Wyrok WSA z dnia 10 marca 2026, sygn. III SA/Wa 1984/25

i korzystając z przysługującego jej prawa złożyła odwołanie, które na chwilę sporządzenia postanowienia organu odwoławczego, zostało utrzymane w mocy przez Ministra decyzją z [...] czerwca 2025 r. Dlatego też, skoro nieostateczna decyzja organu pierwszej instancji co do zasady nie podlega wykonaniu i podatnik nie ma obowiązku realizacji zobowiązania z niej wynikającej, a ponadto od decyzji tej składane jest odwołanie negujące zasadność podjętego rozstrzygnięcia, to bardzo mało prawdopodobnym jest by tenże podatnik dobrowolnie wpłacił zobowiązanie, z którym się nie zgadza. Zobowiązanie wskazane w decyzji, której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności powstaje z mocy samego prawa. W ocenie organu odwoławczego, w tej sytuacji słusznym było uznanie, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane przed upływem terminu przedawnienia i dlatego - w ocenie Ministra - nie doszło do naruszenia art. 239b § 2 O.p. poprzez wydanie postanowienia, w którym organ nie uprawdopodobnił, iż zobowiązanie wynikające z decyzji, w związku ze wskazaną przesłanką, nie zostanie wykonane.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Ministra Spółka wniosła o jego uchylenie wraz z postanowieniem organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów procesowych wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 239b § 2 O.p., gdyż przed wydaniem orzeczenia organ I instancji nie przeprowadził żadnego postępowania weryfikującego sytuację finansową Spółki ani też nie uwzględnił faktu, iż zobowiązanie finansowe dochodzone przeciwko Skarżącej zostało zapłacone. Skarżąca stwierdziła dalej, że postanowienie będące przedmiotem zażalenia zostało wydane tyko dlatego, że Spółka podjęła obronę przeciwko działaniom PFRON a Minister jako organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutów i argumentów wskazanych w zażaleniu. Dlatego Skarżąca podniosła, iż organy procedujące w sprawie w obu instancjach uchybiły wymogom proceduralnym poprzez pominięcie faktów mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie naruszając postanowienia art. 77 § 1 k.p.a., a mianowicie:

1) Dokonanie dobrowolnie przez Skarżącą 16 lutego 2024 r. wpłaty 174.846 zł, co spowodowało zaspokojenie zobowiązań Skarżącej, z czego kwota 169.766 zł dotyczyła zobowiązania nałożonego decyzją Prezesa Zarządu P. [...], zaś nadwyżka ponad tę kwotę dotyczyła zobowiązania wynikającego z innej decyzji;

2) Pobranie z rachunku Skarżącej kwoty 271.725,82 zł przez organ I instancji w trybie egzekucji uruchomionej na podstawie rygoru natychmiastowej wykonalności nałożonego postanowieniem organu I instancji z [...] listopada 2024 r. Łącznie, w wyniku dobrowolnej zapłaty oraz przeprowadzonej egzekucji, P. uzyskał od Skarżącej 441.491,82 zł tj. sumę znacznie przewyższającą wielkość zobowiązań Skarżącego wobec P. Żadna z tych kwot nie została dotychczas rozliczona, mimo, że skarżone decyzje nakładające na Spółkę zobowiązania finansowe są już ostateczne i wykonalne. W ocenie Spółki brak rozliczenia przez P. pobranych dotychczas kwot stanowi formę nacisku na Skarżącą w celu powstrzymania go od wnoszenia środków zaskarżenia do Sądu. Takie postępowanie nie licuje z wymaganiami, jakie w demokratycznym państwie prawnym stawia się przed organami administracji publicznej;

3) Wszelkie wątpliwości wyjaśniono na niekorzyść Skarżącej, co narusza przepisy art. 81a § 1 k.p.a.

Zaskarżone orzeczenie dotyczy nieistniejącego (gdyż zapłaconego) zobowiązania, przy czym kwota dochodzona przez organ pierwszej instancji była już zapłacona przed wydaniem postanowienia o rygorze natychmiastowej wykonalności, co czyni nadany decyzji rygor bezprzedmiotowy - podsumowała Skarżąca.

5. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

6. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm., dalej "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym

i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 P.p.s.a. sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c P.p.s.a.). Ponadto stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

7. Przedmiotem kontroli jest postanowienie organu odwoławczego z [...] lipca 2025 r. utrzymujące w mocy postanowienie Prezesa Zarządu P. z [...] listopada 2024 r. - o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej organu pierwszej instancji z [...] listopada 2024 r. w części dotyczącej okresu 2019/01-11. Zdaniem Skarżącej organ I instancji naruszył art. 239b § 2 O.p., gdyż przed wydaniem orzeczenia nie przeprowadził żadnego postępowania weryfikującego sytuację finansową Skarżącej ani też nie uwzględnił faktu, że zobowiązanie finansowe dochodzone przeciwko Skarżącej zostało zapłacone. Nie zgadzając się ze Skarżącą organ uznał, że w sprawie zaistniała przesłanka z art. 239b §1 pkt 4 O.p., wskazując, że do upływu terminu przedawnienia zobowiązań w części dotyczącej okresu 2019/01-11, określonego decyzją Prezesa Zarządu P. z [...] listopada 2024 r., w dacie wydania postanowienia organu pierwszej instancji, pozostało ówcześnie mniej niż trzy miesiące i mogłoby one ulec przedawnieniu z dniem 1 stycznia 2025 r. Natomiast w zakresie art. 239b § 2 O.p, Prezes Zarządu P. wskazał, że brak dobrowolnej realizacji obowiązku pełnej wpłaty na Fundusz w wysokości wynikającej z przepisów ustawy o rehabilitacji (tj. z uwzględnieniem należnych odsetek od zobowiązań wynikających z nieterminowego przekazania środków Z. na rachunek bankowy tego funduszu za okres 2019/01-12) uprawdopodobnia, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązanie nie zostałoby wykonane. Sąd w przedmiotowym sporze uznał stanowisko organu za zasadne.

8. W pierwszej kolejności należy poczynić kilka uwag natury ogólnej na temat instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. W myśl art. 239a O.p., podatnik ma obowiązek wykonania ostatecznej decyzji podatkowej. Jednakże istnieje prawna możliwość nadania nieostatecznej decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Prawne przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej określone zostały w art. 239b § 1 i 2 O.p., przy czym z §1 pkt 4 wynika, że rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Użyte w art. 239b § 2 sformułowanie "(...) jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane" nie wymaga od organu podatkowego oraz podmiotów, którym ustawy szczególne przyznają uprawnienia organów podatkowych wykazania okoliczności a pomocą przewidzianych przepisami postępowania podatkowego dowodów, a jedynie uzasadnienia prawdopodobieństwa niewykonania decyzji podatkowych przez podatników. Z brzmienia art. 239b § 1 i § 2 O.p. należy wywieść, że przesłanki uzasadniające nałożenie rygoru natychmiastowej wykonalności dzielą się na dwie kategorie: po pierwsze – związane z sytuacją majątkową podatnika; po drugie – z upływem terminu przedawnienia. Przesłanki należące do grupy pierwszej zostały określone w art. 239b § 1 pkt 1, 2, i 3 oraz w art. 239b § 2 O.p. Przesłanki należące do grupy drugiej zawarte są w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

9. W ocenie Sądu wbrew zarzutom skargi w sprawie wystąpiły przewidziane przez ustawodawcę przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, wymienione w art. 239b § 2 w zw. z art. 239 §1 pkt 4 O.p. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W przedmiotowej sprawie do upływu terminu przedawnienia zobowiązań w części dotyczącej okresu 2019/01-11, określonego decyzją Prezesa Zarządu P. z [...] listopada 2024 r. w dacie wydania zaskarżonego postanowienia, pozostało mniej niż trzy miesiące i mogłoby ono ulec przedawnieniu z dniem 1 stycznia 2025 r. Nie budzi wątpliwości, że [...] listopada 2024 r., kiedy organ pierwszej instancji postanowił o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, spełniona była również przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 4 O.p.

10. Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu odwoławczego, zgodnie z którym brak dobrowolnej realizacji obowiązku pełnej wpłaty na rzecz organu w wysokości wynikającej z przepisów ustawy o rehabilitacji (tj. z uwzględnieniem należnych odsetek od zobowiązań wynikających z nieterminowego przekazania środków ZFRON na rachunek bankowy tego funduszu za okres 2019/01-12) uprawdopodabnia, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązanie mogłoby być niewykonane. Zatem zaistniała w sprawie druga przesłanka warunkująca możliwość nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

11. Zdaniem Sądu bezzasadne są zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia przez organ I instancji i organ odwoławczy art. 77 § 1 k.p.a. i art. 81 §1 k.p.a.

W niniejszej sprawie postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Prezesa P. z [...] listopada 2024 r. wydane zostało na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. W związku z tym w zakresie ewentualnego postępowania dowodowego oraz rozstrzygania na korzyść strony niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego de facto zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej (odpowiednio art. 187 § 1 O.p. i art. 2a O.p.). Sąd wbrew zarzutom skargi nie dostrzegł w badanej sprawie naruszeń przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Nie było również podstaw do uznania, że sprawa niniejsza budziła wątpliwości prawne o których mowa w art. 2a O.p.

12. W tym stanie rzeczy uznając, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.