Wnioskodawczyni natomiast w zakresie pytania drugiego podniosła, że w razie uznania jej stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe i przyjęcia, że z tytułu przeniesienia ogółu praw i obowiązków w Spółce w zamian za Rentę powstał po jej stronie przychód podlegający opodatkowaniu, podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych powinien być w każdym momencie otrzymania Renty dochód obliczony w ten sposób, że kwota Renty będzie stanowiła przychód, który powinien być zrównoważony kosztem aż do momentu, w którym osiągnięta zostanie górna granica kosztów uzyskania przychodów, przy czym kosztem uzyskania przychodów powinna być wartość całego wkładu pieniężnego wniesionego do Spółki oraz wszelkie koszty poniesione na nabycie Przedsiębiorstwa, które było przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki (niezależnie od tego, czy wkład ten wchodził do majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową, czy też do masy spadkowej).
Zdaniem Wnioskodawczyni, w razie uznania za nieprawidłowe przedstawionego powyżej stanowiska w zakresie pytania nr 1 i przyjęcia, że z tytułu przeniesienia ogółu praw i obowiązków w Spółce w zamian za Rentę po jej stronie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu, przychód ten należało będzie uznać za przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o PIT.
W jej przekonaniu w omawianym przypadku należy uznać, że kosztami uzyskania przychodów powinna być wartość całego wkładu pieniężnego do Spółki (niezależnie od tego, czy wkład ten wchodził do majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową, czy też do masy spadkowej), oraz wszelkie koszty poniesione na nabycie Przedsiębiorstwa, które było przedmiotem wkładu do Spółki (niezależnie od tego, czy wkład ten wchodził do majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową pozostałym po śmierci męża, czy też do masy spadkowej). Uznała przy tym, że nie powinno bowiem budzić wątpliwości, że spadkobierca nie może znaleźć się w sytuacji prawnej gorszej niż jego poprzednik prawny.
Według Wnioskodawczyni taki sposób działania pozwoli jednocześnie ustalić górną granicę kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia przez Nią ogółu praw i obowiązków w Spółce.
Biorąc pod uwagę, że w zamian za zbywany ogół praw i obowiązków w Spółce Wnioskodawczyni będzie uzyskiwać Rentę, przychód z tego tytułu, jeżeli będzie on podlegał opodatkowaniu, powinien być rozpoznawany przez Stronę konsekwentnie w każdym miesiącu, w którym Wnioskodawczyni otrzyma Rentę. Kierując się przy tym zasadą proporcjonalności kosztów, należy w każdym tym miesiącu do osiągniętego przychodu przypisać odpowiednią wartość kosztów.
Zdaniem Wnioskodawczyni, koszty uzyskania przychodów należy rozliczać w ten sposób, że dopóki nie zostanie osiągnięta górna granica kosztów, jaką ma ona prawo rozliczyć z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce, powinna ona równoważyć osiągnięty przychód kosztem uzyskania przychodów. Dopiero po wyczerpaniu górnej granicy kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawczyni powinna wykazywać dochód do opodatkowania. Jednocześnie prawo do rozpoznawania kosztów nie powinno być limitowane czasowo i powinno trwać aż do wyczerpania górnej granicy kosztów. Ponadto, ewentualne przychody z praw majątkowych, o których mowa powyżej, powinny być rozliczane przez Wnioskodawczynię na zasadach ogólnych według skali podatkowej. Tym samym nie będzie miała obowiązku wpłacać zaliczek z tytułu uzyskiwanych przychodów - dochód rozliczyć powinna dopiero w zeznaniu rocznym.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor KIS") w interpretacji indywidualnej z 17 czerwca 2025 r. stanowisko Wnioskodawczyni uznał za nieprawidłowe.
Na wstępie uzasadnienia rozstrzygnięcia, podniósł, że przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie. Zauważył, że zawarte w art. 18 ustawy o PIT wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw jak również z ich zbycia. Natomiast przez prawa majątkowe, o których mowa w art. 18 ustawy o PIT, należy rozumieć prawa podmiotowe, które mogą występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów.
Według Dyrektora KIS jednym z podziałów praw podmiotowych, jaki jest dokonywany w doktrynie, jest podział na prawa majątkowe i prawa niemajątkowe. Podstawą dokonania tego podziału jest interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Przepisy ustawy o PIT, mimo że posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 ustawy o PIT katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych, objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy, można zaliczyć także inne prawa niewymienione w tym przepisie.
Organ interpretacyjny zwrócił uwagę, iż powyższe zbycie ogółu praw i obowiązków w spółce skutkuje wystąpieniem wspólnika ze spółki, a w konsekwencji ustają jakiekolwiek prawa wspólnika w tej spółce. Ewentualne niezrealizowane korzyści płynące z bycia wspólnikiem (np. niewypłacone zyski) – w przypadku zbycia ogółu praw i obowiązków – przechodzą na nabywcę tych praw i obowiązków.
W świetle powyższego, ogół praw i obowiązków w spółce osobowej (a więc także w spółce jawnej), stanowi prawo majątkowe w ww. rozumieniu, a zatem przychód uzyskany przez osobę fizyczną z tytułu jego zbycia będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o PIT. Powyższe oznacza dla Wnioskodawczyni, że w momencie zbycia przez Nią ww. praw i obowiązków w spółce jawnej, otrzyma przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o PIT. Jednocześnie sposób rozliczenia przedmiotowej transakcji zbywającego z osobą nabywającą, tzn. zapłata w formie dożywotniej renty, nie ma wpływu na kwalifikację tego rodzaju przychodu. Zatem, przychód ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji osobie fizycznej pieniędzy lub wartości pieniężnych i będzie przychodem z praw majątkowych, a więc źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT.
Według Dyrektora KIS dochód uzyskany z praw majątkowych – w przedmiotowej sprawie ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej – zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o PIT, podlega zsumowaniu z dochodami ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego.
Organ interpretacyjny mając powyższe na uwadze stwierdził, że otrzymany przez Wnioskodawczynię przychód z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej zakwalifikować należy jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o PIT. Dochód z tego źródła podlega zsumowaniu z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym przychód został otrzymany.
Dyrektor KIS nie zgadzając się także ze stanowiskiem Strony dotyczącym pytania numer 2 zaznaczył, że z wniosku Wnioskodawczyni wynika, że w dniu 2 października 2008 r. K.S., C.S. (Wnioskodawczyni), M.S., M.S. i R.S. zawarli w formie aktu notarialnego umowę, na mocy której małżonek Wnioskodawczyni – K.S. przeniósł na rzecz Spółki własność całego Przedsiębiorstwa, stanowiącego dotąd przedmiot wspólności majątkowej małżeńskiej K. i C.S., na co Wnioskodawczyni wyraziła zgodę i na skutek czego wartość wkładu K.S. w Spółce wzrosła do kwoty odpowiadającej wartości Przedsiębiorstwa. W związku z dokonaniem tej czynności doszło zatem do przesunięcia składnika majątkowego w postaci Przedsiębiorstwa z majątku wspólnego małżonków do majątku osobistego małżonka Wnioskodawczyni – K.S., będącego wówczas wspólnikiem Spółki. W dniu 25 lipca 2014 r. została podjęta uchwała zmieniająca umowę Spółki, w której pozostali w Spółce wspólnicy postanowili, że z dniem 30 czerwca 2014 r. Strona stała się nowym wspólnikiem w miejsce zmarłego małżonka.
Wobec tego organ interpretacyjny stanął na stanowisku zgodnie z którym za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce niebędącej osobą prawną należy uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział. Tym samym skoro Wnioskodawczyni stała się nowym wspólnikiem w miejsce zmarłego małżonka (jako spadkobierczyni), to nie poniosła żadnych wydatków związanych z przystąpieniem do tej Spółki i objęciem ogółu praw i obowiązków. W związku z powyższym, nie ma możliwości zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów wartości całego wkładu pieniężnego wniesionego do Spółki, ani wszelkich kosztów poniesionych na nabycie Przedsiębiorstwa.
Strona w skardze z dnia 30 lipca 2025 r., wnosząc o uchylenie ww. interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła jej naruszenie:
1) przepisów prawa materialnego, tj.:
a) art. 5 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111; dalej: "O.p.") w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 18 ustawy o PIT poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w przypadku zawarcia umowy Renty w zamian za przeniesienia ogółu praw i obowiązków w Spółce możliwe jest ustalenie przychodu dla Skarżącej na moment zawarcia tej umowy, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, podczas gdy na chwilę zawarcia umowy Renty nie jest możliwie ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez Stronę, jako osobę uprawnioną do renty, a tym samym ustalenia podstawy opodatkowania (ceny) na podstawie obowiązujących przepisów, albowiem wykonywanie świadczeń składających się na prawo renty rozłożone jest w czasie i zależy od wielu zmiennych, których nie da się z góry określić, co wyklucza możliwość zastosowania tych przepisów (Zarzut nr 1);
b) art. 22 ustawy o PIT w zw. z art. 97 § 1 O.p. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na pominięciu zastosowania art. 97 § 1 O.p. i w konsekwencji na uznaniu, że w związku ze zbyciem praw i obowiązków w Spółce Stronie nie przysługuje prawo do pomniejszenia przychodu o koszty, w związku z tym, iż nie poniosła faktycznego wydatku na nabycie Przedsiębiorstwa, które było wkładem do Spółki oraz na wkład pieniężny do Spółki, podczas gdy prawo do pomniejszenia przychodu o wydatki poniesione przez spadkodawcę należy uznać za prawo majątkowe podlegające dziedziczeniu, a w konsekwencji Stronie powinno przysługiwać prawo do pomniejszenia przychodu o koszty ich uzyskania (Zarzut nr 2);
c) art. 11 oraz art. 19 ustawy o PIT w zw. z art. 217 oraz art. 2 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że przepisy te mają zastosowanie do umowy o rentę, a to przez kwalifikowanie umowy o rentę jako odpłatnej w rozumieniu art. 19 ust. 1 ww. ustawy, i błędne wskazanie, że przeniesienie własności w zamian za świadczenie z renty jest odpłatnym zbyciem praw i obowiązków w Spółce; z ostrożności procesowej - zarzut ten formułowany jest w związku z tym, iż nie jest całkowicie jasne, czy Organ zastosował zaskarżane przepisy, czy też wyłącznie je powołał, w związku z tym, iż uzasadnienie Organu przedstawione w Interpretacji jest wyjątkowo lakoniczne (Zarzut nr 3);
2) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
a) art. 14c § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 14h i art. 121 § 1 O.p. poprzez brak zawarcia uzasadnienia prawnego stanowiska organu poprzez:
– nieprzedstawienie wszechstronnej i wyczerpującej oceny opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego poprzez bezpodstawne pominięcie istotnych elementów opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (w szczególności faktu spadkobrania);
– brak właściwego uzasadnienia stanowiska zaprezentowanego w Interpretacji, a mianowicie ograniczenie się do przedstawiona lakonicznego uzasadnienia Interpretacji, co skutkuje brakiem spełnienia wymogów uzasadnienia prawnego, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p., ponieważ faktycznie niczego to uzasadnienie nie wyjaśnia, w szczególności nie wskazuje w jaki sposób Skarżąca powinna ustalić przychód w chwili zawarcia umowy Renty;
– nieustosunkowanie się do przytoczonych przez Skarżącą interpretacji indywidualnych wydawanych przez Dyrektora KIS w identycznych stanach faktycznych oraz orzeczeń sądów administracyjnych zapadłych w analogicznych sprawach, pomimo dokonania przez Organ całkowicie odmiennej oceny prawnej niż prezentowana dotąd konsekwentnie w tych interpretacjach i orzeczeniach (Zarzut nr 4).
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji i powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi ocenił jako niezasadne.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.
Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.
Sprawując kontrolę sądowoadministracyjną interpretacji podatkowych w sprawach wszczętych po 15 sierpnia 2015 r., sąd nie może wykraczać poza zarzuty skargi oraz powołaną w skardze podstawę prawną. Stosownie bowiem do treści art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co zastosowania przepisu prawa materialnego. Zdanie drugie tego przepisu wprowadza zasadę związania sądu zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną.
Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja narusza przepisy prawa.
Istota sporu w niniejszej dotyczy kwestii czy z tytułu przeniesienia ogółu praw i obowiązków w Spółce w zamian za Rentę powstaje przychód podlegający opodatkowaniu, a jeżeli tak to w jaki sposób opodatkować dochód tak powstały.
Rację w sporze należało przyznać Stronie skarżącej.
Odnosząc się do ram prawnych wyjaśnić należy, iż zgodnie z art. 10 ust.1 pkt 7 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
W świetle art. 18 w/w ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.
Należy mieć również na uwadze, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.)
W ocenie Sądu dokonując wykładni przytoczonych regulacji należy odwołać się do uchwały NSA z 17 listopada 2014 r., II FPS 4/14. W uchwale tej przesądzono, że w przypadku zbycia nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 tej ustawy.
W uchwale tej nie podzielono wyrażonego na tle art. 10 u.p.d.o.f. poglądu głoszącego, że przez odpłatne zbycie należy rozumieć przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa, na inną osobę za wynagrodzeniem. Wyjaśniono, że wymienienie w tym przepisie rodzajów źródeł przychodów zakreśla jedynie w sposób bardzo ogólny zakres przedmiotu opodatkowania i jest mało przydatne w procesie interpretacji prawa, jeżeli ich wykładnia językowa nie zostanie połączona z wykładnią systemową przepisów Rozdziału 2 analizowanego aktu określających poszczególne przychody zaliczane do danego źródła ich uzyskania. W tym też kontekście wyjaśniono, że to art. 19 u.p.d.o.f. konstruuje przedmiot opodatkowania i wyznacza (zakreśla) podstawę opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia. Podkreślono, że cena określona w umowie odpłatnego zbycia jest pierwszym i podstawowym kryterium określenia wysokości przychodu. Pojęcie ceny w obrębie art. 19 ust. 1-4 u.p.d.o.f. zostało użyte w znaczeniu używanym w prawie cywilnym. Wartość przychodu, czyli jego wielkość, zgodnie z tym przepisem musi być zatem wyrażona w cenie określonej w umowie.
Wydając wskazaną uchwałę przesądzono, że pojęcia ceny prawa, jego wartości i wartości rynkowej, którymi operuje art. 19 ust. 1-4 u.p.d.o.f. nie można wprost odnieść do przedmiotu świadczenia dożywotnika z umowy o dożywocie polegającego na przeniesieniu własności nieruchomości z jednoczesnym obciążeniem tejże nieruchomości prawem dożywocia. Zaznaczono przy tym, że jeżeli znaczenie normy zawartej w tym przepisie dotyczącej ustalania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy polegać miałoby na nadaniu jej znaczenia obejmującego także przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie, to w konsekwencji doszłoby do rozszerzenia zakresu stosowania tak zdekodowanej normy, które polegałoby na szerszym jej zastosowaniu w stosunku do zakresu, który posiadałaby ona bez uwzględniania tejże wykładni.
Powyższe rozważania istotne również dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy należy skonfrontować z regulacjami k.c. normującymi umowę renty.
Zgodnie z art. 903 tego aktu, przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku. Jak stanowi zaś art. 906 powołanego aktu, do renty ustanowionej za wynagrodzeniem stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży (§ 1). Do renty ustanowionej bez wynagrodzenia stosuje się przepisy o darowiźnie (§ 2).
Renta została ukształtowana w k.c. jako typowa umowa o funkcji alimentacyjnej. Na jej treść składa się bowiem zobowiązanie jednej ze stron do dostarczania drugiej środków pieniężnych bądź rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, w ramach okresowych, powtarzających się świadczeń. Zgodnie z rozwiązaniem kodeksowym renta stanowi wyodrębnioną instytucję prawną, będąc przy tym obligacyjną umową nazwaną. Jest też umową losową. Element istotny umowy renty stanowi przede wszystkim zobowiązanie jednej ze stron do świadczeń okresowych w pieniądzu lub rzeczach oznaczonych co do gatunku na rzecz drugiej strony [tak: G. Sikorski [w:] Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, red. J. Ciszewski, P. Nazaruk, LEX/el. 2023, art. 903]. Również w orzecznictwie wskazuje się, że okresowość należy do essentialia negotii renty. Świadczenie jest okresowe, gdy w ramach jednego i tego samego stosunku obligacyjnego dłużnik ma spełnić szereg świadczeń jednorazowych, których przedmiotem są najczęściej pieniądze lub rzeczy oznaczone rodzajowo, ale które nie mogą składać się na całość z góry określoną. Istotne jest powtarzanie się kolejnych świadczeń w regularnych odstępach czasu. Świadczenia okresowe zbliżają się z jednej strony do świadczeń jednorazowych spełnianych częściami (w ratach), to tu jednak brak uznania ich za jedną całość; z drugiej strony zbliżają się one do świadczeń ciągłych, gdyż ich spełnienie rozkłada się zawsze w czasie [tak: wyrok NSA z 13 marca 2007 r., II FSK 380/06].
Kierując się brzmieniem art. 903 k.c. pojęcia określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku nie można utożsamiać z pojęciem ceny, która jest elementem przedmiotowo istotnym umów: sprzedaży (art. 535, 536, 537 k.c.), sprzedaży na raty (art. 583 k.c.), sprzedaży na próbę, jeżeli dojdzie do definitywnego przeniesienia własności rzeczy (589 k.c.), sprzedaży z prawa pierwokupu (art. 605 k.c.), leasingu (art. 709¹ k.c.). Aprobata odmiennego zapatrywania była by nie pogodzenia z zasadą racjonalności prawodawcy. Zasada ta zakłada, że ustawodawca nie używa różnych określeń na określenie tych samych instytucji. Dostrzec przy tym należy, że cena będąca przedmiotowo istotnym elementem wskazanych umów nie ma charakteru okresowego, tak jak obowiązek, o którym mowa w art. 903 k.c. Cena jest w ujęciu k.c. specyficznym dla umowy sprzedaży określeniem świadczenia pieniężnego [tak: M. Gutowski (red.), Kodeks cywilny. Tom II. Komentarz. Art. 353–626. Wyd. 3, Warszawa 2022, komentarz do art. 535, nb. 24].
Kierując się powyższymi rozważaniami należy stwierdzić, że pojęcia ceny, o której mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. nie można odnieść do świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku, o których mowa w art. 903 k.c. Regulacja wyrażona w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. znajduje zastosowanie jedynie w sytuacji zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 na podstawie umów zawierających cenę. W konsekwencji w przypadku umowy renty tak samo jak w przypadku umowy o dożywocie nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. na zasadach, o których mowa w art. 19 ust. 1 i 3 tej ustawy. Wyjaśnić w tym miejscu również należy, że zastosowanie dyspozycji wyrażonej w art. 19 ust. 1 zd. 2 ustawy pozwalającej na rozpoznanie przychodu w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej zbywanych rzeczy lub praw jest możliwe jedynie w sytuacji gdy cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw. W konsekwencji brak ceny w ramach danego stosunku zobowiązaniowego wyklucza możliwość zastosowania art. 19 ust. 1 zd. 2 u.p.d.o.f. (zob. wyrok WSA w Poznaniu , sygn. akt I SA/Po 20/24, prawomocny).
Tym samym nie można zgodzić się z DKIS, iż w momencie zbycia przez Stronę praw i obowiązków w spółce jawnej, otrzyma przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 u.p.d.o.f., a sposób rozliczenia przedmiotowej transakcji zbywającego z osobą nabywającą, tzn. zapłata w formie dożywotniej renty, nie ma wpływu na kwalifikację tego rodzaju przychodu. Zatem, DKIS błędnie uznał, iż przychód ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji osobie fizycznej pieniędzy lub wartości pieniężnych i będzie przychodem z praw majątkowych, a więc źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.
Jak bowiem zaznaczył to NSA w wyroku II FSK 939/24 przeniesienie praw w ramach umowy renty odpłatnej nie skutkuje powstaniem obowiązku zapłaty podatku dochodowego. Z natury prawnej renty wynika, że ma ona charakter dożywotni, tym samym nie jest możliwe określenie łącznej wartości świadczeń z tytułu tej renty otrzymanych przez Wnioskodawczynię. Stanowisko zajęte przez DKIS w zakresie pytania 1 jest zatem błędne. Skutkiem tego nieprawidłowe jest również stanowisko wyrażone z zakresie pytania oznaczonego jako 2, skoro uzależnione było ono od odpowiedzi na pytanie je poprzedzające.
W niniejszej sprawie naruszono zatem art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 18 w z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.
W tym stanie sprawy Sąd orzekł jak w sentencji wyroku (pkt 1) na podstawie art. 146 § 1 w związku z art.145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami.
O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 oraz art. 205 § 2 ww. ustawy (pkt 2 sentencji wyroku).
W rezultacie ponownie rozpatrując sprawę Organ uwzględni stanowisko zawarte w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia.
Orzeczenia sądów administracyjnych, powołane w niniejszym uzasadnieniu, dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl.