Tytułem do otrzymania przedmiotowej wypłaty jest prawo do udziału w zyskach spółki za lata 2015 i 2019, gdy spółka nie była jeszcze osobą prawną, ani też podatnikiem CIT. Przedmiotowa wypłata nie będzie więc wypłatą dywidendy, będzie natomiast podziałem i wypłatą zysków spółki komandytowej (art. 51 §1 i art. 52 §1 w zw. z art. 103 §1 k.s.h.) dokonywaną przez następcę prawnego (sp. z o.o.), która na podstawie art. 553 §1 k.s.h. ma prawo i obowiązek zyski te podzielić i wypłacić. Źródłem uprawnienia do wypłaty zysków nie będzie posiadanie przez wspólnika statusu udziałowca w z o.o., lecz posiadanie statusu wspólnika w sp.k. w okresie, za który zysk zostanie podzielony i wypłacony. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wypłata przedmiotowych środków nie będzie stanowić dla wspólnika przychodów z udziałów w zyskach osób prawnych. Tym samym, nie znajdzie zastosowania art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, nakazujący płatnikom pobieranie zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułu określonego w art. 30a ust. 1 pkt 4) ustawy o PIT. Należy zauważyć, że zaprezentowane przez spółkę stanowisko pozostaje w zgodzie z licznymi orzeczeniami sądów administracyjnych; por. m.in. wyroki: WSA we Wrocławiu z 28 marca 2023 sygn. akt I SA/Wr 619/22, NSA z 30 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1224/15, WSA w Kielcach z 17 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Ke 382/20, WSA w Gliwicach z 18 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/ Gl 869/20, WSA w Poznaniu z 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 270/20, WSA w Gliwicach z 21 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 108/21, WSA w Lublinie z 4 marca 2022 r. I SA/Lu 639/21, WSA we Wrocławiu z 16 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 615/22.
Ad. 2
Zdaniem spółki, do wypłaty wspólnikowi środków, pochodzących z "zysku z lat ubiegłych", w zakresie powstałym z zysków osiągniętych w czasie funkcjonowania w formie spółki komandytowej nie znajdzie zastosowania art. 42a ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 42a ust. 1 ustawy o PIT, podmiot dokonujący wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 (inne źródła przychodów), od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu. Dokonując wypłaty wspólnikowi zysków z lat ubiegłych, należnych mu z tytułu udziału w zysków spółki komandytowej, spółka nie będzie zobowiązana pobrać zaliczki na podatek ani zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż nie będzie stanowiła dla wspólnika dochodu/przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przedmiotowa wypłata nie będzie także stanowiła dla wspólnika świadczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, tj. przychodu z innych źródeł. Odpowiadający tej wypłacie dochód wspólnika został już bowiem opodatkowany odpowiednio w roku 2015 i 2019 jako dochód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Tym samym, ww. wypłata w ogóle nie będzie stanowiła dla wspólnika przychodu (w szczególności przychodu z innych źródeł), gdyż stanowi jedynie faktyczne rozliczenie przychodu/dochodu już wcześniej osiągniętego, zadeklarowanego i rozliczonego podatkowego jako dochód z działalności gospodarczej.
Dyrektor KIS jako organ pierwszej instancji, postanowieniem z [...] maja 2025 r., znak [...], pozostawił powyższy wniosek bez rozpatrzenia.
Spółka wniosła zażalenie na postanowienie o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, zarzucając mu naruszenie art. 14b § 3 i art. 14g § 1 O.p. Podniosła, że Dyrektor KIS naruszył także art. 14b §1 O.p., poprzez niewydanie interpretacji pomimo braku podstaw do pozostawienia wniosku o jej wydanie bez rozpatrzenia. Wniosła tym samym o uchylenie postanowienia w całości i wydanie interpretacji zgodnie z wnioskiem.
Dyrektor KIS wymienionym na wstępie postanowieniem z [...] lipca 2025 r. utrzymał w mocy powyższe orzeczenie wydane w pierwszej instancji, (określając błędnie jego przedmiot jako odmowa wydania interpretacji indywidualnej).
Organ podkreślił znaczenie sposobu przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazując na art. 14g § 1 O.p., w myśl którego wniosek niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 pozostawia się bez rozpatrzenia. Argumentował, że jedynym przewidzianym w ramach omawianej procedury narzędziem służącym "ustaleniu" przez organ podstawy faktycznej rozstrzygnięcia jest wezwanie wnioskodawcy – na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. – do uzupełnienia braków wniosku. Wezwanie do uzupełnienia wniosku w zakresie przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego służy zatem temu, aby opis ten mógł skutecznie spełniać omówione powyżej funkcje. Organ w niniejszej sprawie miał wątpliwości, co do:
• podstawy prawnej w wyniku której wspólnik otrzyma wypłatę z tytułu niepodzielonych zysków,
• zapisów które zostały zawarte w umowie darowizny ogółu praw i obowiązków,
• wyłączeń albo zastrzeżeń, które znalazły się w umowie darowizny ogółu praw i obowiązków.
W celu pozyskania informacji niezbędnych do dalszego procedowania sprawy, Dyrektor KIS jako organ pierwszej instancji w trybie art. 169 § 1 O.p., skierował do spółki wezwanie, w którym precyzyjnie określił braki wniosku oraz wskazał, jak te braki wyeliminować. Usunięcie wyliczonych braków warunkowało rozpatrzenie wniosku. Odpowiedzi spółki na wezwanie nie wyjaśniły jednak wszystkich okoliczności zdarzenia przyszłego. Przedstawiony opis w dalszym ciągu budził istotne wątpliwości odnośnie do charakteru prawnego planowanej wypłaty środków – tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej.
Z tego względu, w ocenie Dyrektora KIS działającego jako organ zażaleniowy, wydanie interpretacji nie było możliwe. Nie można bowiem prawidłowo ocenić skutków podatkowych sytuacji, której kształt jest niejasny. Z racji tego, że nie usunięto braków wniosku dotyczących wyczerpującego przedstawienia opisu zdarzenia przyszłego – wniosek nie został skutecznie uzupełniony, co uniemożliwiło wydanie interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 14b § 1 O.p. Wniosek wraz z uzupełnieniem nie pozwalały na wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego i zasadnie został pozostawiony bez rozpatrzenia. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełniał wymogu z art. 14b § 3 O.p. i nie dokonano jego skutecznego uzupełnienia.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka wniosła o uchylenie w całości powyższego postanowienia Dyrektora KIS oraz postanowienia je poprzedzającego. Wniosła także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów:
i. art. 14b §3 O.p., poprzez błędne uznanie, że skarżąca nie dopełniła obowiązku wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego podczas, gdy związana ze skutkami podatkowymi subsumcja zdarzenia przyszłego do odpowiednich przepisów Kodeksu spółek handlowych nie należy - wbrew twierdzeniu Dyrektora KIS - do sfery opisu zdarzenia przyszłego, lecz stanowi element własnego stanowiska skarżącej w sprawie,
ii. art. 14g §1 O.p., poprzez pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia pomimo tego, że wniosek spełniał wymogi określone w art. 14b § 3 tej ustawy,
iii. art. 14b § 1 O.p., poprzez bezpodstawne uchylenie się przez Dyrektora KIS od obowiązku wydania interpretacji indywidulanej.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Na wstępie wskazać należy, że zaskarżone postanowienie to postanowienie o utrzymaniu w mocy postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, a nie postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej, co przyznał także organ w odpowiedzi na skargę. Powyższe należało zatem potraktować jako nieścisłość, nie mającą znaczenia dla rozstrzygnięcia w sprawie. Istotne jest, że z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, w tym z powołanych przez organ przepisów prawa, jednoznacznie wynikało, że organ orzekał w przedmiocie postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.
Z zaskarżonego postanowienia wydanego w II instancji wynika, że Dyrektor KIS zgodził się z większością argumentów zaprezentowanych przez skarżącą w zażaleniu na postanowienie pierwszoinstancyjne, gdyż powód rzekomej słuszności pozostawienia wniosku o interpretację bez rozpatrzenia został wskazany precyzyjnie: "Państwa odpowiedzi na wezwanie nie wyjaśniły jednak wszystkich okoliczności zdarzenia przyszłego. Przedstawiony opis w dalszym ciągu budził istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanej wypłaty środków - tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej. " .
Istota sporu sprowadzała się zatem do pytania, czy Dyrektor KIS - uważając, że określenie podstawy prawnej (w świetle przepisów k.s.h.) wypłaty środków przez spółkę jest konieczne do wydania interpretacji indywidualnej - miał prawo żądać od skarżącej, aby samodzielnie dokonała takiej kwalifikacji i wskazała ją jako element zdarzenia przyszłego. Istota sporu sprowadza się zatem do kwestii właściwego wyjaśnienia przez skarżącą podstawy prawnej opisanych przezeń wypłat.
Wypłaty te miałyby być realizowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą na skutek przekształcenia ze spółki komandytowej, a ich źródłem miał być zysk wypracowany przez skarżącą jeszcze przed przekształceniem, tj. w trakcie osobistego prowadzenia działalności ("zysk z lat ubiegłych")
Zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Stosownie do art. 14g § 1 O.p., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa, pozostawia się bez rozpatrzenia.
W wezwaniu z 19 marca 2025 roku, Dyrektor KIS zobowiązał skarżącą do udzielenia odpowiedzi na pytanie, na jakiej podstawie prawnej wspólnik otrzyma wypłatę z tytułu niepodzielonych zysków. Konieczność udzielenia odpowiedzi uzasadnił następująco: "Państwa opis zdarzenia nie jest wyczerpujący. Nie zawiera wszystkich informacji potrzebnych, żeby ocenić jego skutki podatkowe.".
Należy natomiast podkreślić, że skarżąca przedstawiając zdarzenie przyszłe, wskazała, m.in., że: zamierza wypłacić wspólnikowi przypadającą na niego część zysków z lat ubiegłych; zgromadzenie wspólników podejmie uchwałę o podziale zysku osiągniętego przez spółkę komandytową w latach 2015 i 2019; przypadająca na wspólnika część tych zysków zostanie przeksięgowana z pozycji "zyski z lat ubiegłych" na zobowiązanie wobec wspólnika, a następnie wypłacona.
Sąd orzekający w sprawie nie podzielił stanowiska organu, wskazanie bowiem we wniosku na jakiej podstawie prawnej wspólnik otrzyma wypłatę z tytułu niepodzielonych zysków, nie jest elementem uniemo0ażliwiajacym wydanie interpretacji indywidualnej.
Należy stwierdzić, że ewentualna podstawa prawna nie stanowi elementu stanu faktycznego i może być rozpatrywana wyłącznie w kontekście oceny prawnej zdarzenia przyszłego.
Przede wszystkim już z treści samego wniosku wynika, że podstawą dla przekształcenia spółki komandytowej w spółkę prawa handlowego był art. 551 § 1 k.s.h. Dodatkowo w odpowiedzi na wezwanie organu do uzupełnienia wniosku oraz w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1 spółka wskazała, że przedmiotowa "wypłata nie będzie więc wypłatą dywidendy, będzie natomiast podziałem i wypłatą zysków spółki komandytowej (art. 51 §1 i art. 52 §1 w zw. z art. 103 §1 k.s.h.) dokonywaną przez następcę prawnego (sp. z o.o.), która na podstawie art. 553 §1 KSH ma prawo i obowiązek zyski te podzielić i wypłacić."
Spółka wywodziła, że, uzasadniając własne stanowisko, że "Wskazane w art. 10 ust. 1 ustawy o pit, źródła przychodów mają charakter rozłączny; określony przychód może być przyporządkowany wyłącznie do jednego źródła przychodów oraz opodatkowany wg przewidzianych dlań zasad. Dochody uzyskane przez Wspólnika z udziału w A. sp.k. zostały w okresie ich uzyskania zakwalifikowane – z mocy prawa – do przychodów z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3) w zw. z art. 8 ust. 1-2 ustawy o pit) i opodatkowane pit jako takie. Te same środki nie mogą więc stanowić przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 7), art. 17 ust. 1 pkt 4) ustawy o pit) i podlegać ponownemu opodatkowaniu – tym razem na zasadach przewidzianych w art. 30a ust. 1 pkt 4) ustawy o pit. W tej sposób doszłoby zresztą do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co w świetle orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego (zob. np. wyrok z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyrok NSA z dnia 20 września 2017 r., II FSK 2089/15 i wskazane tam orzecznictwo) pozostaje w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP i tym samym jest niedopuszczalne".
Skarżąca powołała się także na art. 93a §1 pkt 2) O.p., argumentując, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W przypadku przekształcenia spółki osobowej transparentnej w zakresie pit w spółkę kapitałową, będącą podatnikiem CIT, zmianie ulega status podatnika. Przed przekształceniem, podatnikami (PIT) byli wspólnicy spółki, a po przekształceniu podatnikiem (CIT) staje się sama spółka. Mamy więc do czynienia ze swoistą – podatkową – sukcesją generalną, która oznacza, że na spółkę przekształconą przechodzą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.
Właściwe zastosowanie zasad sukcesji podatkowej powinno uwzględniać specyfikę opodatkowania spółki transparentnej, a więc i brak podmiotowości podatkowej na gruncie podatków dochodowych. Zyski takiej spółki przekształcanej nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami spółki przekształconej mającej status podatnika CIT, a więc ich wypłata przez tę ostatnią nie jest wypłatą z tytułu udziału w jej zyskach (por., np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1224/15 oraz z 20 grudnia 2012 r., II FSK 958/11. Poza tym, wspólnik nie jest obecnie wspólnikiem wnioskującej spółki i nie posiada tytułu prawnego do uczestnictwa w jego zyskach.
Tytułem do otrzymania przedmiotowej wypłaty jest prawo do udziału w zyskach spółki za lata 2015 i 2019, gdy spółka nie była jeszcze osobą prawną, ani też podatnikiem CIT. Przedmiotowa wypłata nie będzie więc wypłatą dywidendy, będzie natomiast podziałem i wypłatą zysków spółki komandytowej (art. 51 §1 i art. 52 §1 w zw. z art. 103 §1 k.s.h.) dokonywaną przez następcę prawnego (sp. z o.o.), która na podstawie art. 553 §1 k.s.h. ma prawo i obowiązek zyski te podzielić i wypłacić. Źródłem uprawnienia do wypłaty zysków nie będzie posiadanie przez wspólnika statusu udziałowca w z o.o., lecz posiadanie statusu wspólnika w spółce komandytowej w okresie, za który zysk zostanie podzielony i wypłacony.
Trudno zatem zgodzić się ze stwierdzeniem organu, że "Przedstawiony opis w dalszym ciągu budził istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanej wypłaty środków - tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej. " .
Podstawą tą są bowiem przywołane powyżej przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych. Z motywów zaskarżonego postanowienia wynika, że organ nie podjął nawet próby ich wyłożenia, o czym świadczy schematyczność i pobieżność przywołanej wypowiedzi.
Sąd nie zgadza się zatem z organem, że skarżąca nie przedstawiła podstawy prawnej dla charakteru prawnego planowanej wypłaty środków - tytułu prawnego tej czynności. Ta zaś, według strony skarżącej, wynikała właśnie z art. 551 § 1 k.s.h. oraz z art. 51 §1 i art. 52 §1 w zw. z art. 103 §1 k.s.h. dokonywaną przez następcę prawnego (sp. z o.o.). (por. także wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z 18 czerwca 2025 r., II FSK 232/25, w którym sąd ten nakazał organowi wydać interpretację indywidualną w analogicznym stanie sprawy – spornej kwestii).
W konsekwencji należało zgodzić się ze skarżącą, że zaskarżone postanowienie oraz postanowienie wydane w pierwszej instancji naruszają art. 14g § 1 i art. 14b § 3 oraz
art. 14b § 1 O.p.
Treść wniosku była w spornym zakresie wystarczająco precyzyjnie sformułowana, a przez to spełniała wymogi określone w art. 14b § 3 O.p. co do wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego.
Należy zwrócić także uwagę, że w sprawach podobnych/analogicznych co do zdarzenia przyszłego w tej sprawie (tj. wypłaty zysku z lat ubiegłych wypracowanego w toku działalności prowadzonej w formie która nie podlega opodatkowaniu CIT) oraz co do powołanych przez stronę podstaw prawnych dla spornych czynności (tj. art. 551 k.s.h.) – organy wydały szereg interpretacji indywidualnych, podejmując się w nich merytorycznej oceny stanowisk wnioskodawców. Ponadto interpretacje te zostały poddane kontroli sądowoadministracyjnej, w wyniku której Naczelny Sąd Administracyjny wydał następujące wyroki z: 10 października 2024 r., sygn. akt II FSK 722/24; 12 października 2023 r., sygn. akt II FSK 327/21; 30 sierpnia 2023 r., sygn. akt II FSK 252/21; 29 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 51/21; 30 maja 2017 r., II FSK 1224/15; 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 958/11. Powyższe wyroki dotyczyły jednoosobowej działalności gospodarczej przed przekształceniem w spółkę z o. o., niemniej dotyczyły właśnie sytuacji w której przed przekształceniem nie mieliśmy do czynienia z podatnikiem podatku CIT.
W związku z powyższym, uznając, że stwierdzone naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, orzeczono jak w punkcie pierwszym wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2026.143; dalej p.p.s.a.). Sąd uchylił także postanowienie wydane przez organ w pierwszej instancji, ponieważ narusza ono wskazane wyżej regulacje prawa procesowego w takim samym stopniu i zakresie.
Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor KIS uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną i w sposób merytoryczny rozpozna wniosek strony.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust.1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2026.118). Zasądzoną kwotę 597 zł stanowił wpis od skargi 100 zł, opłata stwierdzająca udzielenie pełnomocnictwa 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika, będącego radcą prawnym 480 zł,
Orzeczenia sądów administracyjnych, powołane w niniejszym uzasadnieniu, dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl .
Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 p.p.s.a.