Uzasadnienie
Decyzją z [...] maja 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. (dalej NUCS) dokonał weryfikacji i zmiany rozliczeń J. M. (dalej Strona, Skarżący) w podatku od towarów i usług za okresy od litego 2015 r. do grudnia 2016 r.
Strona wniosła odwołanie od tej decyzji.
Decyzją z 24 stycznia 2024 r., wydaną na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej Op), NUCS uchylił w całości decyzję wydaną w pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ drugiej instancji wskazał, że w trakcie ponownego postępowania obowiązkiem organu pierwszej instancji będzie zebranie dowodów, ustalenie oraz wyjaśnienie w decyzji chronologii czynności karno-procesowych wykazujących, że w badanej sprawie wszczęcie postępowania karnoskarbowego było uzasadnione w aspekcie popełnienia przez podatnika czynu zabronionego i nie miało instrumentalnego charakteru.
Ponadto NUCS stwierdził, że zasadnym jest, aby zbadano i wyjaśniono inne okoliczności mające wpływ na skuteczne przerwanie bądź zawieszenie biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania, wraz z dowodami świadczącymi, że Strona powzięła wiadomość o podjęciu takich czynności.
Organ drugiej instancji wskazał również, że Strona w złożonym odwołaniu wnioskowała o przesłuchanie siebie oraz świadków, tj. K. R., D. S., A. M., A. R.. W związku z powyższym ponownie rozpatrując sprawę organ pierwszej instancji winien rozpatrzeć zasadność przeprowadzenia ww. dowodów w sprawie.
Po ponownym rozpatrzeniu sprawy NUCS decyzją z [...] lipca 2024 r. po raz drugi zweryfikował i zmienił rozliczenia Strony w podatku od towarów i usług za przedmiotowe okresy.
Powodem takiego rozstrzygnięcia było uznanie, że faktury VAT wystawione przez F. A. R. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Tym samym organ pierwszej instancji stwierdził, że Stronie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm., dalej Uptu).
Ponadto NUCS stwierdził, że Skarżący był w pełni świadomy swego uczestnictwa w obrocie pustymi fakturami, w związku z czym aspekt dobrej wiary nie mógł być w ogóle rozpatrywany.
Dodatkowo, organ pierwszej instancji ustalił, że w rejestrach zakupu VAT Skarżący, prowadzący działalność pod nazwą M. J. M., zaewidencjonował faktury VAT wystawione dla podmiotu O. M. M. przez m.in. C. J. G., I. sp. z o.o., L. T. i dokumentujące m.in. montaż klimatyzacji, usługi reklamowe, opłaty za czynsz, a co za tym idzie niezasadnie odliczył wykazany na tych fakturach podatek naliczony.
Strona odwołała się również od tej decyzji.
Zaskarżoną decyzją z [...] lipca 2025 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Op, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej DIAS) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że przedmiotowe zobowiązania były wymagalne bowiem 4 grudnia 2020 r. wszczęto postępowanie przygotowawcze, o którym podatnik został powiadomiony 14 grudnia 2020 r., czyli przed upływem terminu przedawnienia najstarszego zobowiązania. W ocenie DIAS wszczęcie tego postępowania nie miało charakteru instrumentalnego. Możliwa była zatem dalsza weryfikacja rozliczeń Strony za przedmiotowe okresy.
Przechodząc do kwestii faktur wystawionych przez F. A. R. DIAS skonstatował, że decyzjami z [...] sierpnia 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Tarnowie dokonał weryfikacji i zmiany rozliczeń tego podmiotu w podatku od towarów i usług poszczególne kwartały 2015 i 2016 r. W decyzjach tych ustalono, że F. wystawiła faktury, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji oraz że odliczyła podatek naliczony z faktur (wystawionych przez rzekomych podwykonawców), które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Organ określił A. R. podatek do zapłaty na postawie art. 108 ust. 1 Uptu, oraz odmówił prawa do odliczenia podatku naliczonego. Fikcyjne faktury, wystawione na 14 podmiotów, m. in. na Skarżącego, miały dokumentować usługi remontowo- budowlane - montaż i demontaż ścian, montaż sufitów podwieszanych, wylewki, układanie płytek, szpachlowanie ścian, docieplanie, malowanie, tapetowanie - wykonane na budowach w K., M., L, K., W., Z., O., P., G., W., Z., G., W., S., M., S., K., K..
Z ustaleń ujętych w przytoczonych decyzjach wynikało, że fikcyjne okazały się zaewidencjonowane przez A. R. faktury wystawione przez rzekomych podwykonawców – A. sp. z o.o., PHU R. R. K., S. sp. z o.o., FHU A. K. W.. Były to podmioty nierzetelne, pozorujące prowadzenie działalności gospodarczej, zajmujące się wyłącznie wprowadzaniem do obrotu tzw. "pustych faktur".
Przechodząc do transakcji pomiędzy F. a Stroną DIAS wskazał, że 24 stycznia 2018 r. przesłuchana została A. R., która opisała jakim dysponowała zapleczem, jak doszło do nawiązania współpracy ze Stroną, gdzie były wykonywane prace oraz jak te prace przebiegały. DIAS nawiązał również do zeznań Skarżącego, który również opisał gdzie realizowane były inwestycje, co stanowiło przedmiot współpracy z F., jak doszło do jej nawiązania, jak współpraca przebiegała.
DIAS zgodził się z organem pierwszej instancji, że faktury wystawione przez F. na rzecz Strony miały charakter fikcyjny. Świadczą o tym zeznania, z których wynika, że A. R. nigdy nie była na prowadzonych budowach. Ustalenia miały być dokonywane telefonicznie. Nie mogła więc komisyjnie odebrać wykonanych prac. Przedstawione protokoły odbioru prac budowlanych poświadczają więc nieprawdę, - część wykonywanych prac miała być wykonywana bez zawartych wcześniej umów lub złożonych zamówień. Takie praktyki są rzadkością w branży budowlanej, ponieważ inwestorzy poprzez zawarcie stosownej umowy mają pewność, że prace zostaną wykonane w określonym czasie i wykonawca gwarantuje jakość ich wykonania. Umowy niekiedy były podpisywane w przygodnych miejscach, na części z nich brak jest miejsca, gdzie roboty mają być prowadzone. Niektóre z nich po podpisaniu przez inwestora były przesyłane pocztą na adres A. R. i dopiero wtedy A. R. je podpisywała. Kontrahenci zrezygnowali z jakiejkolwiek weryfikacji rzetelności czy kondycji finansowej firmy, z którą mieli współpracować, co wydaje się być sprzeczne ze obowiązującymi standardami zwłaszcza przy zawiązywaniu stałej współpracy na znaczne kwoty. B. D. zapoznał się jedynie z przedłożonym wypisem z KRS-u, a J. M., M. M., czy A. G. przyznali, że w ogóle nie sprawdzali firmy F., co przeczy standardom podwyższonej staranności, oczekiwanej od przedsiębiorcy. Uczestnicy rzekomych transakcji, jak zresztą sami przyznali w znikomym stopniu kontrolowali przebieg zleconych robót i ograniczali się jedynie do sprawdzenia efektów ich prawidłowego wykonania. Prace wyszczególnione na wystawionych przez F. fakturach musiałyby być prowadzone często równolegle w bardzo odległych od siebie miejscowościach i mieć bardzo rozległy zakres, co ze względów logistycznych było nie do pokonania i wymagałoby dysponowania dużym potencjałem gospodarczym i kadrowym, których ta firma nie posiadała. W 2016 roku F. w ogóle nie korzystała z usług podwykonawców oraz brak było dowodów na zatrudnienie pracowników tj. jak umowy o pracę, umowy zlecenia, listy płac itp. Nie posiadała także odpowiednich maszyn i urządzeń niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozmiarze wynikającym z wystawionych faktur VAT. Do prac miano wykorzystywać jedynie elektronarzędzia takie jak: młoty, wiertarki, wkrętarki, żyrafy, szlifierki, odkurzacze przemysłowe, agregaty malarskie itp. W dokumentacji działalności firmy F. brak jest też dowodów potwierdzających wykonanie robót budowlanych przy użyciu sprzętu będącego własnością innych firm, a udostępnionego w drodze np. użyczenia, wynajmu itp., zakres prac jakie zostały wymienione na wystawionych przez fakturach sprzedaży wymagał zatrudnienia wielu pracowników o odpowiednich kwalifikacjach. Niewiarygodne były zeznania i wyjaśnienia A. R. oraz wystawione informacje PIT-11 odnośnie zatrudnienia R. C., B. P. i K. S.. A. R. nie okazała żadnych dokumentów związanych z zatrudnieniem tych osób i złożyła informacje PIT-11 o wypłaconych tym pracownikom wynagrodzeniach jedynie w 2015 r. Istnieją ponadto niezgodności w zakresie ponoszenia kosztów zakupów materiałów do świadczonych usług. Zgodnie z oświadczeniami kontrahentów np. B. D. J., S. AV S.K., D. i C. to oni zapewniali potrzebne materiały. Natomiast w złożonych wyjaśnieniach A. R. podała, że "materiał potrzebny przy pracach pracownicy w miarę potrzeb organizowali sobie sami po uprzednim uzgodnieniu". W okazanej dokumentacji prowadzonej przez firmę F. działalności brak jest dowodów na poniesienie kosztów związanych z pobytem pracowników poza miejscem zamieszkania, mimo że według wyjaśnień A. R. byli oni zakwaterowani w hotelach pracowniczych, m. in. w hotelu w K.. Dowożenie pracowników do odległych miejscowości codziennie busami uznać należało za nieekonomiczne i czasochłonne, tym bardziej, że z okazanej dokumentacji nie wynika, aby firma F. ponosiła koszty zakupu paliwa w ilościach umożliwiających takie codzienne dojazdy. Żaden z głównych inwestorów budów, na których firma F. miała rzekomo wykonywać w 2016 roku usługi tj. B. S.A. i R. S.A. nie potwierdzili faktu obecności pracowników F. i wykonywania przez nich robót na tych obiektach. Nie zawierano z F. bezpośrednich umów i nie została ona także, mimo obowiązku zapisanego w umowach, zgłoszona jako podwykonawca. Pomimo wyjaśnień odnośnie sprawowania nadzoru nad wykonywanymi pracami A. R. nie potrafiła podać okoliczności nawiązywania współpracy z kontrahentami oraz przebiegu robót, terminów ich wykonania, zakresu prac, miejsc wykonywania robót i osób wykonujących prace (swoich pracowników). Wykazała się natomiast wyjątkową dbałością o formalną stronę transakcji tj. umowy, protokoły odbioru prac, faktury itp. A. R. nie przebywała na terenie budów i nie uczestniczyła osobiście w odbiorze prac. Wszelkie ustalenia dokonywała zdalnie (telefonicznie, e-mailowo). Rola A. R. w prowadzonej firmie ograniczała się do podpisywania dokumentów i sporządzania faktur, z akt sprawy wynika, że przedmiotowe prace mieli wykonywać nieznani pracownicy nadzorowani przez A. M. oraz inne niezidentyfikowane osoby, które nie były pracownikami F. oraz nie posiadały pełnomocnictw do reprezentowania tej firmy.