W skardze do tut. Sądu strona domagała się uchylenia decyzji organów obu instancji, jak też zwrotu kosztów postępowania, zarzucając naruszenie art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, a ponadto art. 7 ust. 1 i ust. 8, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.
Zasadnicza część motywów skargi sprowadza się do polemiki ze stanowiskiem organów w zakresie niedochowania przez stronę dobrej wiary; zdaniem skarżącej nie wykonano w decyzji w tym względzie wskazań wynikających z ww. wyroku tut. Sądu o sygn. III SA/Wa 2005/19 ograniczając się w istocie do powtórzenia tez pierwotnie wydanej (i następnie uchylonej) decyzji wymiarowej (s. 3-7, 15 i n., 19 skargi). Tymczasem w świetle dogmatycznych kryteriów należytej staranności, jak też wiedzy dotyczącej oszustw VAT, jaką mogła dysponować skarżąca w 2013 r., nie sposób przypisać spółce wiedzy (choćby potencjalnej) o tym, że M. mogła być podmiotem nierzetelnym; wskazano w tym zakresie m.in. na rynkowy charakter ceny zakupu paliwa, podjęte wobec kontrahenta czynności weryfikacyjne, posiadanie przez tegoż koncesji na obrót paliwem, czy przebieg transakcji, włączając w to udział firmy prezesa spółki w transporcie itd. (s. 13 in fine i n. skargi). Zdaniem strony skarżącej wykazane przez nią nabycia należało rozpoznać z uwzględnieniem treści art. 7 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. jako dokonywane w ramach transakcji łańcuchowych, zaś samą spółkę potraktować jako przezornego przedsiębiorcę (s. 22 i n. skargi).
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany dotychczasowej oceny (s. 8 i n.).
Na rozprawie przed tut. Sądem pełnomocnik skarżącego popierała skargę; w imieniu organu nikt się nie stawił.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
W punkcie wyjścia Sąd zwraca uwagę, że o zastosowaniu wobec skarżącej art. 7 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług nie może być mowy, bowiem łańcuch transakcji można w sprawie rozważać jedynie w optyce ciągu transakcji nierzetelnych (oszukańczych), podczas gdy ww. przepis znajduje zastosowanie do zgodnego z prawem obrotu gospodarczego. Dziwi powołanie się przez skarżącą na ww. unormowanie w sytuacji, gdy w istocie nie podjęła polemiki z ustaleniem, że w owym "łańcuchu dostaw" występowali znikający podatnicy, tj. spółki M. i A. (s. 17 i n. decyzji); gros argumentacji, jak zauważono wyżej, poświęcono wykazaniu dobrej wiary w ramach nabyć od bezpośredniego kontrahenta, tj. M. . Świadczy powyższe o tym, że w istocie sama skarżąca nie podważa stanu faktycznego w zakresie ustalenia udziału w oszustwie podatkowym, jako że wykazywanie należytej staranności taki udział presuponuje.
O tym, nawiasem mówiąc, że relacja strony skarżącej z M. nie mogła być postrzegana w perspektywie obrotu gospodarczego lecz jako element oszustwa podatkowego, w tym że ww. podmiot był nierzetelny, wypowiedział się prawomocnie tut. Sąd w wyroku o sygn. III SA/Wa 2176/19, dotyczącym transakcji z ww. kontrahentem w kolejnych okresach rozliczeniowych (pkt 3.5-3.7, 3.10 i n. uzasadnienia); w orzeczeniu tym podobnie oceniono również twierdzenia strony dotyczące nabyć od M. w ramach transakcji łańcuchowej (pkt 3.12 uzasadnienia). Skład orzekający nie znajduje podstaw faktycznych ani prawnych, by odmiennie podchodzić do transakcji skarżącej z ww. kontrahentem, które miały miejsce w grudniu 2013 r. Tym bardziej że w odniesieniu do faktur wystawionych na rzecz skarżącej przez M. , a zakwestionowanych w niniejszej sprawie, zapadły prawomocne wyroki sądów karnych obu instancji. Jak wynika z akt sprawy (k. 174-176 akt adm.), prezes spółki (p. S.M. ) został uznany za winnego posłużenia się (m.in. w grudniu 2013 r.) nierzetelnymi fakturami VAT, nierzetelnego prowadzenia ksiąg dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych oraz dokonania odliczenia podatku naliczonego wskazanego w fakturach niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń (wyroki Sądu Rejonowego w R. z [...] marca 2023 r., [...] oraz Sądu Okręgowego w R. z [...] stycznia 2024 r., [...] ). Faktury, które sądy karne prawomocnie uznały za nierzetelne i stanowiące podstawę faktyczną wyroku skazującego, są tymi, które organy zakwestionowały w rozliczeniu podatkowym skarżącej za grudzień 2013 r. (w tej sprawie) (por. k. 176 in verso akt adm. oraz s. 14 i n. zaskarżonej decyzji).
Powyższe ma również decydujące znaczenie dla oceny argumentacji skarżącej dotyczącej dobrej wiary podatnika i niewykonania w tym zakresie wskazań wynikających z ww. wyroku wydanego w tej sprawie, o sygn. III SA/Wa 2005/19. Przypomnieć bowiem należy, że związanie wytycznymi sądu administracyjnego stosownie do przywołanego w skardze art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ma charakter warunkowy w tym sensie, że trwa przy niezmienionym stanie prawnym i faktycznym sprawy. W odróżnieniu od powyższej normy, gwarantującej spójność (konsekwencję) rozstrzygnięć wydawanych przez sąd administracyjny, art. 11 ww. ustawy stanowi o bezwzględnym związaniu sądu administracyjnego ustaleniami co do popełnienia przestępstwa, wynikającymi z wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego. Jeżeli więc sąd karny potwierdził prawomocnie posłużenie się przez prezesa skarżącej spółki nierzetelnymi fakturami wystawionymi przez M. , to o należytej staranności skarżącej, której jedynym członkiem zarządu był w owym czasie p. M. , nie może być mowy. Wszak przestępstwo skarbowe może mieć jedynie charakter zawiniony, co z istoty rzeczy wyklucza brak wiedzy (zważywszy choćby na treść art. 10 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, który wyklucza karalność z uwagi na usprawiedliwiony błąd). Wiedza podatnika o oszustwie, a raczej czynny w nim udział na gruncie ustaleń sądu karnego, wyklucza więc dobrą wiarę, która zakłada nieumyślny udział w oszustwie przy dochowaniu przezorności kupieckiej.
Wymaga zarazem podkreślenia, że wskazane wyroki sądów karnych zapadły już po wydaniu ww. wyroku o sygn. III SA/Wa 2005/19 (z 2 marca 2020 r.) i tym samym jego moc wiążąca co do potrzeby badania dobrej wiary podatnika została uchylona, z uwagi na zmianę stanu faktycznego i prawnego związaną z ustaleniami wyroku skazującego prezesa spółki. Dla organów wyroki sądów karnych obu instancji stanowiły bowiem dokumenty urzędowe wywołujące konsekwencje, o których mowa w art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, zaś dla składu orzekającego wiążące judykaty w zakresie wyżej omówionym.
W rezultacie zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej można by rozważać jedynie w kontekście dla skarżącej niekorzystnym, co wyklucza art. 134 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zakaz orzekania na niekorzyść). Nie jest bowiem jasne dla składu orzekającego, z jakich powodów organ powołał się na wyroki sądów karnych jedynie w ramach oceny biegu terminu przedawnienia spornego zobowiązania (s. 10 decyzji), a zaniechał podobnego odwołania w perspektywie oceny należytej staranności strony. Jak zauważono, w świetle ustaleń wyroku skazującego prezesa skarżącej nie ma potrzeby rozważania staranności spółki, gdy wynika z tychże świadomy (celowy) jej udział w oszustwie (skazanie jedynego członka zarządu w oczywisty sposób przesądza o stanie wiedzy spółki). W tym stanie rzeczy polemika z argumentacją podniesioną w ww. zakresie w skardze jawi się jako niecelowa. Twierdzenia strony dotyczące uczynienia przez podatnika zadość kryteriom należytej staranności w ramach spornych transakcji wyrażają bowiem roszczenie oceny niezgodnej z ustaleniem (o jej oszukańczym działaniu), którym skład orzekający jest związany z mocy art. 11 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; tzn. mogłyby zostać rozważone, gdyby nie prawomocny wyrok skazujący p. M. a znajdujący się w aktach sprawy.
Co oczywiste, w powyższym stanie rzeczy jako prawidłową należy też postrzegać subsumpcję stanu faktycznego pod normę wynikającą z art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zakwestionowanie spółce podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez M. .
W tym stanie rzeczy oddalono skargę. Podstawę prawną wyroku stanowił art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.