Odnośnie pytań od 2 do 5 Spółka stanęła na stanowisku, że nagrody w postaci bonów promocyjnych lub bonów towarowych/usługowych emitowanych przez podmioty trzecie oraz przyznawanych w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów nie będą stanowić przychodu po stronie uzyskujących te nagrody, ani w momencie wyboru tej formy nagrody, ani w momencie realizacji tej formy bonów.
W momencie wyboru jako nagrody takich bonów uczestnicy akcji nie otrzymają realnej oraz konkretnej korzyści w znaczeniu ekonomicznym. W szczególności, bony tylko potencjalnie uprawniają do zakupu towarów lub usług po obniżonej cenie albo tylko potencjalnie uprawniają do wymiany na towar lub usługę. Bony mogą nie zostać nigdy zrealizowane. Ponadto, zgodnie z założeniami, bony nie powinny być przedmiotem obrotu.
Jeśli zaś chodzi o moment realizacji tego typu bonów, Spółka nie będzie miała wiedzy czy, gdzie oraz kiedy tego typu bony zostały zrealizowane.
Ponadto, uprawnionymi do zakupu towarów lub usług po preferencyjnych cenach, jak również uprawnionymi do wymiany kodów na towary lub usługi będą wszyscy uczestnicy akcji "[...]", którzy znajdują się w podobnych okolicznościach faktycznych tj. w szczególności zdali odpowiednią ilość zużytego oleju jadalnego i wybrali tą formę nagrody oraz uprawnionymi do zakupu towarów lub usług po preferencyjnych cenach, jak również uprawnionymi do wymiany kodów na towary lub usługi będą również inne osoby, które wzięły udział w innych podobnych akcjach i/lub które otrzymały kody w innych podobnych okolicznościach faktycznych.
Konsekwentnie, Spółka nie będzie miała w powyższym zakresie żadnych obowiązków płatniczych oraz informacyjnych na gruncie Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w momencie przyznania tego typu bonów, ani w momencie ich realizacji.
Odnośnie pytań od 6 do 9 Spółka stwierdziła, że nagrody w postaci bonów promocyjnych emitowanych przez Spółkę oraz przyznawanych w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów nie będą stanowić przychodu, ani w momencie przyznania tego typu bonów, ani w momencie ich realizacji po stronie uzyskujących te nagrody.
W momencie wyboru jako nagrody takich bonów uczestnicy akcji nie otrzymają realnej oraz konkretnej korzyści w znaczeniu ekonomicznym.
W szczególności, bony tylko potencjalnie uprawniają do zakupu towarów lub usług po obniżonej cenie. Bony mogą nie zostać nigdy zrealizowane.
Ponadto, zgodnie z założeniami, bony nie powinny być przedmiotem obrotu.
Jeśli zaś chodzi o moment realizacji tego typu bonów uprawnionymi do zakupu towarów lub usług po preferencyjnych cenach będą wszyscy uczestnicy akcji "[...]", którzy znajdują się w podobnych okolicznościach faktycznych tj. w szczególności zdali odpowiednią ilość zużytego oleju jadalnego i wybrali tą formę nagrody oraz uprawnionymi do zakupu towarów lub usług po preferencyjnych cenach będą również inne osoby, które wzięły udział w innych podobnych akcjach i/lub które otrzymały kody w innych podobnych okolicznościach faktycznych.
Konsekwentnie, Spółka nie będzie miała w powyższym zakresie żadnych obowiązków płatniczych oraz informacyjnych na gruncie Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w momencie przyznania tego typu bonów, ani w momencie ich realizacji.
Spółka stanęła na stanowisku, że nagrody w postaci bonów towarowych/usługowych emitowanych przez Spółkę oraz przyznawanych w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów nie będą stanowić przychodu w momencie przyznania tego typu bonów oraz będą stanowić przychód w momencie ich realizacji po stronie uzyskujących te nagrody.
W momencie wyboru jako nagrody takich bonów uczestnicy akcji nie otrzymają realnej oraz konkretnej korzyści w znaczeniu ekonomicznym. W szczególności, bony tylko potencjalnie uprawniają do wymiany bonów na towary lub usługi. Bony mogą nie zostać nigdy zrealizowane. Ponadto, zgodnie z założeniami, bony nie powinny być przedmiotem obrotu.
Z tego punktu widzenia należy jednak stwierdzić, że o ile w momencie przyznania tego typu bonów nie pojawi się realna oraz konkretna korzyść po stronie uczestników akcji "[...]" o tyle może się ona pojawić po stronie uczestników akcji w momencie realizacji tego typu bonów, albowiem w tym momencie uczestnicy otrzymają konkretny towar lub usługę bez ponoszenia z tego tytułu odpłatności i będzie to okoliczność, o której Spółka będzie posiadała wiedzę, albowiem funkcjonalność systemu obsługującego sklep internetowy Spółki daje możliwość identyfikacji czy, gdzie i kiedy takie bony zostaną zrealizowane. Będzie to jednak przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. oraz art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. zwolniony z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. do kwoty 200 zł.
W związku z powyższym, w momencie wyboru tego typu bonów jako nagrody po stronie Spółki nie pojawią się jakiekolwiek obowiązki płatnicze lub informacyjne na gruncie Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast jeśli chodzi o moment realizacji tego typu bonów to co prawda nie pojawią się obowiązki płatnicze na gruncie Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale mogą pojawić się obowiązki informacyjne w przypadku gdy wartość zrealizowanego bonu przekroczyłaby kwotę, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. tj. kwotę 200 zł. Podstawę prawną ewentualnych obowiązków informacyjnych będzie stanowił art. 42a u.p.d.o.f.
Odnośnie pytania nr 10 Spółka stanęła na stanowisku, że nagrody pieniężne przyznawane w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów będą stanowić przychód po stronie uzyskujących te nagrody w rozumieniu art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz 20 u.p.d.o.f. Jednakże, nie będzie to przychód z tytułu wygranych w konkursach lub z tytułu nagród związanych ze sprzedażą premiową, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. w związku, z którymi występują obowiązki płatnicze, o których mowa w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. Natomiast, będzie to przychód z innych źródeł przychodów, o którym mowa w art. 20 u.p.d.o.f. zwolniony do kwoty 200 zł na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. w związku, z którym Spółka będzie miała obowiązki informacyjne po przekroczeniu ww. kwoty na podstawie art. 42a u.p.d.o.f.
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 24 listopada 2025 r. stwierdził, że prawidłowe jest stanowisko Skarżącej w części odnoszącej się do bonów promocyjnych (odnośnie do pytań 1 – 4 ), zaś nieprawidłowe w pozostałej części.
W odniesieniu natomiast do pozostałych świadczeń, Dyrektor KIS wskazał, że wartość przekazanych przez Spółkę opisanych we wniosku sadzonek drzew oraz kwot pieniężnych stanowi przysporzenie majątkowe uczestnika akcji. Jednocześnie, również wartość każdego z przekazanych przez Spółkę bonów/towarowych do wymiany bonów na towary lub usług stanowi przysporzenie majątkowe uczestnika akcji, ponieważ bony te są wymienne na towary lub usługi, co świadczy, że mają określoną, konkretną wartość. Tym samym, niezależnie od tego czy uczestnik akcji zrealizuje dany bon czy nie, ma jednak postawiony do dyspozycji konkretny przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowany na zasadach ogólnych.
W ocenie Dyrektora KIS skoro, jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia, Spółki nie łączy żadna relacja prawna (poza regulaminową) z osobami biorącymi udział w akcji (w tym umowa o pracę albo stosunek cywilnoprawny), przychody tychże uczestników nie mieszczą się w żadnym ze źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1- 8b u.p.d.o.f. W konsekwencji, wartość przekazywanych przez Spółkę na rzecz uczestników: sadzonek drzew, bonów towarowych/usługowych oraz świadczeń (nagród) pieniężnych stanowi dla tychże osób w momencie przekazania przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.
Odnosząc się natomiast do możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., Dyrektor KIS wskazał, że dla zastosowania ww. zwolnienia decydujące jest spełnienie łącznie wszystkich warunków określonych w powołanym przepisie, tj.: świadczenie musi mieć charakter nieodpłatny, świadczenie musi pozostawać w związku z promocją lub reklamą świadczeniodawcy, jednorazowa wartość tego świadczenia nie może przekraczać 200 zł, świadczenie nie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby związanej z nim stosunkiem cywilnoprawnym. Tymczasem, ze zdarzenia będącego przedmiotem wniosku wynika, że opisane w nim świadczenia nie mają charakteru bezwarunkowego, tj. nie są przyznawane niezależnie od oddania zużytego oleju oraz zebranych punktów. Wręcz przeciwnie, z opisu zdarzenia wynika, że świadczenia Spółki stanowią niejako formę gratyfikacji za oddanie przez uczestnika akcji zużytego oleju oraz zebrane punkty. Z tego też względu świadczeń tych nie należy kwalifikować jako nieodpłatnych.
O ile zatem Dyrektor KIS zgodził się, że Spółki nie łączy żadna relacja z osobami biorącymi udział akcji (w tym umowa o pracę albo stosunek cywilnoprawny), przez co okoliczność ta nakazuje zakwalifikowanie przychodu tych osób (uczestników) do przychodów z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., oraz że działania Spółki związane są z promocją/reklamą, o tyle przepis art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. odnosi się w swej treści wprost do nieodpłatnych świadczeń. Z racji natomiast niespełnienia wszystkich przesłanek umożliwiających uznanie świadczenia za nieodpłatne, art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania. Świadczeń, o których mowa we wniosku nie można kwalifikować jako świadczeń nieodpłatnych.
Ponadto, W ocenie Dyrektora KIS w przypadku nagród pieniężnych tym bardziej nie mamy do czynienia ze świadczeniami nieodpłatnymi, ponieważ są one świadczeniami pieniężnymi, których ww. zwolnienie podatkowe wolą ustawodawcy nie obejmuje. Gdyby bowiem ustawodawca chciał zwolnić od podatku wskazanym przepisem również świadczenia pieniężne, zakres przedmiotowego zwolnienia nie zostałby świadomie zawężony do jedynie nieodpłatnych świadczeń.
Biorąc powyższe pod uwagę, Dyrektor KIS stwierdził, że wartość świadczeń przekazywanych przez Spółkę w postaci: sadzonek drzew, bonów towarowych/usługowych oraz świadczeń (nagród) pieniężnych w zamian za oddanie przez uczestników akcji zużytego oleju jadalnego, stanowi dla tychże uczestników w momencie przekazania (postawienia do dyspozycji) przychód z innych źródeł i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. Spółka, zgodnie z art. 42a ww. ustawy, nie jest jednak zobowiązana do pobrania zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, a jest jedynie zobowiązana sporządzić stosowne informacje, według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (PIT-11) i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, przesłać je danemu podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.
Reasumując, Dyrektor KIS stwierdził, że:
1) nagrody w postaci sadzonek drzew przyznawanych w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów stanowią przychód po stronie uzyskujących te nagrody w związku, z którymi Spółka ma obowiązki informacyjne, ale nie obowiązki płatnicze;
2) nagrody w postaci bonów towarowych/usługowych emitowanych przez podmioty trzecie oraz przyznawanych w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów stanowią przychód w momencie wyboru tej formy nagrody po stronie uzyskujących te nagrody w związku, z którymi Spółka ma obowiązki informacyjne, ale nie obowiązki płatnicze;
3) nagrody w postaci bonów towarowych/usługowych emitowanych przez podmioty trzecie oraz przyznawanych w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów nie stanowią przychodu w momencie realizacji tej formy bonów po stronie uzyskujących te nagrody w związku, z którymi Spółka nie ma obowiązków płatniczych, ani informacyjnych;
4) nagrody w postaci bonów towarowych/usługowych emitowanych przez Spółkę oraz przyznawanych w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów stanowią przychód w momencie wyboru tej formy nagrody po stronie uzyskujących te nagrody w związku, z którymi Spółka ma obowiązki informacyjne, ale nie obowiązki płatnicze;
5) nagrody w postaci bonów towarowych/usługowych emitowanych przez Państwa oraz przyznawanych w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów nie stanowią przychodu w momencie realizacji tej formy bonów po stronie uzyskujących te nagrody w związku, z którymi Spółka nie ma obowiązków płatniczych, ani obowiązków informacyjnych;
6) nagrody pieniężne przyznawane w ramach akcji "[...]" w zamian za zdobyte punkty w związku z oddaniem zużytego oleju jadalnego za pomocą Olejomatów stanowią przychód po stronie uzyskujących te nagrody w związku, z którymi Spółka ma obowiązki informacyjne, ale nie obowiązki płatnicze.
Skarżąca pismem z 5 stycznia 2026 r. wniosła skargę na powyższą interpretację zaskarżając ją w części w zakresie w jakim Dyrektor KIS uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.
Skarżąca zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:
1) Art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez zastosowanie tego przepisu do wydania nagród w postaci bonów towarowych/usługowych, pomimo tego że bony takie w momencie ich wydania nie stanowią realnej korzyści w znaczeniu ekonomicznym po stronnie uczestników akcji "[...]" i jako takie nie mogą w tym momencie stanowić przychodu w rozumieniu ww. przepisu,
2) Art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. poprzez niezastosowanie tego przepisu do wydania nagród w postaci sadzonek drzew oraz do wydania albo realizacji nagród w postaci bonów towarowych/usługowych w związku ze stwierdzeniem, że wydanie/realizacja tego rodzaju nagród ma charakter odpłatny, pomimo tego, że wydanie/realizacja tego typu nagród ma charakter nieodpłatny, albowiem oddany zużyty olej jadalny w ramach akcji "[...]" uprawniający do otrzymania punktów, które następnie uprawniają do otrzymania tego typu nagród stanowi odpad w rozumieniu właściwych przepisów i nie przedstawia żadnej wartości ekonomicznej dla uczestników akcji "[...]",
3) Art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., poprzez niezastosowanie tego przepisu do wydania nagród pieniężnych, pomimo tego że przepis ten nie znajduje zastosowania tylko do "innych nieodpłatnych świadczeń" w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. ale do wszystkich "nieodpłatnych świadczeń" tj. zarówno do nieodpłatnych świadczeń w formie rzeczowej, jak również do nieodpłatnych świadczeń w formie pieniężnej.
Skarżąca wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie interpretacji indywidualnej w zaskarżonej części oraz o zasądzenie od organu podatkowego zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.
Pismem procesowym z 10 kwietnia 2026 r. Skarżąca sprecyzowała zarzuty zawarte w skardze w zakresie naruszenia przez Dyrektora KIS przepisów art. 11 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 68 a u.p.d.o.f. w ten sposób, że naruszenie ww. przepisów nastąpiło zarówno w sposób samoistny, jak również w związku z art. 20 ust. 1 oraz art. 42z ust. 1 u.p.d.o.f. W związku z powyższym Skarżąca wskazała treść sprecyzowanych zarzutów:
1) art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez zastosowanie tego przepisu do wydania nagród w postaci bonów towarowych/usługowych, pomimo tego że bony takie w momencie ich wydania nie stanowią realnej korzyści w znaczeniu ekonomicznym po stronnie uczestników akcji "[...]" i jako takie nie mogą w tym momencie stanowić przychodu w rozumieniu ww. przepisu,
2) art. 11 ust. 1 w zw. z art. 20 ust.1 oraz art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez zastosowanie tych przepisów do wydania nagród w postaci bonów towarowych/usługowych, pomimo tego że bony takie w momencie ich wydania nie stanowią realnej korzyści w znaczeniu ekonomicznym po stronnie uczestników akcji "[...]" i jako takie nie mogą w tym momencie stanowić przychodu w rozumieniu ww. przepisów oraz uznanie, że po stronie Spółki występują obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f., podczas gdy takie obowiązki nie występują; .
3) art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., poprzez niezastosowanie tego przepisu do wydania nagród w postaci sadzonek drzew oraz do wydania albo realizacji, nagród w postaci bonów towarowych/usługowych w związku ze stwierdzeniem, że wydanie/realizacja tego rodzaju nagród ma charakter odpłatny, pomimo tego, że wydanie/realizacja tego typu nagród ma charakter nieodpłatny, albowiem oddany zużyty olej jadalny w ramach akcji "[...]" uprawniający do otrzymania punktów, które następnie uprawniają do otrzymania tego typu nagród stanowi odpad w rozumieniu właściwych przepisów i nie przedstawia żadnej wartości ekonomicznej dla uczestników akcji "[...]",
4) art. 21 ust. 1 pkt 68a w zw. z art. 20 ust. 1 oraz art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez niezastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. do wydania nagród w postaci sadzonek drzew oraz do wydania albo realizacji nagród w postaci bonów towarowych/usługowych w związku ze stwierdzeniem, że wydanie/realizacja tego rodzaju nagród ma charakter odpłatny, pomimo tego, że wydanie/realizacja tego typu nagród ma charakter nieodpłatny, albowiem oddany zużyty olej jadalny w ramach akcji "[...]" uprawniający do otrzymania punktów, które następnie uprawniają do otrzymania tego typu nagród stanowi odpad w rozumieniu właściwych przepisów i nie przedstawia żadnej wartości ekonomicznej dla uczestników akcji "[...]" oraz uznanie, że po stronie Spółki występują obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f., podczas gdy takie obowiązki nie występują,
5) art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., poprzez niezastosowanie tego przepisu do wydania nagród pieniężnych, pomimo tego że przepis ten nie znajduje zastosowania tylko do "innych nieodpłatnych świadczeń" w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. ale do wszystkich "nieodpłatnych świadczeń" tj. zarówno do nieodpłatnych świadczeń w formie rzeczowej, jak również do nieodpłatnych świadczeń w formie pieniężnej;
6) art. 21 ust. 1 pkt 68a w zw. z art. 20 ust. 1 oraz art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez niezastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. do wydania nagród pieniężnych, pomimo tego że przepis ten nie znajduje zastosowania tylko do "innych nieodpłatnych świadczeń" w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. ale do wszystkich "nieodpłatnych świadczeń" tj. zarówno do nieodpłatnych świadczeń w formie rzeczowej, jak również do nieodpłatnych świadczeń w formie pieniężnej oraz uznanie, że po stronie Spółki występują obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f., podczas gdy takie obowiązki nie występują.
Skarżąca dodała, że naruszenie ww. przepisów ma bezpośrednio wpływa na interes prawny Spółki w zakresie ewentualnych obowiązkowy/ informacyjnych wynikających z art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f. W związku z powyższym Spółka wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie interpretacji indywidualnej w zaskarżonej części.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Sąd administracyjny, sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143) - dalej jako "p.p.s.a." - kontrolę działalności administracji publicznej, w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach jest, zgodnie z art. 57a p.p.s.a., związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przepis ten stanowi również, że skarga na interpretację indywidualną może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.
Kontrola zaskarżonej interpretacji indywidualnej (w zaskarżonym zakresie) we wskazanych wyżej granicach prowadzi do wniosku, że interpretacja ta narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.
W piśmie procesowym z dnia 10 kwietnia 2026 r. Skarżąca doprecyzowała zarzuty zawarte w skardze w ten sposób, że naruszenie przepisów art. 11 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. nastąpiło zarówno w sposób samoistny, jak również w związku z art. 20 ust. 1 oraz art. 42 a ust. 1 u.p.d.o.f.
Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że biorąc pod uwagę treść art. 183 § 1 oraz art. 57a p.p.s.a., odmiennie od skarg kasacyjnych, w skargach wniesionych w ustawowym terminie na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnej sprawie dopuszczalne jest formułowanie prawidłowych zarzutów do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez sąd, zarówno w kolejnych pismach procesowych, jak i ustnie do protokołu (por. wyrok NSA z 3 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2034/18). Zatem stwierdzić należy, że doprecyzowanie przez Skarżącą zarzutów skargi w piśmie z 10 kwietnia 2026 r. było prawnie dopuszczalne.
Dyrektor KIS w zaskarżonej interpretacji indywidualnej stwierdził, że stanowisko Spółki jest prawidłowe w części odnoszącej się do bonów promocyjnych oraz nieprawidłowe w części dotyczącej bonów towarowych/usługowych, nagród w postaci sadzonek drzew, oraz nagród w formie pieniężnej.
Spór w sprawie, na obecnym etapie, sprowadza się zatem do trzech wyartykułowanych w skardze i doprecyzowanych w piśmie procesowym z 10 kwietnia 2026 r. wątków.
Pierwszym z nich jest kwestia momentu powstania przychodu odnośnie do nagród w postaci bonów towarowych/ usługowych. Kolejne dwie kwestie sporne ogniskują się wokół zakresu zwolnienia z art. 21 ust.1 pkt 68a u.p.d.o.f. Spór dotyczy tego, czy świadczenia z tytułu nagród w postaci sadzonek drzew oraz w postaci bonów towarowych/ usługowych są odpłatne czy też nieodpłatne; a także tego, czy zakresem omawianego zwolnienia objęte są jedynie świadczenia o charakterze rzeczowym czy także świadczenia pieniężne.
Odnośnie do pierwszej ze spornych kwestii, punktem wyjścia dla dalszej analizy jest rozważenie, co stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu została zawarta w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami, z zastrzeżeniem wskazanych tam przepisów, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Nie ulega zatem wątpliwości, że aby powstał przychód (opodatkowanie) muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki: świadczenie musi mieć wymierną, realną korzyść dla podatnika oraz podatnik musi tę korzyść (świadczenie) otrzymać. Dla uznania, że dane świadczenie jest nieodpłatne bądź częściowo nieodpłatne konieczne jest stwierdzenie, że w wyniku zdarzenia prawnego czy zjawiska gospodarczego podatnik uzyskał korzyść majątkową kosztem innego podmiotu lub też uzyskał nieodpłatne (częściowo nieodpłatne), to jest niezwiązane z kosztami (całkowitymi kosztami) lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy.
W ocenie Sądu samo otrzymanie bonu towarowego/usługowego nie stanowi jeszcze żadnego przysporzenia dla uczestnika akcji, gdyż obdarowany bonem lub kodem nic realnego w tym momencie nie otrzymuje (por. wyrok NSA, sygn. akt II FSK 298/20). Argumentacja organu, niezwykle lakoniczna, bo sprowadzająca się do jednego zdania (bony te są wymienne na towary lub usługi, co świadczy o tym, że mają określoną konkretną wartość, tym samym uczestnik ma postawiony do dyspozycji konkretny przychód, niezależnie od tego, czy dojdzie do realizacji bonu, czy też nie) - jako niezgodna z prawem, nie może podważyć prawidłowego stanowiska Skarżącej. Umyka organowi fakt, że przysporzenie w rozumieniu art. 11 ust.1 u.p.d.o.f. musi mieć charakter rzeczywisty a nie tylko potencjalny.
Jak wskazała Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji, bony towarowe/usługowe nie mogą być przedmiotem obrotu oraz mają oznaczony czas realizacji. Uczestnicy, którzy wybrali tą formę nagrody mogą z niej skorzystać na zasadach dobrowolności. W związku z powyższym część z bonów nie zostanie zrealizowana z uwagi na upływ czasu ich ważności albo z uwagi na fakt, że konkretny uczestnik nie zrealizuje takiego bonu z innych przyczyn.
Dopóki zatem bon towarowy nie zostanie zrealizowany, podatnik ma jedynie potencjalną możliwość uzyskania przysporzenia Wskazany bon towarowy może w ogóle nie być zrealizowany, w efekcie czego majątek otrzymującego go podatnika pozostanie bez zmian (a ważność kuponu wygaśnie). Tym samym otrzymania przez podatnika bonu towarowego nie można, w ocenie Sądu, kwalifikować jako powiększenia wartości majątku mającego charakter ostateczny i definitywny – co jest warunkiem koniecznym dla uznania danego świadczenia za przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. To, czy kupony lub kody zostaną zrealizowane czy też nie, w chwili ich otrzymania nie jest wiadome. W ocenie Sądu ustalenie przychodu w momencie otrzymania bonu byłoby równoznaczne za uznaniem go za inny, równoważny do środków pieniężnych środek płatniczy, co nie znajduje oparcia ani w przepisach prawa, ani literaturze ekonomiczne i podatkowej.
Zasadne jest zatem stanowisko Skarżącej odnośnie do braku podstaw do rozpoznania przychodu podatkowego w rozumieniu art. 11 ust.1 u.p.d.o.f. w momencie otrzymania przez uczestnika akcji bonu towarowego/usługowego. Natomiast niewątpliwie taki przychód można zidentyfikować w chwili realizacji funkcji płatniczej, albowiem w tym momencie uczestnicy otrzymają konkretny towar lub usługę. Przy czym, wbrew stanowisku Skarżącej, ocenę w tym zakresie należy odnieść do wszystkich rodzajów bonów towarowych/usługowych, niezależnie od tego, czy ich emitentem jest Skarżąca, czy osoby trzecie. Zdaniem Sądu wskazywane przez Spółkę trudności związane z brakiem wiedzy, czy i gdzie bony emitowane przez podmioty trzecie zostaną zrealizowane, jako mające charakter techniczny, nie mogą wpłynąć na kwestię prawidłowej oceny prawnej w tym przedmiocie.
Odnosząc się do kolejnej kwestii spornej w niniejszej sprawie - czy w przypadku wydawania przez Skarżącą nagród w postaci sadzonek drzew oraz bonów towarowych/usługowych w sprawie będzie miało zastosowanie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą, jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł. Zwolnienie to nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym.
Z przywołanego przepisu wynika, że aby przy przekazaniu świadczenia można było skorzystać ze zwolnienia, spełnione powinny być następujące warunki:
- świadczenie przekazywane jest nieodpłatnie,
- przekazanie świadczenia ma związek z promocją lub reklamą świadczeniodawcy,
- wartość świadczenia przekazywanego jednorazowo nie przekracza kwoty 200 zł,
- między świadczeniodawcą i obdarowanym nie istnieje stosunek cywilnoprawny lub umowa o pracę.
W orzecznictwie wskazuje się, że kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, ażeby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Do świadczeń nieodpłatnych należą te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenia w majątku podatnika, które mają konkretny wymiar finansowy. Pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1987/14).
Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 października 2021 r., sygn. akt II FSK 192/19, definicja nieodpłatnego świadczenia nie wyklucza tego, że otrzymujący świadczenie musi podjąć jakieś działania, aby świadczenie otrzymać. Istotne jest jednak, aby w zamian za to świadczenie (kwalifikowane jako nieodpłatne) nie wykonywał żadnego świadczenia wzajemnego. Spełnienie zatem wymogów przewidzianych w regulaminie, które jest warunkiem otrzymania świadczenia (nagrody) nie powoduje skutków w postaci świadczenia wzajemnego.
Mając powyższe na uwadze należy podzielić stanowisko Skarżącej, że organ nie miał podstaw do uznania, iż świadczenia w ramach akcji "[...]" nie mają dla jej uczestników charakteru świadczeń nieodpłatnych. Uczestnictwo w akcji " [...]" nie jest czynnością o charakterze ekwiwalentnym. Udział uczestników w tej akcji nie powoduje po stronie uczestników obowiązku ponoszenia wydatków (kosztów) związanych z ich udziałem. Uczestnicy nie dokonują także żadnych świadczeń – które miałyby charakter ekwiwalentny, w zamian za otrzymanie nagrody. Należy także stwierdzić za Skarżącą, że z perspektywy uczestników akcji "[...]", zużyty olej jadalny stanowi odpad w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 4 grudnia 2012 r. o odpadach (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1587). W szczególności, zgodnie z tym przepisem, przez odpad rozumie się każdą substancję lub przedmiot, których posiadacz pozbywa się, zamierza się pozbyć lub do których pozbycia się jest obowiązany. Konsekwentnie zużyty olej jadalny nie ma dla uczestnika akcji żadnej wartości ekonomicznej.
W związku z powyższym Sąd za zasadne uznaje zarzuty skargi, sprecyzowane w pkt 1-4 pisma procesowego z 10 kwietnia 2026 r.
Odnośnie zaś do ostatniej ze spornych kwestii, Sąd za prawidłowe uznaje stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3562/17, zgodnie z którym :" (...) omawiany przepis art. 21 ust. 1 pkt 68a u.o.d.o.f. ma zastosowanie wyłącznie do świadczeń o charakterze niepieniężnym, a nie do wypłaty jakichkolwiek kwot pieniężnych. Świadczy o tym wprost użycie sformułowania, że wartość świadczeń nie może przekraczać 200 zł. Gdyby ustawodawca zakresem zwolnienia chciał objąć także świadczenia pieniężne, użyłby formuły "kwota świadczenia lub jego wartość nie może przekraczać 200 zł". Powyższy wniosek ma pełne uzasadnienie w definicji przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zawartej w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który wyraźnie rozgranicza "otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne" od "wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń". Oznacza to dychotomiczny podział rodzajów świadczeń na pieniężne i niepieniężne, do których zalicza się świadczenia nieodpłatne. Potwierdza to dalsze uregulowanie art. 11, które w ust. 2 i 2a określa sposób ustalenia wartości pieniężnej świadczeń w naturze (ust.2 i innych nieodpłatnych świadczeń (ust. 2a)."
Z tego względu nie zasługują na uwzględnienie zarzuty wskazane w pkt 5-6 pisma procesowego Spółki z 10 kwietnia 2026 r.
Mając powyższe na uwadze, orzeczono, jak w punkcie pierwszym wyroku, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 oraz art. 205 § 2 ww. ustawy.