Zdaniem organu interpretacyjnego ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki: 1) wykonane w związku z prawem do udziału w zysku; 2) inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT); 3) wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego; 4) wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.
Według Dyrektora KIS z art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT wynika, że za ukryty zysk uważa się m.in. równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego. Regulacja ta nie wskazuje jednocześnie – zauważył Dyrektor - czy chodzi tu o równowartość zysku wypracowanego jedynie w trakcie opodatkowania ryczałtem, czy również w okresie poprzedzającym opodatkowanie w tej formie. Dla celów stosowania wskazanego przepisu nie ma więc znaczenia, z którego z powyższych przedziałów czasowych pochodzi zysk przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego. Organ wskazał przy tym, że powyższe stanowisko wynika również z odpowiedzi Ministra Finansów z [...] lutego 2023 r., znak: [...] na interpelację poselską nr [...] w sprawie obowiązków podatników ryczałtu od dochodów spółek. W odpowiedzi tej odniesiono się co prawda do innej kategorii ukrytych zysków, tj. wskazanej w art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy CIT, to jednak zawarte w niej wyjaśnienia pozostają aktualne również na tle niniejszej sprawy. W odpowiedzi tej stwierdzono, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy CIT, do dochodu z tytułu ukrytych zysków należy zaliczyć wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji) wypłacone zarówno z zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem jak i przed okresem opodatkowania ryczałtem.
Reasumując, organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że również w przypadku kategorii ukrytych zysków określonej w art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT nie ma znaczenia, z jakiego okresu pochodzi zysk przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego. Tym samym, wszelkie zyski przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego spółki powinny zostać uznane za ukryte zyski, o których mowa w tym przepisie. Na powyższe nie ma jednocześnie wpływu to, że podwyższenie nastąpi w tym przypadku w wyniku procesu przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki dzielonej.
Dyrektor KIS biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznał za nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia czy planowany podział przez wydzielenie będzie skutkował obowiązkiem zapłaty Ryczałtu po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, tj. dochodu z tytułu tzw. ukrytych zysków i za prawidłowe w pozostałej części.
Powyższą interpretacje indywidualną spółka zaskarżyła (w części, w której Dyrektor KIS uznał jej stanowisko za nieprawidłowe) do tutejszego sądu. Zarzuciła jej naruszenie prawa materialnego, tj.:
1) art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz art. 28m ust. 3 zd. pierwsze w zw. art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania polegającą na przyjęciu, że w przypadku podziału przez wydzielenie i przekazania zysku spółki dzielonej na kapitał zakładowy spółki przejmującej opodatkowanej w modelu ryczałtu od dochodów spółek ("Ryczałt") po stronie spółki przejmującej powstanie dochód z tytułu tzw. ukrytych zysków, a tym samym, że w modelu opodatkowania Ryczałtem:
– dochód z ukrytych zysków powstaje również, gdy to podatnik Ryczałtu otrzymuje przysporzenie sfinansowane z zysków innego podmiotu (tu w wyniku przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki dzielonej), a podwyższenie kapitału zakładowego podatnika Ryczałtu nie zostanie sfinansowane z zysków powstałych w okresie opodatkowania Ryczałtem i jest wynikiem operacji restrukturyzacyjnych opodatkowanych w Ryczałcie na odrębnych zasadach;
– dla rozpoznania dochodu z ukrytych zysków znaczenie ma wyłącznie moment realizacji danej czynności, a nie to czy dojdzie do faktycznej dystrybucji zysku podatnika opodatkowanego Ryczałtem;
– w przypadku dokonania podziału przez wydzielenie, pomimo braku przekazania jakichkolwiek środków wypracowanych w okresie opodatkowania Ryczałtem na kapitał Spółki, jak również braku jakiegokolwiek świadczenia lub wypłaty na rzecz wspólnika/podmiotu powiązanego powstaje dochód z tytułu ukrytych zysków
podczas gdy
opodatkowaniu Ryczałtem podlega tylko dystrybucja zysków - czy to w postaci podziału zysku czy też w formie świadczenia ekwiwalentnego, tj. dochodu z tytułu ukrytych zysków, a z literalnej wykładni ww. przepisów prawa materialnego wynika, że dochody z tytułu ukrytych zysków są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, a w szczególności jest to "równowartość zysku przeznaczonego na powiększenie kapitału zakładowego", tym zyskiem musi być więc zysk wygenerowany przez podatnika Ryczałtu, a tym samym przekazanie zysku wypracowanego przez inny podmiot, którego źródłem nie był zysk wypracowany w okresie opodatkowania Ryczałtem nie będzie skutkowało dla Skarżącej powstaniem dochodu z tytułu ukrytych zysków.
Dochód z ukrytych zysków może powstać wyłącznie w przypadku, gdy kapitał zakładowy zostaje podniesiony ze środków pochodzących z zysku wypracowanego w okresie opodatkowania Ryczałtem i jednocześnie ze środków podatnika Ryczałtu, a w konsekwencji majątek innego podmiotu przekazany na kapitał zakładowy podatnika Ryczałtu nie może skutkować powstaniem dochodu z tytułu tzw. ukrytych zysków na jego stronie.
2) art. 28d ustawy o CIT przez niewłaściwe (brak) zastosowania, polegające na uznaniu, że w modelu Ryczałtu nie ma znaczenia, czy środki z których sfinansowane jest podwyższenie kapitału zakładowego podatnika Ryczałtu pochodzą z zysku tego podmiotu wypracowanego w okresie opodatkowania w tym modelu, podczas kiedy z treści art. 28d ustawy o CIT wynika bezwzględny obowiązek ścisłego stosowania zasad wyodrębniania zysków wygenerowanych w tym modelu, z uwzględnieniem przepisów o wypracowanym zysku (art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT) - w tym celu ustawodawca przewidział obowiązek wyodrębnienia zysków powstałych przed okresem opodatkowania Ryczałtem od zysków powstałych w Ryczałcie. Mając na uwadze istotę dochodu z ukrytych zysków, jako podstawy opodatkowania w Ryczałcie, skoro podwyższenie kapitału zakładowego nie zostanie sfinansowane z zysków tego podatnika powstałych w Ryczałcie, to nie może podlegać opodatkowaniu Ryczałtem. Nie jest bowiem możliwa ukryta dystrybucja aktywa (zysku), które nie istnieje w majątku podatnika Ryczałtu. W sprawie podwyższenie kapitału zakładowego zostanie dokonane z zysku innego podmiotu i to nie z zysku wypracowanego w modelu Ryczałtu. Natomiast w modelu Ryczałtu opodatkowaniu podlegają wyłącznie operacje na kapitałach podatnika Ryczałtu, których źródłem jest zysk wygenerowany w tym modelu, tj. w przypadku wskazanych w art. 28m ust. 1 pkt 1 oraz art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT muszą to być operacje dotyczące zysku wypracowanego w Ryczałcie.
Zdaniem Skarżącej, organ zaprezentował błędną konkluzję co do zakresu opodatkowania dochodem z ukrytych zysków w Ryczałcie. Strona nie kwestionuje, że w ramach Ryczałtu wyróżnić należy kilka podstaw opodatkowania, jednakże część z nich jest ściśle związanych z wypracowanym zyskiem netto powstałym w okresie opodatkowania Ryczałtem. Prowadzi to do konkluzji, że tak długo jak dana transakcja lub czynność nie narusza zysku powstałego w okresie opodatkowania Ryczałtem (a w sprawie w ogóle nie dochodzi do rozdysponowania zysku Skarżącej, lecz do przekazania jej majątku w ramach podziału przez wydzielenie) to nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem, w tym w ramach dochodu z ukrytych zysków.
Spółka mając powyższe na uwadze wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w zaskarżonej części oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi ocenił jako niezasadne.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 dalej jako: ppsa), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.
Na podstawie art. 146 § 1 ppsa, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, sąd uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 ppsa stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza
w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku - winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 ordynacji podatkowej).
Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.
Trzeba również wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a ppsa skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57 (a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.; zob. też S. Babiarz (red.), K. Aromiński, Postępowanie sądowoadministracyjne w praktyce, publ. Lex 2015).
Kontrola zaskarżonej interpretacji indywidualnej, w zaskarżonej jej części, we wskazanych wyżej granicach prowadzi do wniosku, że interpretacja ta narusza przepisy prawa materialnego w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.
Przedmiot sporu w niniejszej sprawie odnosi się do kwestii czy podwyższenie kapitału zakładowego skarżącej spółki, jako spółki przejmującej – w sposób opisany w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym – będzie skutkować powstaniem dochodu z ukrytych zysków w świetle przepisów art. 28m ust. 1 pkt 2, art. 28m ust. 3 zd1 oraz art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT.
W ocenie skarżącej – w okolicznościach niniejszej sprawy – po jej stronie nie powstanie dochód z tzw. ukrytych zysków, bowiem jej kapitał zakładowy zostanie powiększony ze środków, które nie stanowią zysków skarżącej spółki, lecz ze środków innego podmiotu, tj. spółki dzielonej. Przy czym – dodatkowo podniosła skarżąca – również w spółce dzielonej nie będzie to zysk wygenerowany w okresie opodatkowania tej spółki Ryczałtem.
Odmienne jest stanowisko organu interpretacyjnego. Jego zdaniem regulacja art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT nie wskazuje, czy chodzi równowartość zysku wypracowanego jedynie w trakcie opodatkowania ryczałtem, czy również w okresie poprzedzającym opodatkowanie w tej formie. Dyrektor KIS uznał, że w przypadku kategorii ukrytych zysków nie ma znaczenia z jakiego okresu pochodzi zysk przeznaczony na pokrycie kapitału zakładowego i nie ma na to wpływu okoliczność, że podwyższenie kapitału zakładowego nastąpi w wyniku procesu przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dzielonej spółki.
Zdaniem sądu rację w tym sporze należy przyznać skarżącej spółce.
Przechodząc do rozważań dotyczących spornego zagadnienia, wstępnie należy wskazać, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych od 2021 r. mogą wybrać nowy model opodatkowania w postaci ryczałtu od dochodów spółek, tzw. estoński CIT.
Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.
W tej formie opodatkowania bieżący wynik finansowy osiągnięty przez spółkę rozliczającą się ryczałtem od dochodów spółek nie podlega opodatkowaniu. Natomiast opodatkowaniu podlega dopiero wypłata zysku wspólnikom. Jeśli zatem środki finansowe wygenerowane w spółce w ramach działalności operacyjnej nie zostaną rozdystrybuowane do udziałowców (w formie dywidendy lub transakcji równoważnej dla celów podatkowych, np. dystrybucji ukrytych zysków), a zostaną wykorzystane np. do finansowania bieżącej działalności gospodarczej, to nie będą podlegały bieżącemu opodatkowaniu.
Z uwagi na duże korzyści dla podatników, jakie wynikają z systemu opodatkowania w formie CIT-u estońskiego, ustawodawca zauważył, że stosowanie tego modelu opodatkowania może prowadzić do nadużyć w zakresie braku opodatkowania dochodu po stronie podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Z tego względu nałożono na podatników korzystających z opodatkowania w formie Ryczałtu szereg ograniczeń, których zadaniem jest wyeliminowanie dodatkowych wypłat na rzecz wspólników ponad podzielony zysk. Ryczałt od dochodów spółek nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT.
Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
W art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ustawodawca zdefiniował pojęcie "ukrytych zysków". Zgodnie z tym przepisem przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności, między innymi: równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego (28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT).
Z kolei w art. 28m ust. 4 ustawy o CIT ustawodawca zawarł katalog enumeratywnie wymienionych świadczeń, które nie zaliczają się do ukrytych zysków.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić trzeba, że sąd co do zasady zgadza się z organem odwoławczym, że przedmiotem opodatkowania w formie ryczałtu jest – ogólne rzecz ujmując – efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
Jednak powyższa sytuacja nie wystąpiła na gruncie opisanego przez skarżącą zdarzenia przyszłego. Dyrektor KIS dokonał bowiem błędnej wykładni przepisów ustawy o CIT, w tym w szczególności art. 28m ust. 3 tej ustawy.
W okolicznościach niniejszej sprawy przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie mamy do czynienia z jakimkolwiek świadczeniem skarżącej spółki na rzecz jej udziałowca/udziałowców. Nie dochodzi do jakiejkolwiek dystrybucji zysku skarżącej spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego skarżącej odbyć się ma w wyniku opisanej we wniosku reorganizacji; będzie sfinansowane aktywami innego podmiotu, tj. Spółki dzielonej.
Skarżąca jednoznacznie wyjaśniła we wniosku, że podział przez wydzielenie nastąpi w całości z kapitału zapasowego Spółki dzielonej. Środkami zgromadzonymi na kapitale zapasowym tej spółki (a nie spółki skarżącej) zostanie sfinansowana kwota, o jaką zostanie podwyższony kapitał zakładowy skarżącej. Zatem – co raz jeszcze należy podkreślić – nie dochodzi do dystrybucji majątku podatnika (skarżącej spółki) w jakiejkolwiek formie, czy to w postaci wypłaty zysku, czy pod pozorem innych czynności. Źródłem finansowania podwyższenia kapitału zakładowego nie będzie w ogóle zysk skarżącej spółki, ani jej majątek. Powyższe świadczy jednoznacznie o nieprawidłowości stanowiska organu interpretacyjnego.
W ocenie sądu, w świetle obowiązujących przepisów ustawy o CIT, całkowicie nieprawidłowe jest także stanowisko organu interpretacyjnego, że bez znaczenia pozostaje okoliczność z którego przedziału czasowego (w czasie opodatkowania ryczałtem, czy w okresie poprzedzającym).
Sąd zgadza się wyrażanym już wielokrotnie w orzecznictwie poglądem, że definicja ustawowa ukrytych zysków zbudowana została nie tylko poprzez określenie elementów współtworzących tę definicję, ale także poprzez wskazanie katalogu przykładowych transakcji (stanów faktycznych), w których ustawodawca dostrzega powstanie ukrytych zysków. Jakkolwiek można zgodzić się, że przedmiotowy katalog ma charakter otwarty, to nie można umniejszać tego, że również jest częścią przepisu definiującego ukryte zyski.
Stosownie do powołanego przepisu art. 28m ust. 3 pkt 6) ustawy o CIT, do opodatkowania dochodu z tytułu ukrytych zysków dochodzi w przypadku, gdy na podwyższenie kapitału zakładowego przeznaczona jest równowartość zysku. Zatem jednoznacznie z tego wynika (a co najmniej przez wniosek a contrario), że dochód z tytułu ukrytych zysków nie powstaje, jeżeli przedmiotowe podwyższenie kapitału zakładowego nie ma "związku" z zyskiem (nie stanowi jego równowartości).
Na podwyższenie kapitału zakładowego skarżącej spółki zostaną przeznaczone środki zgromadzone na kapitale zapasowym spółki dzielonej, które pochodzą z okresu poprzedzającego opodatkowanie tej spółki Ryczałtem (a więc nie z zysku). Także z tego powodu opisane we wniosku podwyższenie kapitału zakładowego nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ustawy o CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie CIT estońskiego. Tym samym nie powstaną ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 pkt 6 ustawy o CIT.
Sąd w pełni zgadza się ze skarżącą, że ukrytego zysku nie można utożsamiać z zyskiem wypracowanym przez spółkę w okresie wcześniejszym (w którym podlegała opodatkowaniu na zasadach ogólnych). Słusznie w tym zakresie skarżąca odwołuje się w skardze do treści art. 28d ustawy o CIT. Przepis ten nakazuje wydzielenie zysku osiągniętego w okresie opodatkowania Ryczałtem (od zysków z lat z okresu opodatkowania na zasadach ogólnych). Takie wydzielenie ma sprawić, że specyficzne reguły opodatkowania w Ryczałcie, nie będą odnosić się do zysków osiągniętych we wcześniejszych okresach i odwrotnie. Uznanie za prawidłową koncepcji organu przedstawionej w interpretacji całkowicie podważałoby sens powołanego przepisu.
Podsumowując, Dyrektor KIS w zaskarżonej interpretacji dokonał błędnej wykładni art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, w szczególności punktu 6 tego przepisu i nieprawidłowo uznał, że ma on zastosowanie do okoliczności niniejszej sprawy.
Zdaniem Sądu, dokonując wykładni definicji ukrytych zysków z uwzględnieniem wykładni językowej, systemowej i celowościowej, nie sposób przyznać racji organowi interpretacyjnemu.
Tym samym, uznając za zasadne podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 146 § 1 ppsa uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w zaskarżonej części, o czym orzekł w punkcie 1) sentencji wyroku.
O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ppsa w punkcie 2) sentencji wyroku. Zasądzoną z tego tytułu łączną kwotę 697 zł stanowią: uiszczony wpis od skargi - 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika - 480 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa – 17 zł.
Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.