorzystywane do wytworzenia innych produktów, nie wpisują się w kategorię ww. wyrobów.
Prawidłowość klasyfikacji profili aluminiowych, nawet posiadających ściśle określone przeznaczenie, do pozycji 7604 znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.
Dyrektor Izby uznał ponadto, że posiadane przez skarżącą prawa ochronne udzielone na mocy przepisów ustawy - Prawo własności przemysłowej nie mają istotnego znaczenia dla klasyfikacji taryfowej. Patenty są udzielane - bez względu na dziedzinę techniki - na wynalazki, które są nowe, posiadają poziom wynalazczy i nadają się do przemysłowego stosowania. Przez uzyskanie patentu nabywa się prawo wyłącznego korzystania z wynalazku w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. Patent wywołuje skutek w postaci określonej ochrony jego przedmiotu, wyłącznie na terytorium, w którym został udzielony. Z kolei wzór użytkowy to nowe i nadające się do przemysłowego zastosowania rozwiązanie o charakterze technicznym, dotyczące kształtu lub budowy przedmiotu o trwałej postaci albo przedmiotu składającego się ze związanych ze sobą funkcjonalnie części o trwałej postaci. Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego korzystania ze wzoru użytkowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem sam wzór użytkowy oznacza wyłącznie, że jego komponenty posiadają określony kształt, co jak wskazano, nie stanowi determinanty uznania ich za objętych jakąkolwiek pozycją Taryfy celnej. Dla klasyfikacji taryfowej irrelewantne pozostaje, czy profil aluminiowy wytworzony metodą wyciskania aluminium powstał na bazie matrycy zaprojektowanej przez producenta profilu, importera lub osób trzecich oraz czy wzorowi tych profili towarzyszy szczególna ochrona przyznana na mocy polskiego ustawodawstwa, ponieważ każda z tych sytuacji prowadzi do wyprodukowania kształtownika o określonym kształcie, tj. o cesze charakterystycznej tej metodzie produkcji. Niezależnie od pomysłodawcy tego kształtu, profil wytwarzany jest w procesie wyciskania, w którym podgrzany blok metalu, przetłaczany jest przez matrycę formującą. W tym sensie niezależnie od tego, czy dany profil posiada kształt chroniony prawem z wzoru użytkowego, patentu, czy też wytworzony został na indywidualne zamówienie importera, podlegać będzie pod tożsame reguły ORINS i w rezultacie zostanie zaklasyfikowany wedle identycznych kryteriów obiektywnych.
Przedmiotowe profile (kształtowniki) wytworzone są w procesie ekstruzji (wyciskania), co pozwoliło na uzyskanie żądanego kształtu, a obróbka jakiej zostały poddane przed importem nie ma wpływu na klasyfikację w ramach działu 76 Taryfy celnej. Sposób ich obrobienia nie wykracza bowiem poza treść stosowanych odpowiednio not wyjaśniających do Działu 72. Nie ulega wątpliwości, że profile w momencie przywozu nie stanowiły konstrukcji, ani jej części oraz nie zostały do niej przygotowane, w sposób wymagany dla pozycji 7610.
Tym samym, na tle brzmienia Taryfy celnej, z uwzględnieniem uwag do sekcji i działów, jak również not wyjaśniających właściwy im kod TARIC to 7604 29 90 90 (Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium: - Ze stopów aluminium, - - Pozostałe, - - - Kształtowniki, Pozostałe).
Odnosząc się do zarzutów procesowych organ wyjaśnił, że Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni nie zignorował wyjaśnień spółki złożonych w trakcie postępowania, ani przedłożonych dowodów, co znajduje odzwierciedlenie w treści zaskarżonej decyzji. Okoliczność, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie odniesiono się wprost do opinii załączonej do pisma z 14 marca 2024 r. nie oznacza, iż została ona pominięta. Nie można nie zauważyć, że wnioski wypływające z przedłożonej opinii, podobnie jak w przypadku opinii technicznej nr [...] załączonej do odwołania dotyczą kwestii, które nie były kwestionowane na żadnym etapie postępowania, tj. specjalnego kształtu, warstwy dekoracyjnej i zastosowania importowanych profili.
Następnie organ odwoławczy zaznaczył, że zasady rządzące procedurą w spawach celnych zostały opisane w preambule do UKC, odnosząc się do takich zasad ogólnych jak zasada legalizmu, zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu, zaufania do organów celnych. Organ wydający decyzję uprawniony jest do swobodnej oceny zgromadzonych dowodów. Zasada ta uprawnia organ do ustalania prawdy obiektywnej według swej wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji przedstawił przesłanki, którymi kierował się dokonując rozstrzygnięcia. Odmienna ocena ustalonego stanu faktycznego nie dowodzi, że naruszono nałożony na organy obowiązek działania w granicach i na podstawie obowiązującego prawa.
Obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów nie oznacza z kolei, że organy obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika. Naruszeniem treści tej normy nie jest także sytuacja, w której strona pozostaje w przekonaniu, że zebrany materiał dowodowy ma charakter niezupełny, czy też że został on jednostronnie oceniony przez organ. Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie przez organ I instancji jest wystarczający dla wyjaśnienia wszelkich kwestii istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Znajdują się w nim dowody potwierdzające rodzaj importowanego towaru, jak również jego cechy (właściwości). Zawarte w nich informacje o produkcie w sposób wyczerpujący wyjaśniają kwestie mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Natomiast biegły nie jest organem właściwym do dokonania klasyfikacji taryfowej towarów, w tym zakresie kompetencje posiadają jedynie organy celne w oparciu o obowiązujące przepisy prawa. Dokonane ustalenia znajdują odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, który został szczegółowo opisany w zaskarżonej decyzji. Organ I instancji działał na podstawie i w granicach prawa, wydanie decyzji niekorzystnej dla strony nie może stanowić podstawy do formułowania zarzutów w tym zakresie.
Zmiana przez organy celne wcześniej wyrażanego stanowiska w zakresie wykładni i stosowania przepisów celnych jest dopuszczalna i nie narusza zasady demokratycznego państwa prawa. Przeciwnie, w państwie prawa prawo powinno być interpretowane przede wszystkim prawidłowo, a nie tylko z uwzględnieniem wcześniej stosowanej wykładni. Przekonanie o naruszeniu zasady zaufania ma charakter subiektywny i pozostaje bez związku z koniecznością realizacji obowiązków przez organy celne.
Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów nie może być zaś rozumiana jako konieczność wydawania decyzji niezgodnych z obowiązującym prawem. Praktyka taka byłaby sprzeczna z zasadą praworządności, która zobowiązuje organy administracji do czuwania nad tym, by prowadzone przez nie postępowania, jak i wydawane rozstrzygnięcia były zgodne z obowiązującym porządkiem prawnym.
W związku z rozstrzygnięciem w zakresie klasyfikacji taryfowej oraz kwoty należnego cła (A00) i (A30) wobec towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym wykazana w nim kwota podatku od towarów i usług okazała się nieprawidłowa. W świetle dokonanych ustaleń faktycznych w sprawie organ odwoławczy uznał, że Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni zgodnie z obowiązującymi przepisami określił różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniu na kwotę 15.104 zł (63.489 – 48.385).
Organ odwoławczy wskazał, że na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług (B00) – 276.037 zł składają się kwoty: 195.442 zł - wartość celna towaru zadeklarowana w zgłoszeniu celnym (pole 46), 14.658 zł - kwota cła (A00) w wysokości wynikającej z zaskarżonej decyzji, 62.737 zł - kwota cła (A30) w wysokości wynikającej z zaskarżonej decyzji oraz 3.199,90 zł - koszty dodatkowe (07IV) zadeklarowane w polu 44 zgłoszenia celnego.
A. Spółka z o.o. z siedzibą w K., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika - doradcę podatkowego, zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku ww. decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz orzeczenie o kosztach postępowania według norm przepisanych.
Skarżąca spółka podniosła zarzuty:
1/ naruszenia przepisów prawa materialnego:
- art. 56 ust. 1 i 2 oraz art. 105 ust. 3 i 4 UKC w zw. z art. 1 i art. 2 Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) nr 2022/1998 z 20.09.2022 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L nr 282 z 31.10.2022 r.) - poprzez ich błędną wykładnię i co za tym idzie niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowej klasyfikacji celnej importowanego towaru, tj. "Osprzęt do osłon - prowadnice do żaluzji plisowanych (...)" do pozycji 7604 (kod celny CN 7604 29 90 90), podczas kiedy prawidłowa klasyfikacja tego towaru to pozycja CN 8302 (kod celny CN 8302 41 50 00) i w konsekwencji retrospektywne zaksięgowanie cła w nieprawidłowej wysokości;
- art. 30b ust. 1 i art. 33 ust. 1 i 2a ustawy o podatku od towarów i usług - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że kwota VAT z tytułu importu wykazana w zgłoszeniu celnym została określona nieprawidłowo w sytuacji, w której kwota ta została określona przez skarżącą zgodnie z przepisami; naruszenie ww. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest konsekwencją nieprawidłowej klasyfikacji celnej importowanych towarów w decyzji;
2/ naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności:
- art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, tj. właściwości importowanego towaru, a w szczególności bezzasadne przyjęcie, że towar ten jest nie jest elementem konstrukcyjnym osłon okiennych, będące m.in. skutkiem zignorowania wyjaśnień skarżącej złożonych w trakcie postępowania, a także przedłożonych dowodów, w tym, w szczególności Opinii Technicznej nr [...] przygotowanej na zlecenie skarżącej przez dr hab. inż. M. D., biegłego sądowego Sądu Okręgowego w K.;
- zasad klasyfikacji celnej towarów określonych w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87, a w szczególności Reguł 1, 2a, 3a oraz 6 - poprzez ich niezastosowanie oraz uznanie, iż same noty wyjaśniające do pozycji (HS 7610 oraz 7604 oraz odpowiednio - HS 7308 i HS 7407) są wystarczające do dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru w postaci: "Osprzęt do osłon - prowadnice do żaluzji plisowanych";
- art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez brak powołania biegłego w zakresie inżynierii materiałowej i materiałoznawstwa, który mógłby ocenić, czy importowane profile aluminiowe mają rzeczywiście charakter uniwersalny, jak nieprawidłowo przyjął Naczelnik, gdy z przedstawionych przez stronę dowodów wynikało, że profile te są przygotowane do stosowania w konstrukcjach.
W uzasadnieniu skargi strona skarżąca wskazała, że analiza brzmienia pozycji, jak również not wyjaśniających, w szczególności do Sekcji XV Taryfy Celnej, lecz również do pozycji HS 7604, 7610 oraz 7308 wskazuje, że kształtowniki, które są elementami konstrukcji lub są przygotowane do stosowania w konstrukcjach, należy klasyfikować do pozycji HS 7610. W świetle przedstawionych w trakcie postępowania dowodów nie ulega wątpliwości, że importowane przez nią profile są przygotowane do zastosowania w konstrukcjach.
Organ odwoławczy nie przedstawił żadnych dowodów na poparcie tezy, jakoby importowane profile uzyskiwały status przygotowania do zastosowania w konstrukcji dopiero po imporcie. W szczególności nie powołał biegłego, który mógłby odnieść się do przedłożonej opinii technicznej. Całą argumentację organ odwoławczy oparł na rozważaniach "o niezwykle istotnym znaczeniu cięcia", które wyklucza możliwość uznania, że czynności wykonane po imporcie stanowią jedynie prosty montaż. Dodatkowo, wbrew przedstawionym dowodom, organ stanowczo twierdzi, że profile aluminiowe nie posiadają żadnych cech świadczących o przybraniu postaci oprawy, okucia i podobnych towarów nadających się do użycia w budynkach.
Tymczasem w powołanych przez organ odwoławczy uwagach do Sekcji XV, pkt 9a oraz 9b Taryfy Celnej, mowa jest o "zwykłym przycinaniu", jako procesie nie wpływającym na zasadniczy charakter wyrobu. Co więcej, tezę tę potwierdza Komitet Kodeksu Celnego w odniesieniu do profili schodowych, a także w odniesieniu do karniszy. W tym ostatnim przypadku Komitet dodatkowo wskazał, że "pręty z metalu nieszlachetnego należy klasyfikować jako karnisze, jeżeli można wywnioskować, w szczególności z ich wyglądu zewnętrznego lub konstrukcji, że ich przeznaczeniem są karnisze. Obiektywne cechy na podstawie których można to wywnioskować, obejmują: indywidualne owinięcie, ich powierzchnię (ocynkowaną, pomalowaną, lub inną powierzchnię nadającą produktowi dekoracyjny wygląd), obecność zatyczek lub innych elementów, na przykład elementów dekoracyjnych lub funkcjonalnych, wskazujących na zastosowanie (...)".
Zdaniem skarżącej, o ile w pozycji 7604 klasyfikowane są wskazane wyroby z aluminium o charakterze uniwersalnym, które nie mają określonego przeznaczenia, o tyle w pozycji 8302 należy klasyfikować wyroby których przeznaczenie jest określone jako jedno ze wskazanych w poprzednim akapicie. Z tego względu, w odniesieniu do towarów importowanych przez skarżącą, klasyfikacja do CN 7604 29 90 90 wskazana w zaskarżonej decyzji jest wykluczona.
Wprawdzie importowane profile mieszczą się w opisach uwag do Sekcji XV Taryfy Celnej, 9a i 9b, jednakże, w obydwu przypadkach jest poczynione zastrzeżenie, iż wyroby pozostają kształtownikami (sztabami, czy prętami) pod warunkiem, że podczas obróbki nie przyjęły charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami. Tymczasem, importowane profile ewidentnie przyjęły charakter wyrobów objętych pozycją HS 8302, o czy świadczy nie tylko stan ich wykończenia, ale również okoliczność, iż są one pakowane i importowane z innymi elementami Systemu, a ich montaż sprowadza się wyłącznie do ewentualnego dostosowania wymiaru poprzez prostą operację przycięcia oraz do spasowania z pozostałymi elementami. Aby jednak dokonać prawidłowej klasyfikacji należy poza z Regułami 1 i 6 zastosować dla potrzeb klasyfikacji również Reguły 2a i 3a ORINS.
Spółka wskazała też, że w wyroku z dnia 10 marca 2016 r. (w sprawie C-499/14) TSUE uznał, iż zaklasyfikowanie towarów jako zestawów do sprzedaży detalicznej jest możliwe nawet jeśli w momencie importu towary te nie są pakowane razem, lecz można w inny sposób udowodnić, iż przeznaczone są do sprzedaży jako zestawy. Analiza tego orzeczenia prowadzi do wniosku, że obiektywne wykazanie przeznaczenia jest elementem mającym znaczenie dla klasyfikacji.
Nieuzasadniona jest również sugestia organu, że importowane towary nie posiadają cech potwierdzających, że zostały przygotowane do stosowania w konstrukcjach, jako że np. nie wykonano w nich otworów, nie zostały wygięte czy, pokarbowane. Importowane profile są w pełni przygotowane do stosowania w konstrukcjach, a do ich zmontowania w plisy nie potrzebują żadnych otworów, czy innych tego typu obróbek dla potrzeb scalenia z innymi elementami. Kształt profili, a w szczególności ich przekrój poprzeczny jest wykonany w taki sposób, że powstają kanały mocujące (montaż odbywa się poprzez wsunięcie poszczególnych elementów), co powoduje, iż nie są potrzebne żadne inne rozwiązania mocujące (w tym otwory, nawiercenia, wygięcia lub karbowania).
W dalszej kolejności spółka zaznaczyła, że z opisów przedstawionych w trakcie postępowania decyzji WIT wynika, że klasyfikują one profile aluminiowe stosowane do żaluzji plisowanych, a więc towary rodzajowo tożsame z importowanymi profilami do pozycji 8302.
Skarżąca zauważyła ponadto, że organ odwoławczy wybiórczo wybrał stanowisko Komitetu Kodeksu Celnego, tak aby odpowiadało ono jego tezie o potrzebie zakwalifikowania przedmiotowego towaru do pozycji 7604. W zaskarżonej decyzji mamy bowiem do czynienia z elementami stanowiącymi część konkretnej konstrukcji, co potwierdzają przedłożone patenty, co odróżnia je od towarów, do których odniósł się Dyrektor IAS.
Co więcej, organ odwoławczy usiłuje uzasadnić tezę, jakoby przycinanie (cięcie) profili na wymiar po imporcie miało kluczowe znaczenie dla klasyfikacji importowanych profili. Spółka wielokrotnie odnosiła się do znaczenia przycinania profili odwołując się m.in. do przepisów w zakresie określania pochodzenia towarów, jak również orzeczeń NSA. Spółka podkreśliła, że znaczenie cięcia wyjaśniają same uwagi 9a i 9b do Sekcji XV Taryfy celnej, gdzie "zwykłe przycinanie" zostało określone jako obróbka niezmieniająca charakteru towaru. W konsekwencji więc nie można uznać, że konieczność zwykłego przycięcia na wymiar wpływa na przygotowanie profili do zastosowania w konstrukcjach.
Wielokrotnie powoływane przez skarżącą dowody jednoznacznie wskazują na cechy profili. Zarówno kształt przekroju poprzecznego, który umożliwia precyzyjne dopasowanie łączonych elementów, jak również stopień wykończenia, nie pozostawiają żadnych wątpliwości, że importowane profile są w pełni przygotowane do ich zamontowania jako elementy systemy osłon okiennych. I nie są do tego potrzebne żadne procesy produkcyjne, lecz zwykłe czynności montażowe.
Powołana przez organ odwoławczy Nota VII do Reguły 2a ORINS również nie jest argumentem uzasadniającym stanowisko organu. Pomijając już okoliczność, że organy celne obu instancji twierdzą konsekwentnie, że reguła ta nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, strona zwróciła uwagę, iż:
- warunek, że dla wyrobów w stanie rozmontowanym lub niezmontowanym zastosowano tylko operacje montażowe - jest spełniony;
- warunek, że części składowe nie powinny zostać poddane jakiejkolwiek dalszej obróbce - jest również spełniony, ponieważ przycięcie na wymiar jest jedynie operacją dostosowująca profil do wymiarów ramy okiennej.
Wskazane fakty są oczywiste. Jeżeli organ nie ma zaufania do przedstawionych Opinii Technicznych, które je potwierdzają, powinien powołać biegłego w tym zakresie. Organ celny nie może bowiem być ekspertem w ocenie, jakie operacje należy uznać za produkcję,a jakie za montaż, a także obróbkę.
Odnosząc się zaś do długości importowanych profili spółka dodała, że plisy okienne są takim produktem, który musi być dopasowany do wnęki okiennej. Ze względu na małą tolerancję błędów, przycięcie prowadnic do plis jest prawie zawsze konieczne. To oznacza, że nawet marketowe produkty prawie zawsze muszą być przycinane w celu ich dopasowania. Spółka mogłaby zamawiać profile 1,2 m czy 2,4 m, ale to zawsze oznaczałoby, że przycinanie będzie konieczne i powstanie więcej odpadów. Rozmiar 5 m z jednej strony ogranicza ilość odpadów a z drugiej pozwala na zapakowanie do opakowania o długości 6 m innych akcesoriów do plis. Tym samym, korzyść z takiego rozwiązania jest podwójna.
Organy naruszyły art. 187 § 1 oraz art. 197 § 1 o.p. błędnie ustalając stan faktyczny, nie wzięły bowiem pod uwagę wyjaśnień strony, jak również przedstawionych opinii technicznych, a także okoliczności, że importowane towary są elementami konstrukcji objętych ochroną dla wzorów przemysłowych. Jednocześnie odrzucając te dowody nie powołano biegłego, co powinno być naturalną konsekwencją nieuwzględnienia opinii technicznych.
Zdaniem strony zmiana klasyfikacji importowanych towarów po kilkunastu latach importu wg tego samego kodu taryfy celnej, przy jednoczesnym braku konsekwencji widocznym poprzez próby klasyfikacji do różnych pozycji i podpozycji, świadczą o tym, że organy naruszyły wywiedzioną z art. 2 Konstytucji RP zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu, podejmując polemikę z wydanym rozstrzygnięciem, strona skarżące operuje argumentacją przedstawioną w sprawie odwoławczej.
W piśmie procesowym z dnia 10 lipca 2025 r. skarżąca podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko klasyfikacyjne odnośnie importowanego w sprawie towaru, odwołując się do wskazanych orzeczeń tutejszego Sądu oraz przedstawiając świadectwa ochronne dotyczące znaków towarowych oraz świadectwa rejestracji dotyczące wzorów przemysłowych, odnoszące się do określonych elementów (w tym profili) wykorzystywanych w produkcji żaluzji plisowanych.
Na rozprawie w dniu 17 lipca 2025 r. pełnomocnik organu wniósł o odrzucenie skargi z uwagi na niewłaściwą formę jej doręczenia do organu, tj. za pośrednictwem platformy e-Doręczenia zamiast e-PUAP, jak przewidują przepisy ustawy – Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. - dalej jako "p.p.s.a.") uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub jego wydania z naruszeniem prawa (pkt 3). W przypadku uznania, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw podlega ona oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W pierwszej kolejności – wobec złożonego przez pełnomocnika organu wniosku o odrzucenie skargi - rozważenia wymagała kwestia dopuszczalności rozpoznania wniesionej w niniejszej sprawie skargi w formie dokumentu elektronicznego za pośrednictwem platformy e-Doręczenia. Zgodnie z art. 54 § 1a p.p.s.a. skargę w formie dokumentu elektronicznego wnosi się do elektronicznej skrzynki podawczej tego organu. Funkcję elektronicznej skrzynki podawczej organu i sądu administracyjnego dotychczas pełniła tylko elektroniczna Platforma Usług Administracji Publicznej (e-PUAP), czyli ogólnopolska platforma teleinformatyczna służąca do komunikacji obywateli i przedsiębiorców z jednostkami administracji publicznej w ujednolicony, standardowy sposób.
Niniejsza skarga z dnia 31 marca 2025 r. wniesiona została do Sądu za pośrednictwem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z wykorzystaniem usługi e-Doręczenia, na podstawie regulacji przewidzianej w ustawie z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1045). Usługa e-Doręczenia to usługa rejestrowanego doręczenia elektronicznego, która umożliwia wysyłanie i odbieranie korespondencji elektronicznie, ze skutkiem równoważnym z listem poleconym za potwierdzeniem odbioru. Docelowo usługa e-Doręczenia zastąpi tradycyjną, papierową korespondencję urzędową, a także korespondencję przez e-PUAP. Stosownie natomiast do art. 27a ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 2117) doradca podatkowy wykonujący zawód obowiązany jest posiadać adres do doręczeń elektronicznych, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz. U. poz. 2320), wpisany do bazy adresów elektronicznych, o której mowa w art. 25 tej ustawy.
Mając na uwadze cel wprowadzenia tejże usługi oraz to, że już teraz stanowi ona przewidziany prawem sposób komunikacji z organami administracji, który nadto ma się stać docelowym sposobem komunikacji, Sąd uznał, że wniesienie do sądu administracyjnego za pośrednictwem organu niniejszej skargi z wykorzystaniem systemu e-Doręczenia jest dopuszczalne.
Dodatkowo podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 46 § 1 pkt 4 p.p.s.a. każde pismo strony powinno zawierać podpis strony albo jej przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika. Zgodnie z § 2a tego przepisu, w przypadku gdy pismo strony jest wnoszone w formie dokumentu elektronicznego, powinno ponadto zawierać adres elektroniczny oraz zostać podpisane przez stronę albo jej przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym. Wymóg ten dotyczy także właściwego podpisania skargi do sądu administracyjnego.
W aktach sądowych niniejszej sprawy znajduje się potwierdzenie otrzymania skargi, który to dokument stanowi dowód jej otrzymania w rozumieniu art. 40 ustawy o doręczeniach elektronicznych (vide: k. 26). Zgodnie z tym przepisem operator wyznaczony w ramach świadczenia publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego wystawia dowody wysłania i dowody otrzymania zgodnie ze standardem, o którym mowa w art. 26a ustawy z dnia 5 września 2016 r. o usługach zaufania oraz identyfikacji elektronicznej. Ustawa o usługach zaufania oraz identyfikacji elektronicznej reguluje działanie kwalifikowanych usług zaufania, takich jak podpisy elektroniczne, pieczęcie elektroniczne i inne usługi zapewniające bezpieczne transakcje elektroniczne. Sąd przyjął, że w niniejszej sprawie skarga została podpisana prawidłowo. Dokument został bowiem podpisany przez pełnomocnika skarżącej spółki kwalifikowanym podpisem elektronicznym, który co istotne, pozwala na jednoznaczną identyfikację podmiotu wnoszącego skargę (vide: k. – 16).
Dodatkowo także należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 46 § 2c p.p.s.a. pismo wnoszone w innej formie niż forma dokumentu elektronicznego, zawierające żądanie doręczania pism sądu za pomocą środków komunikacji elektronicznej, powinno zawierać oznaczenie adresu elektronicznego. We wniesionej skardze pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o doręczanie pism z pomocą środków elektronicznych wskazując swój adres do doręczeń na platformie e-PUAP (obok zresztą adresu: e-mail oraz e-Doręczenia), za pośrednictwem którego Sąd ma możliwość prawidłowej komunikacji elektronicznej ze stroną.
W ocenie Sądu, nierozpoznanie skargi złożonej - za pośrednictwem skarżonego organu - w formie elektronicznej skargi, spowodowane wyłącznie czysto formalnymi okolicznościami związanymi ze sposobem jej wniesienia przez stronę, tj. poprzez platformę internetową e-Doręczenia honorowaną w korespondencji stron z organami administracji publicznej a nie poprzez platformę internetową e-PUAP (czyli Elektroniczną Platformę Usług Administracji Publicznej) wymaganą w korespondencji z sądami administracyjnymi, w przypadku prawidłowego opatrzenia skargi podpisem elektronicznym – stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej gwarancji prawa do sądu (art. 45 Konstytucji RP). Mając to na uwadze Sąd nie podziela linii orzeczniczej, w której wyrażany jest pogląd o zaistnieniu w takim przypadku przesłanki do odrzucenia złożonej w ten sposób skargi jako niedopuszczalnej (zob. np. postanowienia WSA: w Kielcach z dnia 18 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Ke 67/25; we Wrocławiu z dnia 20 marca 2025 r., sygn. akt II SAB/Wr 247/25; w Gliwicach z dnia 28 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Gl 466/25; w Bydgoszczy z dnia 5 maja 2025 r., sygn. akt I SA/Bd 139/25; w Szczecinie z dnia 20 maja 2025 r., sygn. akt II SA/Sz 131/25 czy w Poznaniu z dnia 28 maja 2025 r., sygn. akt I SA/Po 273/25), natomiast w pełni podziela stanowisko wyrażone w tym zakresie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 kwietnia 2025 r. (sygn. akt IV SAB/Po 54/25).
Mając to na uwadze, po rozpoznaniu złożonej skargi, Sąd uznał, że zasługiwała ona na uwzględnienie.
Przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 21 lutego 2025 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 13 sierpnia 2024 r. w przedmiocie klasyfikacji taryfowej, orzeczenia o wymaganej kwocie należności celnych, zaksięgowaniu wymaganej kwoty cła antydumpingowego oraz określeniu w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług.
Na wstępie należy wskazać, że w podobnym stanie faktycznym i prawnym w sprawie ze skargi skarżącej spółki orzekał już Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który m.in. wyrokiem z dnia 20 marca 2025 r. (sygn. akt III SA/Gd 654/24) uchylił zaskarżoną decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę uznaje ocenę prawną i rozważania zawarte w uzasadnieniu powyższego wyroku za w pełni prawidłowe. Właściwe było zatem przytoczenie ich części w niniejszym uzasadnieniu.
Stosownie do art. 56 ust. 1 UKC, podstawą ustalenia należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Natomiast klasyfikacja taryfowa towarów do celów stosowania WTC polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (art. 57 ust. 1 UKC).
Zgłoszenie celne w niniejszej sprawie zostało złożone w 2023 r., a zatem za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto prawidłowo rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2022/1998 z dnia 20 września 2022 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE seria L nr 282 z dnia 31 października 2022 r. ze zm.).
Wspólna Taryfa Celna ma charakter wyczerpujący. Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.
Wspólna Taryfa Celna oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Nomenklatury Scalonej, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (obecnie Światowa Organizacja Celna). Klasyfikację taryfową przeprowadza się z uwzględnieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej jako "ORINS") wskazanych w Rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.1987.256.1 z dnia 1987.09.07).
Uściślają one i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa oraz ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej tego typu urządzeń w krajach Unii Europejskiej.
Zgodnie z nimi klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega następującym regułom:
1. Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami:
2. a) Wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym.
b) Wszelkie informacje zawarte w treści pozycji o materiale lub substancji odnoszą się do tego materiału lub substancji bądź w stanie czystym, bądź w mieszaninie lub w połączeniu z innymi materiałami lub substancjami. Również każda informacja o wyrobach z określonego materiału lub substancji odnosi się także do wyrobów wykonanych w całości lub w części z tego materiału lub substancji. Klasyfikowanie wyrobów stanowiących mieszaniny lub składających się z różnych materiałów lub substancji należy ustalać według zasad określonych w regule 3.
3. Jeżeli stosując regułę 2b) lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób:
a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru;
b) mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania;
c) jeżeli towary nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3a) lub b), należy klasyfikować do pozycji, pojawiającej się w kolejności numerycznej jako ostatnia z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie.
4. Towary, które nie mogą być klasyfikowane zgodnie z powyższymi regułami, powinny być klasyfikowane do pozycji odpowiednich dla towarów, do których są najbardziej zbliżone.
5. Oprócz powyższych postanowień, w odniesieniu do niżej wymienionych wyrobów należy stosować następujące reguły:
a) futerały do aparatów fotograficznych, instrumentów muzycznych, broni, przyborów kreślarskich, naszyjników oraz podobne opakowania, specjalnie dostosowane do przechowywania wyrobów lub ich kompletów, nadające się do długotrwałego użytkowania i występujące z wyrobami, do których są przeznaczone, należy klasyfikować razem z wyrobami, gdy są one normalnie z nimi sprzedawane. Reguły tej jednak nie stosuje się do opakowań, które całemu wyrobowi nadają zasadniczy charakter;
b) z zastrzeżeniem postanowień zawartych w regule 5 a), opakowania i pojemniki opakowaniowe 31 , jeżeli są zazwyczaj stosowane do tego rodzaju towarów, należy klasyfikować razem z tymi towarami. Postanowienie to nie ma jednak zastosowania, jeżeli opakowania nadają się w sposób oczywisty do ponownego użytku.
6. Klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.
Reguły ORINS zostały ułożone sekwencyjnie, zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania poprzedniej reguły. Gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6, z uwzględnieniem Not Wyjaśniających. Oprócz aktów o charakterze normatywnym, dla klasyfikacji taryfowej znaczenie mogą mieć Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (dalej jako "Noty wyjaśniające do HS"), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Ich dopełnienie stanowią Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (dalej jako "Noty wyjaśniające do CN"). Noty wyjaśniające nie mają wprawdzie charakteru prawnie wiążącego, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji tych nomenklatur (zob. wyrok TSUE z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06; wyrok z 28 kwietnia 1999 r. w sprawie C-405/97 Mövenpick Deutschland). Dlatego ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę.
W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej utrwalony jest pogląd, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach danego towaru, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów. W odniesieniu do tych obiektywnych cech i właściwości towarów musi istnieć możliwość ich sprawdzenia w momencie zgłoszenia celnego (zob. wyroki TSUE: z dnia 27 kwietnia 2006 r. w sprawie C-15/05 Kawasaki Motors Europe; z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-310/06 FTS International; z dnia 11 stycznia 2007 r. w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks; z dnia 15 lutego 2007 r. w sprawie C-183/06 RUMA i z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06 Olicom, z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie C-635/13 SC ALKA CO SRL przeciwko Autoritatea Natională A Vămilor - Directia Regională Pentru Accize Si Operatiuni Vamale Galati I Direcţia Generală A Finanţelor Publice A Municipiului București,).
W tym miejscu należy przytoczyć te części Wspólnej Taryfy Celnej, których analiza niezbędna jest, by ocenić prawidłowość zastosowanej przez organy administracji klasyfikacji taryfowej importowanych towarów.
Sekcja XV dotyczy metali nieszlachetnych i artykułów z metali nieszlachetnych, w Dziale 76 przewidziano aluminium i towary z aluminium a w Dziale 83 artykuły różne z metali nieszlachetnych, przy czym, jak wynika z uwag do Sekcji XV, z Działu 76 wyłączone są artykuły objęte Działem 83.
Zastosowany przez organ kod taryfowy 7604 29 90 obejmuje kształtowniki ze stopów aluminium – wyciskane.
Natomiast zastosowana przez skarżącą pozycja 7610 obejmuje konstrukcje z aluminium (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części takich konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, balustrady, filary i kolumny); płyty, pręty, kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach.
Pozycja 8302 obejmuje natomiast oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego - Pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły
8302 41 - - Nadające się do budynków
8302 41 50 - - - Do okien i okien balkonowych
8302 41 90 - - - Pozostałe
Istotą zaistniałego w sprawie sporu prawnego było to, czy importowane przez skarżącą towary określone w zgłoszeniu celnym jako "profile aluminiowe służące do produkcji osłon okiennych (żaluzji plisowanych)" posiadają obiektywne cechy świadczące o tym, że stanowią kształtowniki w rozumieniu pozycji 7604 29 90 Taryfy Celnej, a nie spełniają cech "kształtowników przygotowanych do stosowania w konstrukcjach" związanych z zastosowaniem kodu taryfowego wskazanego w zgłoszeniu celnym czyli 7610 90 90 95 lub cech "opraw, okuć i podobnych artykułów z metalu nieszlachetnego" objętych alternatywnie powoływanym przez stronę skarżącą w toku postępowania administracyjnego kodem 8302 41 90.
Organ odwoławczy podkreślał, iż nie kwestionuje przeznaczenia importowanych profili. Zdaniem organu jednak, dla celów klasyfikacji taryfowej, nie można utożsamiać pojęcia profili przeznaczonych do użycia w konkretnych konstrukcjach, którymi są poszczególne systemy osłon, z profilami przygotowanymi do stosowania w konstrukcjach, o których mowa w pozycji 7610 Taryfy celnej.
Organ uznał za błędne stanowisko skarżącej, zgodnie z którym przygotowanie importowanych profili na indywidualne zamówienie (tj. wg określonego kształtu i odpowiednio wykończonych, co powoduje, że nadają się wyłącznie do stosowania w określonym produkcie zwanym "systemem") czyni właściwą ich klasyfikację w ramach pozycji 7610.
Zdaniem organu odwoławczego, sporne profile wpisują się w definicję kształtowników, zawartą w uwadze 1(b) do działu 76 Taryfy celnej, a wskazanie do jakich celów towar będzie przeznaczony, nie jest w sprawie przesądzające. Profile nie stanowią części konstrukcji w rozumieniu pozycji 7610, dopóki nie zostaną przygotowane do stosowania w konstrukcji, co powinno nastąpić przed zgłoszeniem towaru do określonej procedury celnej, a nie na późniejszym etapie, np. podczas ich montażu.
Przypisanie towarów objętych zgłoszeniem celnym do właściwego kodu budzić może wątpliwości, z uwagi na kilka pozycji taryfowych, które mogą wchodzić w grę przy tej klasyfikacji.
W tym zakresie, poza samą treścią kodów Nomenklatury scalonej uwzględnić należy reguły ORINS, treść innych aktów unijnych oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
Towar podlegający klasyfikacji nie stanowi zwykłego kształtownika o ogólnym charakterze, lecz element o ściśle określonym przeznaczeniu, zaprojektowany i wykonany w celu osadzenia na nim, poprzez wcisk, plisy żaluzji, to towar o dużej precyzji wykonania i jednoznacznym dostosowaniu do tej funkcji.
W niniejszej sprawie znajduje zastosowanie 3 reguła lit. a ORINS, zgodnie z którą jeżeli stosując regułę 2b) lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny.
Zgodnie z tą regułą, przy dokonywaniu klasyfikacji sięgnąć należy do pozycji, która określa towar w sposób najbardziej szczegółowy. Niewątpliwie nie jest taką pozycją proponowana przez organ pozycja 7604 29 90, obejmująca kształtowniki aluminiowe bliżej nie sprecyzowane, o ogólnym, nieuściślonym przeznaczeniu.
Stanowisko skarżącej o kwalifikacji do kodu 7610 90 90 95 dotyczy towaru o większym stopniu identyfikacji, obejmuje bowiem m.in. kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach.
Kod 7610 obejmuje konstrukcje z aluminium (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części takich konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, balustrady, filary i kolumny); płyty, pręty, kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach. Za "konstrukcję" należy rozumieć obiekt powstały w wyniku wzajemnego powiązania wielu elementów (części) składowych. Są one zazwyczaj zbudowane ze sztab, prętów, rur, kątowników, kształtowników, profili, blach grubych i cienkich, szerokich elementów płaskich, włączając tzw. płyty uniwersalne, bednarki, taśmy, odkuwki lub odlewy elementów tworzących konstrukcje połączone przez nitowanie, skręcanie śrubami, spawanie itp., co wynika z Not wyjaśniających do pozycji 7308. W przypadku zaś "części konstrukcji", to ich klasyfikacja do pozycji 7610 uzależniona jest od posiadania cech świadczących o przygotowaniu do stosowania w konstrukcjach, co jest kluczowe dla potrzeb klasyfikacji profili aluminiowych do pozycji 7610.
Za niezasadne uznać należy stanowisko, że sprowadzane profile nie posiadają cech świadczących o ich przygotowaniu do zastosowania w konstrukcjach. Sposób ich zaprojektowania oraz wykonania świadczy o tym, że zostały one wyprodukowane w celu zastosowania w konkretnej konstrukcji żaluzji, jako produktu ściśle określonego, zaprojektowanego i wykonanego według ściśle określonego wzoru. Elementy te nie są przydatne do innych, powszechnych zastosowań, nie mają charakteru uniwersalnego i przydatnego w innych konstrukcjach bądź do innych celów.
Oceniając przygotowanie do zastosowania w konstrukcji nie można przywiązywać zasadniczego znaczenia do konieczności przycięcia profilu do określonej długości. Kwestia ta niezasadnie w argumentacji organu nabrała zasadniczego znaczenia.
Podniesione w tym zakresie w skardze zarzuty są uzasadnione. Dodatkowo za przekonującą uznać należy argumentację, że przycięcie profili jest zawsze konieczne jako element dopasowania do wymiaru okna, czyli zamontowania żaluzji.
Nie można przy klasyfikacji tracić z pola widzenia charakteru wyprodukowanego profilu, który ma określony wzór, jest elementem precyzyjnie wykonanym, poddawanym wielu procesom technologicznym, zwiększającym jego wartość i przydatność, produkowanym w szerokiej gamie kolorystycznej, w związku z jego charakterem jako częścią konstrukcji żaluzji.
Ocena tego towaru w takim kontekście prowadzi do wniosku, że samo przycięcie profili, w zestawieniu z pozostałymi czynnościami jego przygotowania do zastosowania w konstrukcji, które dokonywane są przed sprowadzeniem towaru z zagranicy, nie może być uznane za czynność wykluczającą stwierdzenie, że towar ten jest przygotowany do zastosowania w konstrukcji żaluzji.
Niezależnie od możliwości takiej kwalifikacji, w ocenie Sądu, w sposób jeszcze bardziej szczegółowy towar ten jest klasyfikowany w pozycji 8302.
Obejmuje ona oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego - Pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły 8302 41 - - Nadające się do budynków, 8302 41 50 - - - Do okien i okien balkonowych, 8302 41 90 - - - Pozostałe.
W nocie D wskazano, że w pozycji tej klasyfikuje się m.in.: (3) Okucia do przesuwnych drzwi lub okien sklepów, garaży, szop, hangarów itp. (np. prowadnice i tory, korytka, rolki); (4) Szyldy dziurek od klucza i płytki ochronne zamków do drzwi budynków; (5) Okucia do kurtyn, zasłon i portier; (np. pręty, rurki, rozetki, wsporniki, taśmy, haczyki z ozdobami, zaciski, pierścienie "lub kółka do karniszy, ograniczniki); haczyki z zaciskami, prowadnice i uchwyty węzłowe do ściągaczy itp.;
Importowane profile aluminiowe pełnią rolę analogiczną do prowadnic. Pozwalają bowiem na zamocowanie i ruchomość plis. Klasyfikacja w tej pozycji niewątpliwie w ściślejszy sposób odpowiada charakterowi klasyfikowanego towaru. Nie obejmuje ona bowiem, w przeciwieństwie do kodu 7610 jakichkolwiek konstrukcji lecz artykuły nadające się do żaluzji, a wykonanie towaru z aluminium nie ma w tym przypadku znaczenia dla dokonania klasyfikacji, z uwagi na zastosowane w Nomenklaturze scalonej wyłączenie.
Taka interpretacja pozostaje w zgodności z cytowanym wyżej poglądem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach danego towaru.
Analizując kwestie podpozycji w kodzie 8302, wskazać należy, że w nomenklaturze w innej pozycji dotyczącej artykułów budowlanych z tworzyw sztucznych, gdzie indziej nie wymienionych ani niewłączonych, rozróżnia się okna – w pozycji 3925 20 00 oraz okiennice i zasłony włącznie z żaluzjami weneckimi – w pozycji 3925 30 00. Żaluzje nie są zatem traktowane w Nomenklaturze scalonej jak element konstrukcji okna. Przemawia to za zastosowaniem kodu 8302 41 90 - - - Pozostałe, a nie kodu dotyczącego okien (lub budynków).
Argumentację powyższą wspiera rozumowanie prezentowane w Rozporządzeniu Wykonawczym Komisji (UE) 2017/1472 z dnia 11 sierpnia 2017 r. dotyczącym klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. Urz. UE 15.8.2017 L210/1). Przedmiotem zainteresowania Komisji UE był towar w postaci prętu z aluminium (tzw. "pręt do zasłony prysznicowej") używanego do zawieszenia zasłony. Składał się on z dwóch pustych rur aluminiowych, bez zasłony oraz bez krążków do mocowania zasłony.
W akcie tym przedstawiono następującą argumentację: "Ze względu na swoje obiektywne cechy (mechanizm sprężynowy wraz z możliwością przedłużenia; konstrukcję utrzymującą jedynie przedmioty o niewielkiej wadze, np. zasłonę) artykuł zaprojektowano jako pręt do zasłony, a nie jako pręt z aluminium niestopowego, należący do pozycji 7604. Pręty do zasłon klasyfikuje się do pozycji 8302 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8302, akapit drugi, lit. (D), pkt (5)). Wyklucza się klasyfikację do kodu CN 8302 41 10 jako "zawiasy z metalu nieszlachetnego do drzwi" lub do kodu CN 8302 41 50 jako "zawiasy z metalu nieszlachetnego do okien i okien balkonowych", ponieważ artykuł nie posiada obiektywnych cech, które wskazują na jego przeznaczenie do stosowania w połączeniu z tymi pierwszymi czy z tymi drugimi. W związku z tym artykuł ten należy klasyfikować do kodu CN 8302 41 90 jako "pozostałe uchwyty, zawiasy i podobne artykuły z metali nieszlachetnych nadające się do budynków". Z argumentacji tej wynika niewątpliwie, że ocena, iż artykuł zaprojektowano jako pręt do zasłony, a nie jako pręt z aluminium niestopowego, należący do pozycji 7604, ma znaczenie dla dokonania klasyfikacji.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w uzasadnieniu postanowienia z dnia 27 lutego 2020 r. w sprawie C-670/19 Gardinia Home Decor GmbH, dotyczącej klasyfikacji taryfowej karniszy z metali nieszlachetnych, przypisał znaczenie decydujące z punktu widzenia istnienia obiektywnych cech kwalifikujących towar jako karnisze, zamknięciu ich na końcach korkami z tworzywa sztucznego, które mogą służyć jako końcówki dekoracyjne, co wskazuje na zamierzone zastosowanie, dla którego wygląd zewnętrzny artykułu, a nawet jego funkcja ozdobna, jest ważnym kryterium. Trybunał podkreślił także, że powierzchnie importowanych karniszy są galwanizowane lub lakierowane, co nadaje im wygląd miedzi lub aspekt kolorystyczny, tak że nie chodzi tu o rury jedynie przycięte na określoną długość w rozumieniu wyjątku przewidzianego w akapicie drugim lit. D) pkt 5 in fine noty wyjaśniającej do HS dotyczącej pozycji 8302. To, że rozpatrywany produkt nie był zazwyczaj przywożony wraz ze wspornikami umożliwiającymi jego mocowanie do ściany lub sufitu, nie może samo w sobie pozbawiać tego produktu jego obiektywnych cech charakterystycznych dla karnisza z metali nieszlachetnych. Reasumując Trybunał stwierdził, że karnisze z metali nieszlachetnych są objęte podpozycją 8302 41 90, chyba że karnisze te składają się z profili, rur lub prętów, które zostały jedynie przycięte na pożądaną długość. Obiektywne cechy decydujące o zaklasyfikowaniu określonych rur z metali nieszlachetnych jako karniszy to ich walory ozdobne, takie jak galwanizowanie lub lakierowanie powierzchni oraz użycie zatyczek z tworzywa sztucznego, mogących mieć walor dekoracyjny.
Wniosek, który można wyprowadzić z powyższego orzeczenia to stwierdzenie, że obiektywne cechy towarów (rur z metali nieszlachetnych) pozwalające uznać je za karnisze w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej – to nie wyłącznie ich kształt i wymiary, lecz także takie cechy jak ozdobne wykończenie i obecność elementów dekoracyjnych, wskazujących na przeznaczenie. Przeznaczenie sprowadzanego towaru ma zatem istotne znacznie dla jego klasyfikacji.
Należy też wskazać, że w odniesieniu do analogicznych produktów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 28 listopada 2024 r. (sygn. akt I SA/Op 723/24) uchylił decyzję utrzymującą w mocy Wiążącą Informację Taryfową określającą dla towaru "Profile aluminiowe do produkcji rolet" kod Nomenklatury scalonej (CN) 7604 29 90. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że ocena dokonana przez organy obu instancji, bez pogłębionej analizy całości materiału dowodowego, jest co najmniej przedwczesna, aby ostatecznie stwierdzić, czy sporne profile pozbawione są rzeczywistych i obiektywnych cech świadczących o ich przygotowaniu do zastosowania jako okucia, oprawy itp. do okien i drzwi, co skutkowałoby ich wykluczeniem z pozycji 7604 CN i klasyfikacją do pozycji 8302 CN. Sąd podkreślił, że decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach (por. wyroki WSA w Opolu z dnia 27 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Op 723/24 i I SA/Op 724/24).
Wyłączenie klasyfikacji taryfowej zastosowanej w zgłoszeniu celnym wymagało dokonania oceny stanu faktycznego sprawy z punktu widzenia możliwości zaklasyfikowania importowanych profili do pozycji 8302 CN. Organ nie dokonał szczegółowej oceny w tym zakresie.
Organ odwoławczy wskazał na brak podstaw do zaklasyfikowania przedmiotowych towarów do pozycji 8302, wskazując w tym zakresie jedynie, że: "pod pojęciem opraw, okuć i podobnych towarów nadających się do użycia w budynkach mieszczą się określonego typu towary, które zostały skategoryzowane poprzez brzmienie pozycji oraz noty wyjaśniające. Bez wątpienia aluminiowe profile o długości 5 m, wykorzystywane do wytworzenia innych produktów, nie wpisują się w kategorię ww. wyrobów".
Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów do pozycji 8302: niniejsza pozycja obejmuje ogólnego użytku, dodatkowe oprawy i okucia z metalu nieszlachetnego, powszechnie stosowane w meblach, oknach, nadwoziach itp. Wyroby należące do tak szerokich klas są klasyfikowane do niniejszej pozycji, nawet jeżeli są skonstruowane do szczególnych zastosowań (np. klamki do drzwi lub zawiasy do samochodów). Jednakże niniejsza pozycja nie obejmuje wyrobów tworzących zasadniczą część konstrukcji wyrobu, jak ramy okienne lub urządzenia obrotowe w fotelach obrotowych.
Organ nie dokonał jednak ustaleń co do szczegółowego wyglądu żaluzji i oceny charakteru profili w konstrukcji żaluzji. Brak jest zatem możliwości weryfikacji przez Sąd, czy stanowisko takie jest uzasadnione. Organ winien dokonać szczegółowych ustaleń w tym zakresie. Dopiero ich ustalenie mogłoby uzasadnić wykluczenie kwalifikacji profili do tej pozycji. Organ winien także wyjaśnić czy i dlaczego profile nie mogą być uznane za przewidziane w tym kodzie elementy odpowiadające prowadnicom.
W sprawie nie było kwestionowane, że importowane profile aluminiowe produkowane są zgodnie ze wzorem użytkowym (patentem). Posiadane przez skarżącą patenty, w tym w szczególności wzory użytkowe odnoszą się do kształtu profili, konstrukcji systemu plis oraz sposobu połączenia profili z innymi elementami konstrukcji. Także posiadane wzory przemysłowe określają wygląd i parametry elementów konstrukcji plis, których sposób połączenia wskazują wzory użytkowe. Importowane przez profile są wytłoczone i dopasowane do pozostałych elementów, co pozwala na ich łączenie na wcisk. Jak podniósł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 13 lutego 2025 r. (sygn. akt III SA/Gd 384/2024) "wszystkie te okoliczności mogły, w świetle powołanych wyżej wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, mieć znaczenie dla klasyfikacji taryfowej importowanych towarów. Organ odwoławczy tymczasem, niesłusznie uznał je za nieistotne i pozbawione znaczenia z punktu widzenia klasyfikacji taryfowej. W konsekwencji, uzasadnienie decyzji organu II instancji nie wyjaśnia, czy rzeczywiście towary importowane przez skarżącą na podstawie weryfikowanych zgłoszeń objęte są wzorem użytkowym, na który skarżąca się powoływała w toku postępowania". Następnie zaś "Dopiero szczegółowe wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, przy uwzględnieniu wszystkich cech importowanych produktów (uznanych przez TSUE w powołanych wyżej orzeczeniach za istotne), takich jak wygląd zewnętrzny, zgodność z wzorem użytkowym, łączność z innymi towarami będącymi przedmiotem importu w ramach tych samych lub zbliżonych chronologicznie zgłoszeń celnych pozwoli organowi na zastosowanie właściwej klasyfikacji taryfowej w stosunku do produktów objętych zgłoszeniem celnym".
W konsekwencji, niezależnie od poczynionych uwag, należy stwierdzić, że brak odniesienia się przez organ odwoławczy do powyższych kwestii czyni też zasadnym zarzut skargi naruszenia art.180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p.
Nie było w sprawie sporne, że powoływane przez skarżącą spółkę decyzje WIT nie zostały wydane na jej wniosek i nie dotyczą towaru występującego w rozpoznawanej sprawie. Trafnie, organ celny zauważył, że nie mają one charakteru wiążącego i nie mogą stanowić podstawy klasyfikacji taryfowej towarów stanowiących przedmiot niniejszego postępowania. Nie można jednak zupełnie pomijać ich znaczenia jako istotnego źródła wiedzy o sposobie stosowania unijnego prawa celnego oraz wpływu na jednolite stosowanie Wspólnej Taryfy Celnej.
Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ p.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji.
O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na kwotę 7.371 zł zasądzonych kosztów składa się kwota: wpisu sądowego (1.954 zł), opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenia pełnomocnika (5.400 zł), ustalonego stosownie do § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz.1687).
Wskazania co do dalszego postępowania wynikają z zawartych w uzasadnieniu rozważań.
Stosownie bowiem do treści art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenia postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Odniesienie się do poczynionych uwag powinno pozwolić organowi celnemu na dokonanie nie budzących wątpliwości ustaleń, a następnie na wszechstronną i pełną ocenę zgromadzonego materiału oraz na dokonanie nie budzącej wątpliwości klasyfikacji towaru, a zarazem na jednoznaczną odpowiedź czy importowane profile aluminiowe mają czy też nie, obiektywne cechy wskazujące na to, że właściwą jest dla nich klasyfikacja taryfowa do pozycji zastosowanej w weryfikowanym zgłoszeniu celnym.
Powołane w treści niniejszego uzasadnienia orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w Internetowej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym orzeczenia.nsa.gov.pl.