Pismem z 21 lipca 2025 r. Strona wniosła o zwrot kwoty zapłaconej, jako podatek dochodowy z tytułu sprzedaży mieszkania. W uzasadnieniu wniosku Strona powołała wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 4 lipca 2025 r. sygn. akt SK 64/20 wskazując, że wyrok ten usunął z obrotu prawnego przepis, na podstawie którego Strona zapłaciła podatek.
W ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 21 ust. 21 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2025 r. poz. 163, ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., w związku z art. 8 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316, ze zm.) w zakresie, w jakim uzależnia skorzystanie przez podatnika ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od złożenia oświadczenia o zameldowaniu, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2, art. 21 ust. 1, art. 31 ust. 3, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
W myśl art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mają wpływ instytucje przewidziane w art. 70 O.p., tj. przerwanie bądź zawieszenie biegu terminu przedawnienia.
W przedmiotowej sprawie termin złożenia zeznania podatkowego i płatności podatku upłynął z dniem 30 kwietnia 2011 r., zatem termin przedawnienia rozpoczął bieg 1 stycznia 2012 r., a w konsekwencji przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2010 rok nastąpiło z dniem 31 grudnia 2016 r.
Organ odwoławczy przytaczając art. 79 § 2 i § 3 O.p. wskazał, że ww. przepisie określono instytucję utraty prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz o zwrot nadpłaty, na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po upływie określonego terminu nie można skutecznie domagać się ukształtowania stosunku prawnego. Termin ten jest terminem prawa materialnego o charakterze prekluzyjnym (nie podlega przywróceniu). Złożenie zatem takiego wniosku po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych powoduje, że wniosek ten nie może skutecznie doprowadzić do wszczęcia postępowania ma mocy art. 165 § 1 O.p. Wyjątki przewidujące możliwość złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty po upływie terminu przedawnienia uregulowane są w art. 79 § 4 O.p.
Powołany przez Stronę wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 4 lipca 2025 r., sygn. akt SK 64/20 nie spełnia przesłanek przewidzianych w art. 79 § 4 O.p., co oznacza, że wyrok ten nie ma wpływu na możliwość złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, po upływie terminu przedawnienia.
Zdaniem Dyrektora IAS, w niniejszej sprawie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upłynął 31 grudnia 2016 r., natomiast wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty został wniesiony 21 lipca 2025 r., a więc po upływie terminu, o którym mowa w art. 79 § 2 O.p. Ostatecznym terminem na złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok był 31 grudnia 2016 r. Po tym dniu prawo Strony do złożenia wniosku wygasło. Powyższe oznacza, że w przedmiocie nadpłaty i zwrotu podatku postępowanie nie może się toczyć, a co za tym idzie Organ I instancji nie był uprawniony do merytorycznego rozpatrzenia wniosku Strony. Z uwagi na treść art. 79 § 2 O.p. wniosek Strony z 21 lipca 2025 r. nie mógł skutecznie wszcząć postępowania w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 sierpnia 2018 r., sygn. II FSK 2492/16 przedawnienie jako instytucja prawa materialnego, skutkująca wygaśnięciem prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty zobowiązania na podstawie art. 79 § 2 O.p., winna być bezwzględnie respektowana w toku postępowania. Skoro zatem nastąpił upływ terminu przedawnienia, to organ podatkowy miał obowiązek odmówić - uwzględniając art. 165a § 1 O.p. - wszczęcia postępowania podatkowego.
Organ odwoławczy stwierdził, że powołane w art. 165a O.p. wyrażenie, że postępowanie "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. W rozpoznawanej sprawie takim przepisem jest art. 79 § 2 O.p., którego treść i interpretacja uniemożliwiają wszczęcie i prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty. W konsekwencji podniesiony przez Stronę zarzut błędnej wykładni art. 79 § 2 O.p. uznać należy za nieuzasadniony.
Pismem z dnia 25 listopada 2025 r. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W skardze zawarto również wniosek o zasądzenie zwrotu kosztów.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono błędne ustalenie stanu faktycznego i prawnego co skutkowało błędnym rozstrzygnięciem. W szczególności, w ocenie Skarżącej, błędna jest wykładnia art. 79 par. 2 O.p., gdyż czyni fikcję prawną z jednoznacznie wynikającego z Konstytucji RP prawa do odzyskania pieniędzy utraconych na podstawie zastosowania niezgodnego z konstytucją przepisu, czyli art. 190 ust. 4 Konstytucji RP.
W uzasadnieniu skargi Skarżący podkreślił w skardze, że bezsporne jest wydanie słusznego i oczywistego wyroku przez Trybunał Konstytucyjny SK 64/20, który stwierdził niezgodność z konstytucją przepisów, na podstawie których nałożono na Skarżącego podatek dochodowy i tym wyrokiem usunął te przepisy z porządku prawnego. Bezsporne jest, że to orzeczenie winno być bezzwłocznie opublikowane w Dzienniku Ustaw, bo ma to znaczenie do określenia końcowego terminu złożenia na podstawie art. 190 ust. 4 konstytucji wniosku o wznowienie/zwrot nadpłaty. W związku z tym, że wyrok do tej pory nie został ogłoszony, pomimo obowiązku konstytucyjnego po stronie rządu, należy przyjąć fikcję prawną, że osiągnięte zostały skutki prawne jego ogłoszenia. Skarżący stwierdził, że analogicznie jak przyjęto w uchwale NSA I FPS 5/17 - gdy obowiązkiem organu było wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, a organ takiego postanowienia nie wydał to przyjmuje się dla ustalenia sytuacji prawnej podatnika fikcję prawną, że takie postanowienie zostało wydane.
W odpowiedzi na skargę Organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm., dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Jak wynika z akt sprawy, w niniejszej sprawie warunki zastosowania wskazanego przepisu zostały spełnione.
Wojewódzki Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a., sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267, ze zm.), kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).
Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 o.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.
Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania). Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.
Przedmiotem kontroli Sądu w tej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2025 r., utrzymujące w mocy postanowienie z [...] września 2025 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego W. odmawiające wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia i zwrotu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok.
Zgodnie z art. 165a § 1 O.p. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis art. 165 § 9 stosuje się odpowiednio.
Należy podkreślić, że zarówno w piśmiennictwie (zob. B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2008, Wrocław 2010, s. 741; R. Dowgier, Odmowa wszczęcia postępowania podatkowego. Przegląd podatków lokalnych i finansów samorządowych z 2011 r., nr 3, s. 21; P. Pietrasz (w:) L. Etel (red.), R. Dowgier, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom II. Procedury podatkowe, Lex), jak i w orzecznictwie (zob. wyroki NSA: z 6 listopada 2008 r., II FSK 1097/07; z 2 kwietnia 2008 r.; z 7 września 2021 r., II FSK 686/11) za ugruntowany można uznać pogląd, że druga z przesłanek odmowy wszczęcia postępowania została określona bardzo szeroko. Przyjmuje się, że przyczyną, z powodu której postępowanie nie może być wszczęte, może być w szczególności: brak w przepisach podatkowych podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego, toczące się już w tożsamej sprawie postępowanie podatkowe, czy istnienie w tej sprawie decyzji. Użycie przez ustawodawcę sformułowania "nie może być wszczęte" wskazuje, że określona w art. 165a § 1 O.p. przyczyna przedmiotowa musiała zaistnieć już w chwili złożenia wniosku (żądania). Przy czym w zakresie hipotezy normy mieszczą się wyłącznie takie przypadki, które w sposób oczywisty stanowią przeszkodę do wszczęcia postępowania. W ramach oceny zastosowania art. 165a § 1 O.p. organ dokonuje wyłącznie analizy formalnej dopuszczalności zainicjowania procesu, nie dokonuje natomiast oceny zagadnień mających źródło w przepisach prawa materialnego.
W świetle zaś art. 79 § 2 O.p. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. Decyzję w sprawie stwierdzenia nadpłaty na wniosek złożony przed upływem terminu przedawnienia można wydać także po upływie tego terminu (§ 3 ww. normy prawnej).
DIAS słusznie wywiódł, iż w niniejszej sprawie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upłynął 31 grudnia 2016 r., natomiast wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty został wniesiony 21 lipca 2025 r., a więc po upływie terminu, o którym mowa w art. 79 § 2 O.p. Ostatecznym terminem na złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok był 31 grudnia 2016 r. Po tym dniu prawo Strony do złożenia wniosku wygasło. Powyższe oznacza, że w przedmiocie nadpłaty i zwrotu podatku postępowanie nie może się toczyć, a co za tym idzie Organ I instancji nie był uprawniony do merytorycznego rozpatrzenia wniosku Strony. Stanowisko to Sąd w składzie niniejszym podziela i przyjmuje jako własne.
Prawidłowo zatem DIAS zastosował art. 165a O.p. i utrzymał w mocy postanowienie o wszczęciu postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty.
Na marginesie zaznaczyć należy, że zobowiązanie podatkowe za 2010 r. wynika ze złożonego zeznania, a nie decyzji organu.
Rekapitulując zarzuty Strony są bezzasadne.
Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ppsa oddalił skargę.