Natomiast w stosunku do pytania numer 3 stanęła na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, w odniesieniu do odpisów amortyzacyjnych dokonanych za lata podatkowe 2020-2024, Spółka jest uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych dla wybranych Środków Trwałych, tj. wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. wstecznie i złożenia w związku z tym odpowiednich korekt zeznań CIT-8 za każdy rok objęty tą zmianą. Spółka ma prawo obniżyć stawki amortyzacyjne począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca kolejnych lat podatkowych.
W jej ocenie podatnik ma prawo do zmiany stawki amortyzacji środków trwałych od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji lub od każdego pierwszego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji. Ustawodawca nie wskazał ograniczenia dotyczącego zamkniętych już lat podatkowych.
Wskazała przy tym, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, za lata podatkowe 2020-2024, jest uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych dla wybranych środków trwałych wprowadzonych do ewidencji po 1 stycznia 2020 r. oraz do złożenia związanych z tym korekt zeznań CIT-8 za każdy rok objęty tą zmianą. Jej zdaniem, zmiany stawek amortyzacyjnych można dokonać zarówno "na bieżąco" – korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów, jak i "wstecz" – za okresy wcześniejsze, z uwzględnieniem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Spółka ma prawo do obniżenia stawek amortyzacyjnych za lata 2020-2024 oraz do złożenia korekt deklaracji CIT-8 za te lata.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor KIS") w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2025 r. stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1 i 3 uznał za nieprawidłowe, natomiast w zakresie pytania numer 2 za prawidłowe.
Uzasadniając rozstrzygnięcie zauważył, że przepisy art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT umożliwiły podatnikom podwyższenie/obniżenie stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową. Tym samym w brzmieniu ww. przepisów ustawodawca jasno określił, kiedy może nastąpić modyfikacja stawki z Wykazu, stwierdzając, że zmiany stawki w odniesieniu do: a) środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji – dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji; b) środków pozostających już w ewidencji – dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Organ podkreślił przy tym jednocześnie, że zasady zawarte w art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT nie oznaczają, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać "wstecz". Wyrażenie "następny", zdaniem organu, oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc podwyższenia/obniżenia stawek amortyzacji środków trwałych, które zostały wprowadzone do ewidencji we wcześniejszym okresie można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym. Wskazuje na to także treść uzasadnienia projektu ustawy z 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.). W uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej wskazano zatem na możliwość zaplanowania obniżonych stawek amortyzacji dla celów podatkowych w okresie ponoszenia strat, a tym samym wpływania na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania. Według organu nie można jednak uznać, że art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, zezwala na modyfikowanie odpisów amortyzacyjnych (a więc w konsekwencji wysokości kosztów podatkowych) za okresy wcześniejsze. Analogiczne zasady należy przyjąć do podwyższenia stawek amortyzacyjnych. Podatnicy nie są uprawnieni do modyfikowania kosztów uzyskania przychodów w dowolnym dla siebie momencie i za dowolny okres w przeszłości według własnego uznania, bez wyraźnej przyczyny powodującej korektę. Taką przyczyną może być m.in. błąd rachunkowy, oczywista omyłka czy też błędnie stosowane stawki amortyzacji.
Dyrektor KIS odnosząc się do wątpliwości Spółki podniósł, że zastosowanie obniżonych stawek amortyzacyjnych dla całego roku 2025, czyli z mocą od 1 stycznia 2025 r. traktowane będzie jako działanie wstecz, ponieważ decyzja w tej sprawie zapadnie w trakcie roku 2025. Z art. 16i ust. 5 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że zmiany stawek amortyzacyjnych może Wnioskodawca dokonać począwszy od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, przy czym przez słowo "następny" należy rozumieć każdy następny po obecnym (bieżącym) roku podatkowym. Nie może zatem Spółka podjąć decyzji dotyczącej modyfikacji stawki amortyzacyjnej ze skutkiem wstecz, ponieważ jak wynika z art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, podatnik może dokonać zmiany od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Kolejne obniżenie/podwyższenie stawki amortyzacyjnej dla tych konkretnych środków trwałych będzie możliwe jak wynika z przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.
Tym samym stanowisko Spółki wskazujące, że w opisanym zdarzeniu przyszłym jest uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych dla wybranych środków trwałych w trakcie bieżącego roku podatkowego - 2025, ze skutkiem ich zastosowania od 1 stycznia 2025 r. uznał za nieprawidłowe.
Organ interpretacyjny mając na uwadze powyższe, nie zgodził się również ze stanowiskiem Strony, że w odniesieniu do odpisów amortyzacyjnych dokonanych za lata podatkowe 2020-2024 jest uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych dla wybranych środków trwałych wstecznie i złożenia w związku z tym odpowiedniej korekty zeznania CIT-8 za każdy rok objęty tą zmianą. Zaznaczył, że w rozumieniu art. 16i ust. 4 i ust. 5 omawianej ustawy, zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Ustawodawca stworzył więc możliwość obniżenia/podwyższenia stawek określonych w Wykazie, a decyzję w tym zakresie pozostawił podatnikowi. W ocenie organu brzmienie art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, nie pozostawia wątpliwości co do momentu, w którym może nastąpić modyfikacja stawki z Wykazu – jest to (w odniesieniu do środków będących już w ewidencji) – pierwszy miesiąc każdego następnego roku podatkowego. Zmiana stawki nie może być więc dokonana "wstecz". Gdyby istniała taka możliwość przepis art. 16i ust. 4 i ust. 5 musiałby mieć brzmienie: "zmiany stawki można dokonać "wstecz" lub w trakcie roku podatkowego ze skutkiem począwszy od pierwszego miesiąca roku podatkowego". Tym samym podkreślił, że literalna wykładnia art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, nie daje podstaw do dokonania modyfikacji stawki amortyzacyjnej, a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie, w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego.
W świetle powyższego, nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki wskazującym, że będzie uprawniona do obniżenia stawek amortyzacyjnych dla wybranych środków trwałych za lata podatkowe 2020-2024 i złożenia w związku z tym odpowiedniej korekty zeznania CIT-8 za każdy rok objęty tą zmianą. Zatem, stanowisko Spółki do pytań nr 1 i 3 uznał za nieprawidłowe.
Dyrektor KIS odnosząc się natomiast do ustalenia, czy Spółka ma prawo do obniżenia stawek amortyzacji wybranych środków trwałych do wysokości 0% podkreślił, że z art. 16i ust. 5 ustawy o CIT wynika, że podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Powołany przepis nie zabrania obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo jej zmniejszenia bądź zwiększenia uprzednio obniżonej począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.
Według organu interpretacyjnego zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem ww. przepis umożliwił podatnikom obniżanie lub podwyższanie uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową. Z powyższego wynika, że wysokość obniżenia lub podwyższenia stawki amortyzacyjnej uprzednio obniżonej dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika (z ww. zastrzeżeniem dot. stawki wynikającej z Wykazu oraz terminów, w których może dojść do tych zmian).
Tym samym za prawidłowe uznał stanowisko Spółki w zakresie pytania numer 2 wskazujące, że ma prawo do obniżenia stawek amortyzacji wybranych środków trwałych do poziomu 0%.
Strona w skardze z dnia 29 lipca 2025 r., wnosząc o uwzględnienie skargi oraz uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części, w której jej stanowisko zostało uznane za nieprawidłowe oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła jej naruszenie przepisów prawa materialnego oraz procesowego, mających istotny wpływ na wynik sprawy:
1) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 16i ust. 1 oraz art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, w szczególności polegającą na niewłaściwej interpretacji znaczenia terminu "następny" użytego w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT oraz pominięcie w interpretacji tego przepisu innych regulacji podatkowych, w szczególności dotyczących prawa do korekty rozliczeń podatkowych, tj. art. 81 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, ze zm.; dalej: "O.p."), a także przedawnienia podatkowego, tj. art. 68 O.p.;
2) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, w szczególności art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. tj. prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz w zw. z art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez błędne i wewnętrznie sprzeczne uzasadnienie prawne Interpretacji.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji i powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi ocenił jako niezasadne.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.
Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.
Sprawując kontrolę sądowoadministracyjną interpretacji podatkowych w sprawach wszczętych po 15 sierpnia 2015 r., sąd nie może wykraczać poza zarzuty skargi oraz powołaną w skardze podstawę prawną. Stosownie bowiem do treści art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co zastosowania przepisu prawa materialnego. Zdanie drugie tego przepisu wprowadza zasadę związania sądu zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną.
Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja w zaskarżonej części narusza przepisy prawa.
Istotą sporu w niniejszej jest ocena czy dopuszczalna prawnie jest zmiana stawek amortyzacyjnych wstecz.
W tym zakresie Skarżąca przede wszystkim odwołuje się do art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. i wywodzi z niego, iż zmiany stawek dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, zatem należy ten przepis interpretować w ten sposób, że obniżenia stawki amortyzacji określonej w Wykazie stawek można dokonać zarówno w odniesieniu do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych (lat podatkowych, za które podatnik złożył już deklarację CIT), w tym za wszystkie lata podatkowe wstecz, które nie uległy jeszcze przedawnieniu zgodnie z Ordynacją podatkową.
Odmiennego zdania jest Organ, który zajmuje stanowisko zgodnie, z którym z literalnej wykładni powyższego przepisu nie można wywodzić podstaw do dokonania wstecznego obniżenia stawki amortyzacyjnej, a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie, w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego.
W sporze tym, w ocenie Sądu w składzie niniejszym, rację należy przyznać Stronie skarżącej.
Odnosząc się do ram prawnych godnie z art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p wyjaśnić należy, że zgodnie z jego treścią podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK1413/19 zajął stanowisko (stanowisko to Sąd orzekający w niniejszej sprawie przyjmuje jako własne), w świetle którego wobec nieprecyzyjnej redakcji ww. przepisu należy uznać, że jego brzmienie pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych. W konsekwencji wykładnia art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. zaprezentowana przez organ w zaskarżonej interpretacji jest przede wszystkim sprzeczna z wykładnią gramatyczną tego przepisu. Z językowego znaczenia ww. regulacji wynika, że podatnicy mogą obniżyć stosowane stawki zaczynając od miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc) - rozumianego jako punkt w czasie - w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji lub od pierwszego miesiąca któregokolwiek z następnych lat podatkowych.
Powyższe stanowisko zgodne jest z art. 81 § 1 o.p., który dopuszcza możliwość dokonania korekty uprzedniego samoobliczenia podatku przez podatnika. Dopiero wyraźnie uregulowany w ustawie podatkowej wyjątek wyłącza uprawnienie dokonania takiej korekty, przy czym granicą prawa do dokonania korekty deklaracji jest przedawnienie zobowiązania podatkowego. W art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. nie uregulowano wprost ani zakazu dokonywania korekty deklaracji podatkowej (z uwagi na zmianę stawki amortyzacji dokonaną "wstecz"), ani bezpośredniego zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze. Gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w ustawie. Tego rodzaju ograniczeń podatnik ani organ podatkowy nie mogą domniemywać.
Na prawidłowość prezentowanego stanowiska wskazuje również treść uzasadnienia projektu nowelizacji u.p.d.o.p., w szczególności dotyczącego nowelizacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. (druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.), w którym wskazano, że "podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania." Nie zawsze jest możliwe oszacowanie ewentualnej wysokości straty podatkowej, zwłaszcza straty osiąganej na przestrzeni kilku lat. W konsekwencji, osiągnięcie celu regulacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., o którym mowa w uzasadnieniu projektu nowelizacji u.p.d.o.p., możliwe jest niejednokrotnie jedynie w drodze zmiany stawki amortyzacji wstecz i korekty deklaracji podatkowej.
Zarzut zatem naruszenia art. art. 16i ust. 1 w zw. z art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p poprzez jego błędną wykładnię, która doprowadziła do uznania, że Skarżącej nie przysługuje prawo do obniżenia stawek amortyzacyjnych w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego jest w pełni zasadny.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., sąd orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. Na wniosek Spółki, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a., sąd zasądził na Jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego. Łączną kwotę 697 zł zasądzoną z tego tytułu na rzecz Skarżącej stanowią: wpis od skargi – 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika – 480 zł i równowartość opłaty skarbowej od pełnomocnictwa – 17 zł.
Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przyjmie ocenę prawną wynikającą z niniejszego wyroku.
Orzeczenie powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.