Aluminium i wyroby z aluminium w Taryfie celnej zostały wymienione w Dziale 76, który objęty jest Sekcją XV. Po przytoczeniu uwagi 9(b) do sekcji XV (obowiązującej w dacie dokonywania ww. zgłoszeń celnych): oraz brzmienia Not wyjaśniających do działu 76 (końcowa część Uwag ogólnych) i do działu 72 organ zajął stanowisko, że na tle materiału zgromadzonego w aktach sprawy nie ulega wątpliwości, iż profile aluminiowe stanowiące przedmiot postępowania wpisują się w definicję kształtowników zawartą w uwadze 9(b) do sekcji XV. Ponadto w świetle przytoczonych not wyjaśniających okoliczność specjalnego zaprojektowania i wykonania spornych profili aluminiowych, tj. wg określonego kształtu (na indywidualne zamówienie), jak również fakt, że zostały one poddane obróbce, tj. wg określonego kształtu oraz że po procesie wytłaczania zostały poddane dodatkowej obróbce powierzchni polegającej na naniesieniu warstwy ochronnej, nie ma istotnego wpływu na klasyfikację towarów. Dla rozstrzygnięcia kwestii dotyczącej klasyfikacji profili aluminiowych stanowiących przedmiot niniejszego postępowania, w pierwszej kolejności niezbędne jest ustalenie zakresu pozycji 8302, która ma pierwszeństwo przed pozycjami wymienionymi w działach od 72 do 76 i od 78 do 81, na mocy uwagi 2 (ostatni akapit) do sekcji XV, która stanowi: "(...) artykuły objęte działem 82 lub 83 są wyłączone z działów od 72 do 76 i od 78 do 81". Jednocześnie uwaga 2 do sekcji XV nie wyklucza klasyfikacji profili z działów od 72 do 76 i 78 do 81, co byłoby sprzeczne z opisem podpozycji tych działów, a za zadanie ma jedynie uporządkowanie klasyfikacji w ramach działów sekcji XV. Uwaga ta powoduje, że zawsze należy rozważyć możliwość klasyfikacji towarów wykonanych z metali nieszlachetnych, w pierwszej kolejności do działów 82 i 83, a w przypadku braku takiej możliwości, rozważać klasyfikację wg materiału składowego w działach od 72 do 76 lub 78 do 81.
W dacie dokonywania zgłoszeń celnych pozycja 8302 Taryfy celnej (w sekcji XV "Metale nieszlachetne i artykuły z metali nieszlachetnych") posiadała następujące brzmienie: Oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub temu podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego, a właściwe podpozycje:
8302 10 - Zawiasy
8302 20 - Kółka samonastawne
8302 30 - Pozostałe artykuły oprawy, okucia i podobne nadające się do pojazdów silnikowych
- Pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły
8302 41 - - Nadające się do budynków
8302 41 10 00 - - - Do drzwi
8302 41 50 00 - - - Do okien i okien balkonowych
8302 41 90 00 - - - Pozostałe
Po przytoczeniu treści Not wyjaśniających do HS do pozycji 8302 organ dodał, że pod pojęciem opraw, okuć i podobnych towarów nadających się do użytku w budynkach, które mogą być klasyfikowane do pozycji 8302 mieszczą się więc określonego typu towary, które zostały skategoryzowane poprzez brzmienie pozycji oraz noty wyjaśniające. W ocenie Dyrektora, importowane przez skarżącą towary nie odpowiadają wyrobom klasyfikowanym w ramach ww. pozycji Taryfy celnej. Aluminiowe profile o długości od 4,5 m do 5,8 m, nie posiadające żadnych otworów lub nawierceń, nie wpisują się w kategorię ww. artykułów, tj. opraw, okuć i podobnych towarów. Są to wyroby hutnicze stanowiące wykończone powierzchniowo profile, które w przyszłości (po zwolnieniu towarów) posłużą do wytworzenia artykułu końcowego w postaci moskitiery plisowanej, o określonych wymiarach (na zamówienie odbiorcy), co wymaga poddaniu go dalszej obróbce oraz połączenia z innymi elementami.
Wbrew twierdzeniom odwołania, profile aluminiowe w stanie, w jakim są przedstawiane do odprawy celnej nie stanowią opraw, okuć i podobnych towarów nadających się do użycia w budynkach, a w związku z tym nie jest wobec nich możliwa klasyfikacja do pozycji 8302 Taryfy celnej. Wiążące informacje taryfowe (WIT) przywołane w odwołaniu w żaden sposób nie potwierdzają stanowiska spółki.
Dokument WIT nr PLBTIWIT-2021-001155 wydany został dla towaru w postaci szyny z aluminium, pomalowanej na kolor biały oraz z dwoma nawierconymi otworami (dostępny w czterech rozmiarach 60 cm, 80 cm, 100 cm i 120 cm). W skład zestawu, wchodzi również szyna maskująca z poliestru.
Według opisu, wyrób przeznaczony do plisowania rolet, montowany we wnęce okiennej, wyrób pakowany jako komplet w folie i opatrzony drukowaną etykietą (klasyfikacja 8302 41 90 00). Dokumenty WIT o numerach DEBTI16759/23-2, DEBTI16771/23-1 i DEBTI34643/21-2 dotyczą podobnych rodzajowo towarów. Zgodnie z ich opisem są to szyny wykonane z aluminium, które na całej długości są opracowane w specjalnie ukształtowany przekrój poprzeczny z wgłębieniami i średnikami. Szyny mają gładki długi bok i krzywiznę na przeciwległym długim boku, a także są wyposażone w precyzyjnie dopasowane zaślepki końcowe. Wyposażone są w dwa metalowe nity i włożoną plastikową osłonę. Dwa pierwsze dotyczą towarów o wymiarach: 150 cm x 2 cm x 1 cm (długość x szerokość x wysokość), a trzeci 50 cm x 2 cm x 1 cm (długość x szerokość x wysokość).
Trudno zatem nie dostrzec różnicy pomiędzy profilami importowanymi przez spółkę (długość od 4,5 m do 5,8 m), bez żadnych otworów lub nawierceń i bez dodatkowych elementów, a towarami opisanymi w WIT-ach, która w sposób bezpośredni ma wpływ na klasyfikację taryfową. Nie można utożsamiać profili, które dopiero po zwolnieniu towarów, po uprzedniej obróbce staną się identyfikowalnym artykułem o ściśle określonym przeznaczeniu (jak w sprawie), z towarami, które już w chwili zgłoszenia stanowią gotowe produkty (takie towary zostały opisane w WIT-ach).
Odnosząc się do pozostałych WIT-ów organ zaznaczył, że dotyczą one innych rodzajowo towarów, tj. karniszy (ROBT12022/003867 i PLBTIWIT-2023-000210), rączki do drzwi przesuwnych (PLBTIWIT-2021-000405), zestawu do drzwi przesuwnych (PLBTIWIT-2021-000259) oraz drążka ubraniowego (PLBTIWIT-2020-001351), tak więc nie mogą mieć wpływu na klasyfikację towarów w sprawie. Ponadto przedmiotowe profile aluminiowe w chwili przywozu, poza cechami kształtowników, nie posiadały żadnych innych cech, stąd też zarówno przez producenta, jak i przy dokonywaniu zgłoszenia zostały zidentyfikowane (opisywane) jako profile aluminiowe.
Na stanowisko organu w sprawie klasyfikacji towarów stanowiących przedmiot postępowania nie mają też wpływu ustalenia podjęte na 117, 239 i 245 posiedzeniu Komitetu Kodeksu Celnego (KKC). Przede wszystkim przedmiotem dyskusji na tych sesjach KKC nie były profile w rodzaju importowanych przez spółkę. Ustalenia, jakie zapadły na wskazanych sesjach KKC odnośnie klasyfikacji do pozycji 8302 Taryfy celnej dotyczą wyłącznie określonych rodzajowo towarów, tj. spawanych rurek przeznaczonych na karnisze (117 i 239 KKC) oraz profili przeznaczonych do ochrony stopni schodowych (245 KKC). Nie ma zatem uzasadnionych podstaw do rozszerzania decyzji tam podjętych o jakiekolwiek inne towary. Ponadto nie można nie zauważyć, że klasyfikację tego rodzaju towarów do pozycji 8302 wspierają Noty wyjaśniające do HS dotyczące pozycji 8302, lit. (D) "Oprawy, okucia i podobne artykuły nadające się do budynków", pkt (5), który obejmuje: "Okucia do kurtyn, zasłon i portier (np. pręty, rurki, rozetki, wsporniki, taśmy, haczyki z ozdobami, zaciski, pierścienie lub kółka do karniszy, ograniczniki); haczyki z zaciskami, prowadnice i uchwyty węzłowe do ściągaczy itp.; okucia schodów jak ochraniacze stopni schodów: uchwyty chodników schodowych, pręty przytrzymujące chodniki; słupki poręczy. Pręty, rurki i sztaby nadające się do użytku jako drążki kurtyn lub mocujące chodniki na schodach, jedynie ucięte na określoną długość i przewiercone, są klasyfikowane w zależności od metalu, z którego są wykonane".
Natomiast wyrok C-670/19 dotyczy metalowych rur do karniszy na obu końcach zamkniętych nasadkami z tworzywa sztucznego, służących ochronie prętów przed uszkodzeniami podczas transportu, ale mogących też być wykorzystane zamiast końcówki dekoracyjnej. Towary te przedstawione były wraz z dodatkowymi akcesoriami (końcówkami, wspornikami i pierścieniami), chociaż te nie odpowiadały ilościowo rurom. Rurki były różnej (zdefiniowanej) długości, wydrążone i wzdłużnie spawane, miały jednolity przekrój poprzeczny w kształcie koła o średnicy, a ich powierzchnie były lakierowane lub galwanizowane. Wszystkie zostały pojedynczo zapakowane w kraju eksportu, opatrzone etykietą wskazująca ich przeznaczenie do użytku jako karnisze, a ponadto dwustronnie zamknięte nasadkami z tworzywa sztucznego, mogącymi służyć za końcówki dekoracyjne, które można było zakupić oddzielnie. Tak więc ustalone cechy badanego towaru pozwalały na stwierdzenie, że produkt wykazywał obiektywne cechy karniszy wykonanych z metali nieszlachetnych, które mogą być objęte podpozycją CN 8302 41 90 (rury pojedynczo opakowane, zamknięte na końcach korkami, które mogą służyć, jako końcówki dekoracyjne, realizujące istotną dla tego towaru funkcję ozdobną w odróżnieniu od "zwyczajnych" rur, jak wygląd identyfikowany, jako typowy dla tego produktu. Przeznaczenie nie stanowiło tym samym autonomicznego kryterium, a całość okoliczności sprawy świadczy o tym, że to kryterium pozostaje nierozerwalnie związane ze stanem towaru, ocenianym na dzień importu. Z tych względów za nieuzasadnione i pozostające bez wpływu na stanowisko organu odwoławczego w sprawie klasyfikacji towarów organ odwoławczy uznał powoływane w odwołaniu orzecznictwo TSUE, które dotyczyło innych rodzajowo towarów.
W tej sytuacji wśród działów znajdujących się w Sekcji XV, w odniesieniu do towarów takich jak stanowiących przedmiot sprawy, rozważenia prawidłowej klasyfikacji należy dokonać w oparciu o Dział 76 - ALUMINIUM I ARTYKUŁY Z ALUMINIUM, tj. pozycje:
- 7604 [Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium];
- 7610 [Konstrukcje z aluminium (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części takich konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, balustrady, filary i kolumny); płyty, pręty, kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach].
Wymienione pozycje są pozycjami wzajemnie wykluczającymi się. Dla potrzeb ustalenia ich prawidłowej klasyfikacji istotne znaczenie ma ustalenie obiektywnych cech, właściwych tym pozycjom. W tym celu organ przedstawił Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów dla pozycji 7604, pozycji 7407 (które mają odpowiednie zastosowanie do pozycji 7604) i wyjaśnił, że zastrzeżenie do pozycji 7604 jest odmienne pojęciowo, niż wynikające z bezpośredniego brzmienia pozycji 7610. W pierwszym przypadku mówimy o prętach i kształtownikach "przeznaczonych" do stosowania w konstrukcjach a w drugim o "przygotowanych" do stosowania w konstrukcjach. Nie jest jednak możliwa sytuacja, na podstawie której dany towar (profil, pręt, rura) zostanie wykluczony z zakresu pozycji 7604, jako "przeznaczony do stosowania w konstrukcjach", a jednocześnie nie będzie możliwa jego klasyfikacja do pozycji 7610, jako niespełniającego jej wymogów.
Następnie organ przytoczył treść Not wyjaśniających do pozycji 7610 i do pozycji 7308 (mają zastosowanie, z uwzględnieniem istniejących różnic, do pozycji 7610) i wyjaśnił, że zasadniczą cechą rozróżniającą sztaby, pręty i kształtowniki z aluminium niestopowego lub stopów z aluminium, klasyfikowane do pozycji 7604 i 7610, jest postać, w jakiej towary zostają przedstawione podczas ich objęcia określoną procedurą celną. Profile z aluminium klasyfikowane do pozycji 7604 odpowiadają wprost definicji zawartej w uwadze 9(b) do Sekcji XV, tj. są to wyroby walcowane, wyciskanej (...), o jednolitym przekroju poprzecznym na całej swej długości, które nie odpowiadają definicjom sztab, prętów, drutu, blach grubych, blach cienkich, taśm, folii, rur lub przewodów rurowych. Natomiast profile z pozycji 7610 są częściami kompletnej lub niekompletnej konstrukcji metalowej, której elementy połączone przez nitowanie, skręcanie śrubami, spawanie itp. tworzą trwałą konstrukcję, raz zmontowaną - zwykle pozostającą w tym położeniu. Jednocześnie, aby wyroby w postaci np. prętów, kątowników, kształtowników, rur mogły być uznane za części takich konstrukcji i klasyfikowane w pozycji 7610, a nie do ich własnych pozycji, przewidzianych w Taryfie, powinny posiadać cechy potwierdzające, że zostały przygotowane do stosowania w konstrukcjach, np. wykonano w nich otwory, zostały wygięte lub pokarbowane. Na takie rozróżnienie bezpośrednio wskazuje treść pozycji 7610 (płyty, pręty, kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach), jak i Not wyjaśniających do HS do pozycji 7610, gdzie mają zastosowanie postanowienia Not wyjaśniających do pozycji 7308.
Rozgraniczenie klasyfikacji taryfowej towarów zgrupowanych w pozycji 7604, jak i objętych pozycją 7610 wymaga zatem prawidłowej identyfikacji cech towaru, umożliwiających klasyfikację w obrębie tej drugiej pozycji, tj. stanowiących konstrukcje, części konstrukcji wymienionych w tej pozycji oraz wyrobów aluminiowych (w tym kształtowników) przygotowanych do stosowania w konstrukcjach. Jednocześnie należy podkreślić, że pozycje 7604 oraz 7610 nie dzielą profili na "uniwersalne" i "specjalistyczne", żadna z części WTC, czy też właściwych not wyjaśniających nie formułuje takiego warunku, a rozdział kształtowników w obrębie tych dwóch pozycji opiera się o ich stan towaru identyfikowany w momencie importu. Z przytoczonych Not wyjaśniających wynika, że do pozycji 7610 mogą być klasyfikowane wyroby w postaci profili, jeżeli zostały przygotowane do montażu, jako elementy konkretnej konstrukcji. Natomiast aby mogły stanowić część konstrukcji w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej, muszą być poddane odpowiedniej obróbce (np. przewiercanie otworów montażowych, docięcie na odpowiedni wymiar, odpowiednie wygięcie, nacięcia, żłobienie itp.), tak by nabrały odpowiednich cech rozpoznawalnych, jako elementy nadające się do zastosowania w konstrukcjach. Warunkiem koniecznym jest to, że ta obróbka musi mieć miejsce przed przedstawieniem towaru do objęcia procedurą celną. Tylko taki jego stan może potwierdzić przygotowanie do stosowania w konstrukcjach, a tym samym wykluczenie z użycia w innym celu niż do tej określonej konstrukcji. Tym samym profile, które można zdefiniować, jako przeznaczone do stosowania w konstrukcjach, jednak nie zostały przygotowane w żaden sposób (dopasowane, docięte, przewiercone), aby możliwe było określenie, jakiej oznaczonej konstrukcji są częścią, nie spełniają wymogów pozycji 7610. Taka sytuacją wystąpiła w sprawie.
Przedmiotem importu były wyroby z aluminium stopowego opisane w zgłoszeniach celnych jako profile z aluminium do produkcji moskitier plisowanych, długościach od 4,5 m do 5,5 m. Jak wynika z informacji przedstawionych przez spółkę, proces przygotowania profili do zastosowania w konkretnej konstrukcji tj. moskitiery o określonych wymiarach, dokonywany jest dopiero po ich imporcie (co wynika z realizacji indywidualnych zamówień). Szczegółowy opis wyrobów końcowych (zestawów montażowych), które są przygotowywane przez spółkę oraz analiza faktury załączonej do zgłoszenia celnego potwierdza, że strona nabywała, towary w postaci profili aluminiowych o różnych kształtach i różnej kolorystyce, jako indywidualne (odrębne) towary. W takim stanie zgłaszane były do procedury dopuszczenia do obrotu, tj. jako profile służące do produkcji określonych wyrobów. Tym samym na moment zgłoszenia nie były identyfikowalne jako przygotowane do stosowania w konstrukcjach.
Wbrew stanowisku prezentowanemu w odwołaniu wskazane dokumenty WIT dotyczące klasyfikacji do kodu TARIC 7610 90 90 95 nie dotyczą towarów identycznych jak importowane przez spółkę. Ich analiza potwierdza, że wszystkie dotyczyły kompletnych bądź niekompletnych zestawów (zawierających określone elementy i pakowanych razem). WIT nr DEBTI28869/21-1 dotyczy aluminiowych profili i niektórych innych elementy stanowiące części do systemów moskitier, przedstawiane w zestawach. Nie jest to gotowy zestaw produktów o kodzie taryfowym 7610 90 90 92 ponieważ w celu stworzenia gotowego produktu trzeba dodać inne komponenty takie jak moskitiera (klasyfikacja 7610 90 90 95). Podobnie WIT nr DEBTI28863/21-1 dotyczy niekompletnego zestawu gotowych produktów do systemów moskitier, obejmujący zgodnie z opisem: aluminiowy profil ramowy (2x1,245 m i 2x1,445 m), torby na akcesoria, łączników narożnych i zaślepek, kątownika - pakowanych w neutralne pudełko lub folię (klasyfikacja 7610 90 90 95). WIT nr PLBTIWIT-2021-001071 według opisu dotyczy moskitiery na okno/drzwi balkonowe. W skład zestawu wchodzą; profile aluminiowe, kaseta na siatkę ochronną, siatka z włókna szklanego z powłoką PVC, uchwyty, akcesoria z metali i tworzywa sztucznego, zestaw wkrętów i kołków rozporowych, instrukcję montażu - produkt prezentowany w opakowaniu do sprzedaży detalicznej (kod 7610 90 90 92). Z tego względu dokonana przez organ I instancji klasyfikacja taryfowa do kodu TARIC 7604 29 90 90 jest prawidłowa.
Na tle zgromadzonego materiału dowodowego stan towaru, jak również jego przeznaczenie nie budzi wątpliwości. Okoliczność, że skarżąca po zwolnieniu towaru z importowanych kształtowników i innych elementów tworzy konstrukcje moskitiery pozostaje bez wpływu dla klasyfikacji tych towarów. Dla ustalenia właściwej klasyfikacji spornych towarów podstawę stanowią reguły 1 i 6 ORINS, ponieważ, jak zostało ustalone, towarami importowanymi były wyroby o obiektywnych cechach kształtowników z aluminium.
Wbrew stanowisku odwołania przy ustalania klasyfikacji brak było podstaw do sięgania do reguły 2(a) i 3(a) ORINS. Spółka w sposób wybiórczy, z pominięciem stanu towaru, odwołuje się do treści tych reguł, co nie może być zaakceptowane. Reguła 2(a) stanowi, że wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. Zgodnie z punktem (VII) Not wyjaśniających do reguły 2(a): Na potrzeby niniejszej reguły "artykuły przedstawiane w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym" oznaczają elementy składowe artykułu, z których powinien być on złożony bądź za pomocą urządzeń do montażu (śrub, nakrętek, sworzni itd.) lub, na przykład za pomocą nitowania albo spawania, pod warunkiem, że zastosowano tylko proste operacje montażowe.
Nie ulega wątpliwości, że importowane profile jako określone produkty hutnicze stanowią gotowy wyrób. Jednakże z importowanych profili (nawet w połączeniu z importowanymi elementami łańcucha) nie jest możliwe złożenie gotowej moskitiery wyłącznie poprzez operację montażu. Żaden ze złożonych dokumentów nie potwierdza jakoby przedmiotem importu były towary niekompletne, czy też znajdujące się w stanie niezmontowanym, z których możliwe jest bezpośrednie złożenie wyrobów końcowych. Potwierdzenie stanowi treść zgłoszenia celnego, gdzie importowane profile zostały zadeklarowane jako do produkcji moskitier.
Jeżeli zaś chodzi o regułę 3(a) ORINS, to należy podkreślić, iż dotyczy ona wyłącznie towarów złożonych lub mieszanin a zatem nie odnosi się do wyrobów takich jak przedmiotowe kształtowniki, które są wyrobami jednoskładnikowymi, niebędącymi ani mieszaninami, arii produktami złożonymi - zostały wykonane z aluminium.
Przepisy prawa celnego nie dopuszczają sytuacji, w której dany towar można zaklasyfikować do różnych pozycji Taryfy celnej, zaś wybór kodu należy do subiektywnego przekonania importera. Powyższa zasada, będąc jedną z podstawowych, wynika wprost z Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Prawidłowość klasyfikacji profili aluminiowych, nawet posiadających ściśle określone przeznaczenie, do pozycji 7604 znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, tak np. w sprawie zakończonej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I GSK 524/23), którego przedmiotem były ekstrudowane i anodowane kształtowniki (pocięte na dłuższe 580 mm i krótsze 420 mm wymiary), o jednolitym przekroju poprzecznym na całej długości, wykorzystywane jako element uchwytu ciśnieniowej myjki-szczotki. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia NSA podzielił stanowisko organu zgodnie z którym: "(...) pomimo, że kształtownik jest elementem uchwytu ciśnieniowej myjki-szczotki w kontekście technicznym, jednakże uwzględniając uwarunkowania związane z metodyką nomenklatury towarowej Wspólnej Taryfy Celnej należy go zaklasyfikować do pozycji 7604. Należy zgodzić się z Sądem I instancji, który w ślad za organem przyjął, że przy ustalaniu klasyfikacji należy wziąć pod uwagę ich obiektywne cechy związane z rodzajem materiału i technologią wytwarzania. Nie podlegało dyskusji, że omawiany towar powstał w procesie wyciskania (ekstrudowania) stopu aluminium, co stanowi kluczową przesłankę klasyfikacji do pozycji 7604, a w ramach tej pozycji do podpozycji 7604 29 90. Przedmiotowe kształtowniki spełniają wszystkie przesłanki zawarte w uwagach do sekcji XVI i działu 76, a klasyfikacja zgodna jest z treścią i zakresem towarowym pozycji 7604, obejmującej sztaby, pręty i kształtowniki z aluminium (...)".
Uznanie, że zgłoszone towary winny zostać zaklasyfikowane do kodu TARIC 7604 29 90 90 spowodowało naliczenie cła antydumpingowego na podstawie przepisów rozporządzenia wykonawczego Komisji UE nr 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiące o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej. W myśl art. 1 ust. 1 przedmiotowego rozporządzenia na przywóz ww. towarów nałożone zostało ostateczne cło antydumpingowe, którego stawki zostały podane w art. 1 ust. 2 rozporządzenia. Importowane kształtowniki zostały wytworzone przez przedsiębiorstwo T. CO LTD, które nie zostało wymienione z nazwy w załączniku do rozporządzenia 2021/546, dla którego nie została ustalona indywidualna stawka ostatecznego cła antydumpingowego zatem zastosowanie znajduje stawka obowiązująca dla wszystkich pozostałych przedsiębiorstw w wysokości 32,1% (dodatkowy kod TARIC C999).
Odnosząc się do ceny importowanych towarów w odniesieniu do średniej ważonej cen przywozu z Chin organ odwoławczy zauważył, że rozporządzenie Komisji (UE) 2021/546 nie przewiduje możliwości nałożenia ostatecznego cła antydumpingowego w zależności od ceny przywozu danej partii towaru. Dlatego też zarzuty w tym zakresie nie zasługują na uwzględnienie.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wyjaśnił też, że zasady rządzące procedurą wydawania decyzji w spawach celnych zostały opisane w preambule do UKC, odnosząc się do takich zasad ogólnych jak zasada legalizmu, zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu, zaufania do organów celnych. Organ wydający decyzję uprawniony jest do swobodnej oceny zgromadzonych dowodów. Powyższa zasada uprawnia do ustalania prawdy obiektywnej według wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych organu. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji przedstawił przesłanki, którymi kierował się dokonując rozstrzygnięcia. Strona miała także zapewniony czynny udział w postępowaniu. Odmienna ocena ustalonego stanu faktycznego nie dowodzi, że naruszono nałożony na organy obowiązek działania w granicach i na podstawie obowiązującego prawa. Obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów nie oznacza, iż organy obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Naruszeniem treści tej normy nie jest także sytuacja, w której strona pozostaje w przekonaniu, że zebrany materiał dowodowy ma charakter niezupełny, czy też że został on jednostronnie oceniony przez organ. W ocenie Dyrektora, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie jest wystarczający dla wyjaśnienia wszelkich kwestii istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. W aktach sprawy znajdują się dowody potwierdzające rodzaj importowanego towaru, jak również jego cechy (właściwości). Zawarte w nich informacje o produkcie w sposób wyczerpujący wyjaśniają kwestie mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dokonane ustalenia znajdują odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, który został szczegółowo opisany.
Objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego. Przepisy podatkowe określając zasady opodatkowania w przypadku importu towarów, odwołują się do rozwiązań przyjętych w prawie celnym i określonych w tym prawie zdarzeń, W związku z tym, w sytuacji gdy kwota długu celnego została określona nieprawidłowo w zgłoszeniu celnym, co potwierdza zaskarżona decyzja, to konieczne stało się określenie podatku w prawidłowej wysokości w drodze decyzji.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o VAT reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.
W związku z postanowieniami przepisów art. 5, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT oraz orzeczeniem w zakresie klasyfikacji taryfowej oraz kwot należnego cła (A00 i A30) dokonanym przez organ I instancji, wobec towarów objętych ww. zgłoszeniami celnymi wykazane w nich kwoty podatku od towarów i usług okazały się nieprawidłowe. Zaistniała tym samym przesłanka do zastosowania art. 33 ust. 2a ustawy o VAT. Wobec tego w zaskarżonej decyzji, zgodnie z obowiązującymi przepisami, określono różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniach celnych.
V. Spółka Akcyjna z siedzibą w C. zaskarżyła ww. decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania; ewentualnie o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości, a ponadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.
Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. naruszenie:
1. art. 56 ust. 1 i 2 oraz art. 105 ust. 3 i 4 UKC w zw. z art. 1 i art. 2 rozporządzenia 2021/18327 - poprzez ich błędną wykładnię i co za tym idzie niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowej klasyfikacji celnej importowanego towaru, tj. "profile aluminiowe stosowane do produkcji moskitier plisowanych" do pozycji 7604 (kod celny CN 7604.29.90.90), podczas kiedy prawidłowa klasyfikacja tego towaru to pozycja CN 7610 (kod celny CN 7610.90.90.95) i w konsekwencji retrospektywne zaksięgowanie cła w nieprawidłowej wysokości;
2. art. 30b ust. 1 i art. 33 ust. 1 i 2a ustawy o VAT - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że kwota VAT z tytułu importu wykazana w zgłoszeniu celnym została określona nieprawidłowo w sytuacji, w której kwota ta została określona przez spółkę zgodnie z przepisami; naruszenie ww. przepisów ustawy o VAT jest konsekwencją nieprawidłowej klasyfikacji celnej importowanych towarów w decyzji;
oraz przepisów prawa procesowego, tj. naruszenie:
3. art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p. - poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, tj. właściwości importowanego towaru, a w szczególności bezzasadne przyjęcie, że towar ten nie jest przygotowany do montażu w konstrukcji, jaką są moskitiery plisowane, będące m.in. skutkiem zignorowania wyjaśnień spółki złożonych w trakcie postępowania, a także przedłożonych dowodów, w tym, w szczególności zdjęć i rysunków technicznych, a także Instrukcji montażu dwóch systemów moskitier plisowanych (16 mm i 20 mm), których elementami są importowane profile aluminiowe;
4. zasad klasyfikacji celnej towarów określonych w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w rozporządzeniu 2658/87, a w szczególności Reguł 1, 2a, 3a oraz 6 poprzez ich niezastosowanie oraz uznanie, że same noty wyjaśniające do pozycji (HS 7610 oraz 7604 oraz odpowiednio - HS 7308 i HS 7407) są wystarczające do dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru w postaci: "Profile aluminiowe stosowane do produkcji moskitier plisowanych";
5. art. 197 § 1 o.p. - poprzez brak powołania biegłego w zakresie inżynierii materiałowej i materiałoznawstwa, który mógłby ocenić czy importowane profile aluminiowe w istocie rzeczy nie są przygotowane do montażu w konstrukcji, jak nieprawidłowo przyjął organ odwoławczy, gdy z przedstawionych przez stronę dowodów wynikało, że profile te są przygotowane do stosowania w konstrukcjach.
W uzasadnieniu skargi, powołując się na sygnatury spraw: III SA/Gd 665/24, III SA/Gd 384/24 oraz III SA/Gd 654/24, skarżąca spółka omówiła orzecznictwo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku dotyczące analogicznych sprawach.
W dalszej części uzasadnienia spółka podniosła w szczególności, że dokonując klasyfikacji importowanych profili Dyrektor IAS nie przedstawił żadnych kontrdowodów na poparcie tezy, jakoby importowane profile uzyskiwały status przygotowania do zastosowania w konstrukcji dopiero po imporcie. Swoją argumentację oparł na stwierdzeniu, że towary "nie posiadają wymiarów gotowego produktu, nie są w większości przygotowane do zastosowania w produkcie końcowym - profile aluminiowe wymagają m.in. przycięcia na żądany wymiar". Stwierdzenie to zresztą mija się z prawdą, ponieważ implikuje, że przycięcie profili stanowi jedną z szeregu czynności koniecznych dla potrzeb montażu, podczas gdy jest to jedyna tego rodzaju czynność. A zatem główną przesłanką dla uznania, że towar został źle zakwalifikowany jest potrzeba jego zwykłego przycięcia. Tymczasem w powołanych przez organy uwagach do Sekcji XV, pkt 9(a) oraz 9(b) Taryfy Celnej mowa jest o "zwykłym przycinaniu", jako procesie nie wpływającym na zasadniczy charakter wyrobu. Co więcej, tezę tę potwierdza Komitet Kodeksu Celnego w odniesieniu do profili schodowych [protokół z 239 posiedzenia (pkt 7.15), jak również protokół z 245 posiedzenia (pkt 7.5.)], a także w odniesieniu do karniszy [protokół z 239 posiedzenia (pkt 7.9)].
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wiele miejsca poświęcił uwagom i Notom wyjaśniającym do Taryfy celnej, jednakże analiza komentarzy do tych uwag i not, wskazuje na pominięcie ich końcowych fragmentów. Zarówno bowiem w definicjach sztab, prętów i kształtowników, jak również notach wyjaśniających do pozycji 7407, które mają odpowiednie zastosowanie do pozycji 7604, pojawiają się zastrzeżenia, że do tych pozycji klasyfikowane są wyroby pod warunkiem, że w wyniku zastosowanej obróbki wyroby te nie uzyskały cech właściwych wyrobom klasyfikowanym do innych pozycji. A tak właśnie stało się z profilami importowanymi przez spółkę, którym obróbka przed importem nadała cechy wyrobów przygotowanych do zastosowania w konstrukcjach.
W ocenie skarżącej spółki, klasyfikacja profili aluminiowych wymaga ponadto zastosowania reguł 1 i 6 ORINS oraz kolejnych, w tym konkretnym przypadku - reguły 2a ORINS oraz reguły 3a ORINS. Uznając, że uwagi 9(a) i 9(b) do Sekcji XV Taryfy Celnej przesądzają o tym, iż profile powinny być klasyfikowane do pozycji HS 7604 organ nie zauważa jednak, że wskazane uwagi są de facto korzystne dla skarżącej. Wprawdzie importowane profile mieszczą się w definicji kształtowników tam sformułowanej, jednakże jest poczynione zastrzeżenie, że wyroby pozostają kształtownikami (sztabami czy prętami) pod warunkiem, że podczas obróbki nie przyjęły charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami. Tak właśnie dzieje się z importowanymi profilami, które ze względu na ich obróbkę dokonaną przez dostawcę wykraczają poza pojęcie prostych kształtowników. Tym samym nie mogą być klasyfikowane w pozycji 7604, która jest przeznaczona dla zwykłych profili ogólnego przeznaczenia, wykorzystywanych w przemyśle, czy budownictwie.
Odwołując się również do końcowej części not wyjaśniających do Działu 76 i 72 organ nie zauważył, że nie mają one żadnego znaczenia dla argumentacji spółki i klasyfikacji, ponieważ odnoszą się do obróbek mających na celu polepszenie wyglądu. Natomiast nie odnoszą się one do sytuacji, kiedy dany towar jest w pełni wykończony i stanowi element do montażu określonej konstrukcji. Wskazanie przez skarżącą, że importowane profile były poddane procesom, takim jak nałożenie odpowiednich lakierów, czy malowanie, miało na celu jedynie podkreślenie, iż zostały one w pełni wykończone i nie wymagają w tym zakresie żadnych dodatkowych procesów obróbki.
Skarżąca spółka powołała się też na orzecznictwo TSUE dotyczące przesłanek wykluczających klasyfikację kształtowników do pozycji HS 7604 (sprawy C-499/14 VAD BVBA, Johannes Josephus Maria van Aert vs. Państwo Belgijskie; C-670/19 Gardinia Home Decor GmbH; C-99/20 Siebenburgisches Nugat SRL), a następnie opisała istotną jej zdaniem rolę decyzji WIT powołanych w trakcie kontroli celno-skarbowej, jak również postępowania weryfikującego zgłoszenia celne przed organami obu instancji.
Ponadto potwierdzeniem stanowiska spółki odnośnie cech różnicujących klasyfikację różnych profili aluminiowych mogą być również protokoły z posiedzeń Komitetu Kodeksu Celnego. Skarżąca wskazała w tym kontekście m.in. na dyskusję podczas 227 posiedzenia Komitetu Kodeksu Celnego, opisaną w pkt. 7.15 protokołu z przedmiotowego posiedzenia (Customs Code Committee Tariff and Statistical Nomenclature Section Minutes of the 227th Meeting of the Customs Code Committee; Textiles and Mechanical / Miscelianeous Sub-Section).
Przechodząc do zagadnienia alternatywnej klasyfikacji profili do osłon okiennych i drzwiowych spółka zauważyła, że pozycja HS 8302 obejmuje m.in. oprawy [czy też mocowania], okucia oraz podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się m.in. do okien, drzwi i żaluzji, co wynika wprost z brzmienia tej pozycji. Co więcej z not wyjaśniających do pozycji HS 8302 wynika, że pozycja ta obejmuje również różnego rodzaju materiały z metali nieszlachetnych przeznaczone do rolet (np. wzmocnienia narożne, płyty wzmacniające, kątowniki i szereg innych). Fakt ten prowadzi do wniosku, że ewentualną alternatywną klasyfikacją profili aluminiowych przeznaczonych do montażu przysłon okiennych (żaluzji, rolet, moskitier) może być pozycja HS 8302. Natomiast z całą pewnością nie jest nią podpozycja CN 7604 29 90 90. Takie stanowisko potwierdzają liczne decyzje klasyfikacyjne wydane dla profili będących elementami przysłon okiennych, w tym również WIT wydany przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie o numerze PLBTIWIT-2021-001155, który klasyfikuje ten wyrób do podpozycji CN 8302 41 90 00.
Zdaniem skarżącej brak ekonomicznego uzasadnienia dla objęcia importowanych towarów cłem antydumpingowym jest dodatkowym dowodem, że towary nie powinny być klasyfikowane do pozycji HS 7604.
Celem stosowania cła antydumpingowego jest ochrona rynku wewnętrznego, poprzez nakładanie na niektóre importowane towary cła. Działania antydumpingowe winny być podejmowane w momencie, gdy stwierdzone zostanie realne zagrożenie dla krajowego przemysłu w zakresie towarów objętych badaniem. Analiza rozporządzenia wskazuje, że zamiarem KE było objęcie przedmiotem cła antydumpingowego wyrobów z aluminium, w tym kształtowników i profili będących surowcem lub półproduktem do dalszego przetwarzania, a więc takich o charakterze uniwersalnym bądź profili konstrukcyjnych, lecz nadających się do kompletowania różnych konstrukcji. Natomiast, nie powinny być objęte tą regulacją wyroby całkowicie wykończone i przygotowane do zastosowania w konkretnych konstrukcjach, takie jak importowane przez spółkę.
Wskazana w rozporządzeniu 2020/1428 średnia ważona cen przywozu z Chin dla kodów CN z pozycji HS 7604 wynosi 2.912 EUR/tonę. W przypadku przedmiotowego zgłoszenia celnego, cena importowanych profili aluminiowych była dwukrotnie wyższa. Dodatkowo ceny rozważane przez KE obejmują koszty transportu i ubezpieczenia do granicy UE, podczas kiedy wskazana cena przedmiotowych profili kosztów tych nie uwzględnia, ponieważ transport odbywał się na warunkach INCOTERMS FOB Szanghaj.
Z tego wynika zatem, że cena po jakiej przedmiotowe profile aluminiowe zostały nabyte i zaimportowane przez skarżącą nie była niższa ani nawet zbliżona do ceny wskazanej w ww. rozporządzeniu jako cena referencyjna dla potrzeb obliczenia marży dumpingu. Wręcz przeciwnie, była ona ponad dwukrotnie wyższa niż ustalona cena dumpingowa.
Na koniec spółka wyjaśniła, że towary będące przedmiotem zgłoszeń celnych są przez nią niezmiennie importowane od 10-ciu lat. W okresie tym dokładnie te same towary były wielokrotnie weryfikowane przez fizyczne rewizje w trakcie odpraw celnych, w ramach których organy celne miały pełne informacje dotyczące przeznaczenia i zastosowania importowanych towarów. Rewizje te nie wykazywały żadnych nieprawidłowości, ani nie podważały prawidłowości stosowanej przez spółkę klasyfikacji, przy czym uregulowania prawne w tym zakresie nie uległy zmianom.
Wskazane okoliczności, tj. zmiana klasyfikacji importowanych towarów po kilkunastu latach importu wg tego samego kodu taryfy celnej, przy jednoczesnym braku konsekwencji widocznych poprzez próby klasyfikacji do różnych pozycji i podpozycji, świadczą o tym, że organy obydwu instancji naruszyły wywiedzioną z art. 2 Konstytucji RP zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Jeżeli bowiem z orzecznictwa TK wynika, że prawodawca nie powinien dokonywać arbitralnych i nieuzasadnionych zmian w prawie dla zachowania pewności obrotu prawnego, to tym bardziej takich arbitralnych i nieuzasadnionych zmian w toku stosowania prawa, nie mogą dokonywać organy celne.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu, zarzuty sformułowane w skardze są ściśle związane z brakiem akceptacji rozstrzygnięcia w zakresie klasyfikacji taryfowej importowanych towarów do kodu TARIC 7604 29 90 90. Uzasadnienie skargi sprowadza się zaś do podważenia prawidłowości dokonanego rozstrzygnięcia w zakresie klasyfikacji taryfowej, jak również stanowi wyraz niezadowolenia dokonania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku odmiennej od oczekiwanej przez stronę skarżącą oceny stanu towaru w dniu dokonania zgłoszenia oraz przedłożonych przez nią dowodów.
W piśmie procesowym z dnia 11 lutego 2026 r. strona skarżąca przedstawiła argumentację mającą na celu uporządkowanie i podkreślenie argumentów uzasadniających tezę, że klasyfikacja celna przedmiotowego towaru dokonana przez organy obu instancji była nieprawidłowa. Strona skarżąca podtrzymała stanowisko, że przyjęta przez organy obu instancji klasyfikacja celna importowanych profili aluminiowych nie uwzględnia ich rzeczywistych cech, mających znaczenie dla prawidłowej klasyfikacji towaru.
W kolejnych punktach pisma strona skarżąca przedstawiła charakterystykę importowanego towaru oraz opisała wnioski z uzasadnienia wyroku o sygn. akt III SA/Gd 665/24. Skarżąca spółka wskazała następnie na błędy proceduralne organów obu instancji, po czym dokonała analizy przywołanych decyzji WIT - które wbrew stanowisku organu - nie dotyczą "zupełnie innych towarów" oraz przedstawiła argumenty wynikające z obrad Komitetu Kodeksu Celnego utrwalonych w przywołanych protokołach.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2026 r., poz. 143 - dalej jako "p.p.s.a."), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skarga zasługiwała na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.
Przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 sierpnia 2025 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 6 marca 2025 r. w przedmiocie klasyfikacji taryfowej, orzeczenia o wymaganej kwocie należności celnych, zaksięgowaniu wymaganej kwoty cła antydumpingowego oraz określeniu w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług.
Stosownie do art. 56 ust. 1 UKC, podstawą ustalenia należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Natomiast klasyfikacja taryfowa towarów do celów stosowania WTC polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (art. 57 ust. 1 UKC).
Zgłoszenie celne w niniejszej sprawie zostało złożone w 2022 r., a zatem za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto prawidłowo przyjęto rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE. L 385 z 2021 r. ze zm.), które - zgodnie z art. 2 – stosuje się odpowiednio od 1 stycznia 2022 r.
Wspólna Taryfa Celna ma charakter wyczerpujący. Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.
Zaznaczenia jednocześnie wymaga, że Wspólna Taryfa Celna oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Nomenklatury Scalonej, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (obecnie Światowa Organizacja Celna). Klasyfikację taryfową przeprowadza się na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej jako "ORINS"), uwag do sekcji i działów taryfy celnej, które uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa oraz ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej tego typu urządzeń w krajach Unii Europejskiej. Reguły ORINS zostały ułożone sekwencyjnie i z uwagi na to, zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania poprzedniej reguły. Gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6, z uwzględnieniem Not Wyjaśniających.
W myśl reguły 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, stosując w razie potrzeby reguły 2, 3, 4 i 5. Tak więc skorzystanie z metod określonych w regułach od 2 do 5 może nastąpić dopiero wówczas, gdy zachodzi taka potrzeba, a zatem gdy nie jest możliwe przypisanie importowanego towaru do właściwego kodu w oparciu o regułę 1. Należy przy tym wyjaśnić, że brzmienie wszystkich pozycji i kodów oraz wszystkich uwag do sekcji i działów z nim związanych jest najważniejsze, co oznacza, że ma ono podstawowe znaczenie przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji.
W regule 6 natomiast postanowiono, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z reguł 1-5, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.
Oprócz aktów o charakterze normatywnym dla klasyfikacji taryfowej znaczenie mogą mieć Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (dalej jako "Noty wyjaśniające do HS"), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Ich dopełnienie stanowią Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (dalej jako "Noty wyjaśniające do CN"). Noty wyjaśniające nie mają wprawdzie charakteru prawnie wiążącego, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji tych nomenklatur (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06; wyrok z dnia 28 kwietnia 1999 r. w sprawie C-405/97 Mövenpick Deutschland). Dlatego ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę.
W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej utrwalony jest pogląd, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach danego towaru, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów. W odniesieniu do tych obiektywnych cech i właściwości towarów musi istnieć możliwość ich sprawdzenia w momencie zgłoszenia celnego (zob. wyroki TSUE: z dnia 27 kwietnia 2006 r. w sprawie C-15/05 Kawasaki Motors Europe; z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-310/06 FTS International; z dnia 11 stycznia 2007 r. w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks; z dnia 15 lutego 2007 r. w sprawie C-183/06 RUMA i z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06 Olicom, z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie C-635/13 SC ALKA CO SRL przeciwko Autoritatea Natională A Vămilor - Directia Regională Pentru Accize Si Operatiuni Vamale Galati I Direcţia Generală A Finanţelor Publice A Municipiului București).
W tym miejscu należy przytoczyć te części Wspólnej Taryfy Celnej, których analiza niezbędna jest, by ocenić prawidłowość zastosowanej przez organy administracji klasyfikacji taryfowej importowanych towarów.
Sekcja XV dotyczy metali nieszlachetnych i artykułów z metali nieszlachetnych, w Dziale 76 przewidziano aluminium i towary z aluminium a w Dziale 83 artykuły różne z metali nieszlachetnych, przy czym, jak wynika z uwag do Sekcji XV, z Działu 76 wyłączone są artykuły objęte Działem 83.
Zastosowany przez organ kod taryfowy 7604 29 90 obejmuje kształtowniki ze stopów aluminium – wyciskane.
Natomiast zastosowana przez skarżącą pozycja 7610 obejmuje konstrukcje z aluminium (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części takich konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe, balustrady, filary i kolumny); płyty, pręty, kształtowniki, rury i temu podobne, z aluminium, przygotowane do stosowania w konstrukcjach.
Pozycja 8302 obejmuje natomiast oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego - Pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły
8302 41 - - Nadające się do budynków
8302 41 50 - - - Do okien i okien balkonowych
8302 41 90 - - - Pozostałe
Istotą zaistniałego w sprawie sporu prawnego było to, czy importowane przez skarżącą towary określone w zgłoszeniu celnym jako "profile aluminiowe stosowane do produkcji moskitier plisowanych" posiadają obiektywne cechy świadczące o tym, że stanowią kształtowniki w rozumieniu pozycji 7604 29 90 Taryfy Celnej, a nie spełniają cech "kształtowników przygotowanych do stosowania w konstrukcjach" związanych z zastosowaniem kodu taryfowego wskazanego w zgłoszeniu celnym czyli 7610 90 90 95 lub cech "opraw, okuć i podobnych artykułów z metalu nieszlachetnego" objętych alternatywnie powoływanym przez stronę skarżącą w toku postępowania administracyjnego kodem 8302 41 90.
Organ odwoławczy podkreślał, iż nie kwestionuje przeznaczenia importowanych profili. Zdaniem organu jednak, dla celów klasyfikacji taryfowej, nie można utożsamiać pojęcia profili przeznaczonych do użycia w konkretnych konstrukcjach, którymi są poszczególne systemy osłon, z profilami przygotowanymi do stosowania w konstrukcjach, o których mowa w pozycji 7610 Taryfy celnej. Za błędne uznał stanowisko skarżącej, zgodnie z którym przygotowanie importowanych profili na indywidualne zamówienie (tj. wg określonego kształtu i odpowiednio wykończonych, co powoduje, że nadają się wyłącznie do stosowania w określonym produkcie zwanym "moskitierą drzwiową typu Plisse 16 i 20 mm") czyni właściwą ich klasyfikację w ramach pozycji 7610.
Organ podkreślił, iż każdy produkt posiada określone cechy (budowę, kształt, rodzaj materiału, z którego został wykonany, itp.), jak również został wytworzony (wyprodukowany) w określonym celu (przeznaczenie nadane przez producenta). Natomiast klasyfikacji taryfowej dokonuje się na podstawie określonych w Taryfie celnej Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury scalonej, uwag do sekcji i działów taryfy celnej, które uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa. Kryterium klasyfikacji taryfowej w pierwszej kolejności są obiektywne cechy i właściwości klasyfikowanego towaru. Obiektywnym kryterium klasyfikacji może być przeznaczenie towaru, jednakże jedynie w sytuacji, jeżeli jest ono właściwe danemu towarowi, co należy oceniać według cech i właściwości tego towaru, w odniesieniu do brzmienia pozycji i uwag do działu.
Zdaniem organu odwoławczego niewystarczające jest samo wskazanie, do jakich celów towar będzie przeznaczony, skoro dla takiego towaru Wspólna Taryfa Celna przewiduje dodatkowe kryterium decydujące o klasyfikacji. Profile nie stanowią części konstrukcji w rozumieniu pozycji 7610, dopóki nie zostaną przygotowane do stosowania w konstrukcji, co powinno nastąpić przed zgłoszeniem towaru do określonej procedury celnej, a nie na późniejszym etapie, np. podczas ich montażu (polegającego na konieczności ich docięcia na określony wymiar – "przycięciu do ostatecznej długości"). Organ stwierdził, że "strona nie zakupiła kompletnych lub niekompletnych, niezmontowanych lub rozmontowanych konstrukcji, które na dzień przyjęcia zgłoszenia nie były możliwe do rozpoznania jako elementy konkretnej konstrukcji".
Jednocześnie, należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że organ odwoławczy stwierdził, że nie kwestionuje, że przedmiotowe profile zostały przygotowane w celu użycia w określonym produkcie końcowym (konkretnej konstrukcji moskitiery). Przeznaczenie towaru nie budzi zdaniem organu wątpliwości, jednakże okoliczność, że skarżąca po zwolnieniu towaru – po poddaniu go odpowiedniej obróbce - z importowanych kształtowników i innych elementów tworzy konstrukcje moskitiery pozostaje bez wpływu dla klasyfikacji towaru.
Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji przytoczył definicję pojęcia "konstrukcji", pod którym należy rozumieć "obiekt powstały w wyniku wzajemnego powiązania wielu elementów (części) składowych". Wskazał, że konstrukcje są zazwyczaj zbudowane ze sztab, prętów, rur, kątowników, kształtowników, profili, blach grubych i cienkich, szerokich elementów płaskich, włączając tzw. płyty uniwersalne, bednarki, taśmy, odkuwki lub odlewy elementów tworzących konstrukcje połączone przez nitowanie, skręcanie śrubami, spawanie itp., co wynika z Not wyjaśniających do pozycji 7308. W przypadku zaś "części konstrukcji" ich klasyfikacja do pozycji 7610 uzależniona jest od posiadania cech świadczących o przygotowaniu do stosowania w konstrukcjach, co jest kluczowe dla potrzeb klasyfikacji profili aluminiowych do pozycji 7610. Tym samym profile, które można zdefiniować, jako przeznaczone do stosowania w konstrukcjach, jednak które "nie zostały przygotowane w żaden sposób (dopasowane, docięte, przewiercone), aby możliwe było określenie, jakiej oznaczonej konstrukcji są częścią, nie spełniają wymogów pozycji 7610", a "z taka sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie".
W tym miejscu Sąd pragnie zaznaczyć, że w zbliżonym stanie faktycznym i prawnym (dotyczącym sporu taryfikacyjnego odnośnie importowanych profili aluminiowych przeznaczonych/przygotowanych do stosowania w konstrukcjach) tutejszy Sąd orzekał już wielokrotnie - m.in. wyrokiem z dnia 20 marca 2025 r. (sygn. akt III SA/Gd 654/24), wyrokiem z dnia 17 lipca 2025 r. (sygn. akt III SA/Gd 190/25) czy też wyrokiem z dnia 27 marca 2025 r. (sygn. akt III SA/Gd 665/24) - uchylając zaskarżone decyzje organu celno-skarbowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela zawartą w tych wyrokach ocenę prawną.
Zaznaczenia wymaga, że sądy administracyjne, będące sądami unijnymi, jako sądy krajowe Państwa Członkowskiego Unii Europejskiej są związane wykładnią i stosowaniem prawa unijnego wynikającą z orzecznictwa Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zastosowanie prawa unijnego w sprawach administracyjnych jest obowiązkiem zarówno sądów administracyjnych, jak i organów administracji publicznej.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w dwóch orzeczeniach, odnoszących się wprawdzie wprost do innych produktów niż te, które są przedmiotem niniejszej sprawy, wyraził jednak istotne poglądy o charakterze ogólnym, które wymagały pogłębionego rozważenia w ramach oceny tego, jaka klasyfikacja taryfowa jest właściwa dla importowanego przez skarżącą towaru.
Wyrok z dnia 10 marca 2016 r. w sprawie C-499/14, Vad Bvba I Johannes Josephus Maria Van Aert V. Belgische Staat dotyczył kombinacji odtwarzacza DVD z tunerem FM, ekranem ciekłokrystalicznym, odtwarzaczem MP 3 i tunerem TV oraz zdejmowalnych głośników – zgłaszanych przez importera według kodów właściwych dla części składowych zestawu. Organy belgijskie uznały jednak za prawidłowe zastosowanie pozycji klasyfikacji taryfowej właściwej dla całego zestawu. Trybunał, odpowiadając na pytanie prejudycjalne wskazał w uzasadnieniu wyroku, że Regułę 3 lit. b) ORINS należy interpretować w ten sposób, że towary przedstawiane do odprawy celnej w oddzielnych opakowaniach i pakowane razem dopiero po tej czynności, mogą mimo wszystko być uważane za "towary pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej" w rozumieniu tej reguły i w konsekwencji być objęte tą samą pozycją taryfową, gdy zostanie wykazane, w świetle innych obiektywnych czynników – czego ocena należy do sądu krajowego – że towary te przynależą do siebie i mają być przedstawiane jako jedna całość w handlu detalicznym. Zdaniem Trybunału pojęcie zestawu w rozumieniu rzeczonej reguły zakłada istnienie ścisłego powiązania pomiędzy danymi towarami z punktu widzenia ich sprzedaży, w sposób taki, iż nie są one jedynie przedstawiane razem do odprawy celnej, lecz również zwykle oferowane, na różnych etapach obrotu handlowego, a zwłaszcza w handlu detalicznym jako znajdująca się w jednym opakowaniu całość służąca zaspokojeniu określonej potrzeby lub wykonywaniu określonych działań. Tak oto umieszczenie towarów w jednym opakowaniu w momencie przedstawienia do odprawy celnej nie stanowi warunku sine qua non dla uznania, że przynależą one do siebie i w konsekwencji stanowią "zestaw" w rozumieniu reguły 3 lit. b) reguł ogólnych, a jedynie jest wskazówką pozwalającą wysnuć taki wniosek.
Trybunał powtórzył w ślad za swym wcześniejszym orzecznictwem zasadę, wedle której decydującego kryterium klasyfikacji taryfowej należy poszukiwać w sposób ogólny w obiektywnych cechach i właściwościach towarów. Podkreślił także, że ustalenie, przy przedstawieniu danych towarów w urzędzie celnym, czy towary przynależą do siebie lub innymi słowy stanowią "zestaw" w rozumieniu reguły 3 lit. b) reguł ogólnych musi w ostateczności odbywać się w świetle sposobu, w jaki towary te mają być oferowane konsumentom, a mianowicie tego, czy są one im przedstawiane jako jedna całość. Zatem sama okoliczność, iż towary są przedstawiane w urzędzie celnym w oddzielnych opakowaniach i są pakowane razem dopiero po odprawie celnej nie może stać na przeszkodzie dla zaklasyfikowania ich jako "towarów pakowanych w zestawy do sprzedaży detalicznej" w rozumieniu reguły 3 lit. b) reguł ogólnych, jeśli w momencie odprawy celnej z innych obiektywnych czynników wynika, że towary te przynależą do siebie i są przeznaczone do sprzedaży jako jedna całość w handlu detalicznym. Rzeczone obiektywne czynniki mogą być wysnute z okoliczności takich jak wskazane w odesłaniu prejudycjalnym, a mianowicie wspólny przywóz, transport i fakturowanie towarów, wspólne obchodzenie się z nimi, okoliczność, że mają tego samego odbiorcę, prezentacja wizualna urządzenia oraz okoliczność, że liczba par przywiezionych głośników odpowiada dokładnie liczbie kombinacji audio/wideo.
Zdaniem Sądu, przenosząc na grunt niniejszej sprawy użyte w powyższym wyroku pojęcie "przynależności towarów do siebie i przeznaczenia ich do sprzedaży jako jedna całość" należy odnieść je odpowiednio do pojęcia konstrukcji, o którym mowa w pozycji 7610 Taryfy celnej. Obiektywne czynniki świadczące o tym, że dane towary przynależą do siebie jako części konstrukcji mającej być przedmiotem obrotu po zmontowaniu, mogą być bowiem wyprowadzone, zdaniem Sądu, z takich właśnie okoliczności, jak "wspólny przywóz, transport i fakturowanie towarów, wspólne obchodzenie się z nimi, okoliczność, że mają tego samego odbiorcę". Jeśli bowiem tym samym zgłoszeniem celnym oraz innymi zgłoszeniami, pozostającymi w zbieżności chronologicznej, objęto inne towary będące kompletnymi elementami określonej konstrukcji, to przyjąć należy, że towary te są przygotowane do stosowania w tej konstrukcji, zwłaszcza jeśli nie wymagają innej obróbki, niż proste przycięcie. Jeśli bowiem istnieje określona konstrukcja o szczególnych cechach, a przedmiotem importu w tym samym lub zbliżonym czasie są wszystkie istotne elementy wchodzące w jej skład, to uznać należy, że ich obiektywne, zindywidualizowane cechy i wzajemna przynależność wskazują właśnie na przygotowanie do stosowania w tej konstrukcji, której budowa jest celem dokonanego importu. Co istotne, konstrukcja taka jako całość, a nie jej poszczególne elementy, są przedmiotem obrotu na rynku krajowym.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził jedynie, że "nie wszystkie elementy moskitiery stanowiły przedmiot importu w niniejszej sprawie. W fakturze nr [...] z dnia 14 listopada 2021 r., poza profilami aluminiowymi, w poz. 20 został ujęty towar opisany jako Main Chain (łańcuch główny). W dniu zgłoszenia towary importowane, tj. plastikowe elementy łańcucha moskitiery (poz. 1 zgłoszenia celnego) oraz profile aluminiowe do produkcji moskitier plisowanych (poz. nr 2 zgłoszenia celnego), zostały przyporządkowane do odrębnych pozycji w Taryfie celnej, wg materiału z którego zostały wykonane (3925 i 7610). Klasyfikacja towaru ujętego w pozycji nr 1 na żadnym etapie nie była kwestionowana ani przez importera ani przez organy celne". W ocenie Sądu sam fakt niekwestionowania klasyfikacji taryfowej towaru zadeklarowanego w poz. 1 przedmiotowego zgłoszenia (tj. plastikowych elementów łańcucha moskitiery) w żadnym wypadku – stosownie do powyżej prezentowanych wyjaśnień – nie zwalniał organu z ustalenia czy istotnie przedmiotowy towar służył wraz ze spornymi profilami do przygotowania konstrukcji "moskitiery drzwiowej typu Plisse 16 i 20 mm", tym bardziej, że skarżący w odwołaniu sygnalizował, że "V. importuje wszystkie elementy konieczne do montażu systemów moskitier plisowanych – niekiedy w jednym transporcie, czasami w różnych transportach, lecz wszystkie elementy są importowane" (s. 9 odwołania). Rolą zatem organu winno być w opisanej sytuacji wszechstronne wyjaśnienie tej okoliczności, a więc ustalenie czy obok zadeklarowanych w omawianym zgłoszeniu celnym z dnia 10 maja 2022 r. towarów istnieją także – pozostające "w zbieżności chronologicznej" z nim - inne zgłoszenia celne, którymi objęto inne towary będące elementami wskazywanej konstrukcji (tj. moskitiery drzwiowej typu Plisse 16 i 20 mm) i czy w związku z tym – mając na uwadze powołane orzeczenie Trybunału w sprawie C-499/14 – można stwierdzić, że określone "towary przynależą do siebie lub innymi słowy stanowią >zestaw< w rozumieniu reguły 3 lit. b) reguł ogólnych", co ma się odbywać "w świetle sposobu, w jaki towary te mają być oferowane konsumentom, a mianowicie tego, czy są one im przedstawiane jako jedna całość". Nadmienić w tym miejscu należy, że na etapie skargi strona skarżąca wskazała, że "pozostałe elementy do montażu moskitier plisowanych (w ww. dwóch systemach) zostały zaimportowane tym samym transportem, tyle że, ponieważ znalazły się one w innym kontenerze, została wystawiona dla nich druga faktura i zostały one objęte innym zgłoszeniem celnym (tj. z dnia 20 kwietnia 2022 r., nr 22PL322080I0755442)", a "dodatkowo, związek pomiędzy tymi dwoma zgłoszeniami celnymi oraz zadeklarowanymi towarami widać wyraźnie w numeracji faktur – różnią się one jedynie ostatnią cyfrą, tzn. [...] w przypadku zgłoszenia z 20.04.2022 oraz [...] w przypadku zgłoszenia z 10.05.2022 r." (s. 7 skargi).
Drugie z istotnych dla niniejszej sprawy orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej to postanowienie z dnia 27 lutego 2020 r. o sygn. akt C-670/19 w sprawie Gardinia Home Decor GmbH, dotyczące klasyfikacji taryfowej karniszy z metali nieszlachetnych. Trybunał w uzasadnieniu przypisał znaczenie decydujące z punktu widzenia istnienia obiektywnych cech kwalifikujących towar jako karnisze, zamknięciu ich na końcach korkami z tworzywa sztucznego, które mogą służyć jako końcówki dekoracyjne, co wskazuje na zamierzone zastosowanie, dla którego wygląd zewnętrzny artykułu, a nawet jego funkcja ozdobna, jest ważnym kryterium. Trybunał podkreślił także, że powierzchnie importowanych karniszy są galwanizowane lub lakierowane, co nadaje im wygląd miedzi lub aspekt kolorystyczny, tak że nie chodzi tu o rury jedynie przycięte na określoną długość w rozumieniu wyjątku przewidzianego w akapicie drugim lit. D) pkt 5 in fine noty wyjaśniającej do HS dotyczącej pozycji 8302. To, że rozpatrywany produkt nie był zazwyczaj przywożony wraz ze wspornikami umożliwiającymi jego mocowanie do ściany lub sufitu, nie może samo w sobie pozbawiać tego produktu jego obiektywnych cech charakterystycznych dla karnisza z metali nieszlachetnych. Reasumując Trybunał stwierdził, że karnisze z metali nieszlachetnych są objęte podpozycją 8302 41 90, chyba że karnisze te składają się z profili, rur lub prętów, które zostały jedynie przycięte na pożądaną długość.
Podsumowując zawartą w powyższym wyroku ocenę prawną Trybunału należy wskazać, że obiektywne cechy decydujące o zaklasyfikowaniu określonych rur z metali nieszlachetnych jako karniszy to ich walory ozdobne, takie jak galwanizowanie lub lakierowanie powierzchni oraz użycie zatyczek z tworzywa sztucznego, mogących mieć walor dekoracyjny. Jednoznacznie natomiast Trybunał nie uznał za fakt istotny dla klasyfikacji taryfowej braku w zestawie elementów mocujących (wsporników). Nie wynika także z analizowanego uzasadnienia, by konieczność przycięcia na określony rozmiar przed użyciem rur (karniszy) było - zdaniem Trybunału - cechą obiektywną przesądzającą o zastosowanej klasyfikacji taryfowej.
Wniosek, który można wyprowadzić z powyższego orzeczenia to stwierdzenie, że obiektywne cechy towarów (rur z metali nieszlachetnych) pozwalające uznać je za karnisze w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej – to nie wyłącznie ich kształt i wymiary, lecz także takie cechy jak ozdobne wykończenie i obecność elementów dekoracyjnych, zaś konieczność przycięcia towaru na wymiar nie ma znaczenia zasadniczego dla klasyfikacji taryfowej.
W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżąca podnosiła, że importowany towar nie wymaga obróbki, a jedyną czynnością, której wykonanie jest konieczne, by zastosować profil w konstrukcji, jest jego docięcie do wymaganego wymiaru. Według strony skarżącej profile te mają także powierzchnię, która została przygotowana w sposób mający spełniać określone wymogi estetyczne.
Okoliczności te mogły, w świetle powołanego wyżej wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, mieć znaczenie dla klasyfikacji taryfowej spornego towaru. Organ odwoławczy tymczasem niesłusznie uznał je za nieistotne i pozbawione znaczenia z punktu widzenia klasyfikacji taryfowej.
W konsekwencji organ nie przeanalizował rzetelnie przedmiotowego zgłoszenia celnego, obejmującego także inne produkty, zakupione od tego samego podmiotu (chińskiego eksportera). Nie wzięto także pod uwagę innych zgłoszeń celnych dokonywanych przez skarżącą w zbliżonym czasie pod kątem oceny, czy importowane na ich podstawie towary wchodzą w skład konstrukcji, na którą powoływała się skarżąca, co wskazywałoby na możliwość uznania ich za przygotowane do zastosowania w konstrukcji.
Reasumując należy stwierdzić, że brak odniesienia się przez organ odwoławczy do powyższych kwestii czyni zasadnym zarzut, iż nie zostało wyjaśnione, zgodnie z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p., czy importowany towar ma obiektywne cechy wskazujące na to, że jest on nie tylko przeznaczony, ale także przygotowany do stosowania w konstrukcjach, a zatem, czy właściwa jest dla niego klasyfikacja taryfowa do pozycji 7610, zgodna z klasyfikacją zastosowaną w weryfikowanym zgłoszeniu celnym.
Nawet ewentualne wyłączenie możliwości zaklasyfikowania importowanych produktów do pozycji 7610 wymagałoby także dokonania oceny stanu faktycznego sprawy z punktu widzenia możliwości zaklasyfikowania importowanego towaru do pozycji 8302. Wymagałoby to ustalenia, czy jego obiektywne cechy (przy uwzględnieniu stanowiska TSUE w sprawie Gardinia) nie przemawiają za uznaniem go za oprawy, okucia czy podobne wyroby w rozumieniu tej właśnie pozycji.
Wskazać należy, w odniesieniu do podobnych produktów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 28 listopada 2024 r. (sygn. akt I SA/Op 723/24) uchylił decyzję utrzymującą w mocy Wiążącą Informację Taryfową określającą dla towaru "Profile aluminiowe do produkcji rolet" kod Nomenklatury scalonej (CN) 7604 29 90. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że ocena dokonana przez organy obu instancji, bez pogłębionej analizy całości materiału dowodowego, jest co najmniej przedwczesna, aby ostatecznie stwierdzić, czy sporne profile pozbawione są rzeczywistych i obiektywnych cech świadczących o ich przygotowaniu do zastosowania jako okucia, oprawy itp. do okien i drzwi. Sąd podkreślił, że decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach (por. wyroki WSA w Opolu z dnia 27 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Op 723/24 i I SA/Op 724/24).
Wyłączenie klasyfikacji taryfowej zastosowanej w zgłoszeniu celnym wymagało dokonania oceny stanu faktycznego sprawy z punktu widzenia możliwości zaklasyfikowania importowanych profili do pozycji 8302 CN.
Organ odwoławczy co prawda rozważał tę kwestię, wskazując na brak podstaw do zaklasyfikowania przedmiotowych towarów do pozycji 8302. Jednak - w ocenie Sądu - w istocie nie uzasadnił w sposób przekonujący, dlaczego przedmiotowe towary nie mogą być zaklasyfikowane do pozycji 8302, a w szczególności do grupy towarów wskazanych w notach wyjaśniających do tej pozycji pod lit. D ("Oprawy, okucia i podobne wyroby nadające się do użytku w budynkach"). Wskazując bowiem na długość przedmiotowych profili (od 4,5 do 5,8 m), brak posiadania "otworów i nawierceń", jak również konieczność dalszej ich obróbki (przycięcia do określonych rozmiarów na zamówienie odbiorcy), organ w istocie nie wykluczył możliwości ich skategoryzowania do towarów np. wskazanych w punkcie D.3 ["Okucia do przesuwanych drzwi lub okien (...) np. prowadnice (...)] czy w punkcie D.5 ["Okucia do (...) portier; (...) prowadnice (...)]. Samo łączenie ze sobą poszczególnych profili następuje na wcisk, zatem nie wymaga nawierceń i otworów, zaś konieczność przycięcia danego profilu (spełniającego funkcję prowadnicy np. dla ruchomości łańcucha moskitiery) nie może – w świetle powołanego orzeczenie Trybunału w sprawie C-670/19 – nie może mieć decydującego znaczenia. Organ winien w toku ponownego rozpoznania sprawy dokonać ustaleń i na ich podstawie ocenić czy i dlaczego profile mogą lub nie mogą być uznane za przewidziane w tym kodzie elementy odpowiadające prowadnicom.
Końcowo należy przywołać przepis art. 14 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 236 ze zm.), zgodnie z którym organ bez uzasadnionej przyczyny nie odstępuje od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym. Strona skarżąca podnosiła, że przez wiele lat, wobec wielu dokonywanych przez nią zgłoszeń celnych, dotyczących identycznych produktów, organ celny po przeprowadzonych rewizjach celnych i weryfikacji przedłożonych dokumentów akceptował klasyfikację taryfową dokonywaną przez stronę.
Nie odmawiając organom celno-skarbowym możliwości zastosowania odmiennej niż przyjmowana dotychczas klasyfikacji taryfowej, Sąd zwraca uwagę, że w tego rodzaju sytuacji organ zobowiązany jest do wskazania uzasadnionych przyczyn, o których mowa w przywołanym przepisie. Obowiązek ten obciąża organ tym bardziej, im bardziej (w sensie zarówno czasowym, jak i ilościowym) utrwalona była dotychczasowa, zmieniona od jakiegoś momentu, praktyka. W zaskarżonej decyzji brak jest zarówno odniesienia się do faktu istnienia takiej praktyki, jak i wyjaśnienia przyczyn ewentualnego od niej odstąpienia.
Mając na uwadze powyższe rozważania, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1. sentencji wyroku.
Wskazania co do dalszego postępowania wynikają z powyższych rozważań oraz oceny prawnej i wiążą organy w niniejszej sprawie stosownie do art. 153 p.p.s.a.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz.1687 ). Na zasądzoną od organu na rzecz skarżącej kwotę składa się wpis od skargi w wysokości 2.896 zł, opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz 5.400 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.
Powołane w treści niniejszego uzasadnienia orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (orzeczenia.nsa.gov.pl).