1.5. DKIS wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2024 r. uznał, że stanowisko Spółki jest w części prawidłowe (pytania oznaczone we wniosku numerami 1, 3, 4) i w części nieprawidłowe, ponieważ Bank nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu w odniesieniu do nabycia wierzytelności leasingowych, lecz przedmiotowe nabycie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2).
Odnośnie pytania numer 2, zdaniem DKIS, z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Bank będzie uwalniał N(1). od ciężaru egzekwowania, a takie transakcje spełniają kryteria czynności odzyskiwania długów wyłączonych ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Dodatkowo organ uznał, że koncepcja odzyskiwania długów nie zależy od sposobu, w jaki odzyskiwanie się odbywa, od tego na czyją rzecz dług zostaje ściągnięty, ani od tego w jaki sposób zostaną pozyskane środki na finansowanie nabycia wierzytelności. W ocenie organu, pojęcie odzyskiwania długów dotyczy jasno sprecyzowanych transakcji finansowych mających na celu uzyskanie zapłaty za zbycie wierzytelności.
DKIS uznał również, że ze względu na przeniesienie wierzytelności nastąpi pełen transfer ryzyka związanego z danym portfelem wierzytelności, więc to na Spółkę przejdą ciężary i ryzyko związane z przelewaną wierzytelnością, w tym ciężary związane z windykacją należności.
Potwierdzając swoje rozumowanie, organ powołał się na wyrok TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01 Finanzamt Groß-Gerau przeciwko MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring GmbH.
W związku z powyższym DKIS stwierdził, że mamy do czynienia z usługą polegającą na uwolnieniu N(1). z konieczności egzekwowania należności oraz od ponoszenia ryzyka związanego z ewentualnym niespłaceniem należności przez Leasingobiorców. Wobec czego, nabycie wierzytelności nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu.
W pozostałym zakresie interpretacji, pytania numer 1, 3 i 4 organ zgodził się ze stanowiskiem Skarżącej.
2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.
2.1. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Spółka wywiodła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację w tej części, w której stanowisko Banku uznane zostało za nieprawidłowe wnosząc o jej uchylenie w zaskarżonej części oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
2.2. Skarżonej interpretacji Bank zarzucił naruszenie następujących przepisów:
1) naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. :
- art. 43 ust. 15 pkt 1) w zw. art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym uznaniu, że czynności nabywania przez Bank wierzytelności leasingowych mieszczą się w pojęciu, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, usług ściągania długów, o których mowa w tym przepisie, podczas gdy zgodnie z opisem stanu faktycznego, przedmiotem cesji były wierzytelności niewymagalne, które na moment cesji nie mają opóźnienia w spłacie oraz zasadniczym celem i skutkiem ekonomicznym transakcji było sfinansowanie działalności N(1). a nie zaś ściągnięcie długów, czy też windykacja należności;
- art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu poprzez jego błędną wykładnię polegającą na bezpodstawnym uznaniu przez organ, że czynności nabywania przez Bank wierzytelności leasingowych nie mieszczą się w pojęciu zwolnionych z podatku od towarów i usług, usług w zakresie długów, o których mowa w tym przepisie, podczas gdy Bank poza udzieleniem finansowania poprzez wykup nieprzedawnionych i niewymagalnych wierzytelności leasingowych, nie wykonuje na rzecz N(1). żadnych innych czynności, w tym czynności w zakresie administrowania wierzytelnościami i ściągania długu, w konsekwencji zgodnie z prawidłową wykładnią ww. przepisu czynności te powinny zostać zakwalifikowane jako zwolnione z podatku od towarów i usług usługi w zakresie długów w rozumieniu tego przepisu;
2) wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia przepisów postępowania, która mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
- art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 11 ze zm., dalej: Op) poprzez zmianę przez organ przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji stanu faktycznego, polegającą na przyjęciu, że Bank będzie uwalniał N(1). od ciężaru egzekwowania wierzytelności i wyręczał N(1). z czynności zmierzających do odzyskiwania długu, podczas gdy fakt ten nie był elementem stanu faktycznego, a celem transakcji nie jest uwolnienie N(1). przez Bank od ciężaru egzekwowania wierzytelności i Bank nie podejmuje czynności zmierzających do egzekwowania długu, co więcej to N(1). pobiera opłaty od klientów, które przekazuje na rzecz Banku co w konsekwencji doprowadziło do wydania interpretacji w oparciu o odmienny stan faktyczny niż przedstawiony przez Bank we wniosku o interpretację i narusza podstawowe zasady prowadzenia postępowania podatkowego w świetle art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 Op;
- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych poprzez przyjęcie wykładni profiskalnej, nieuwzględniającej orzecznictwa sądów administracyjnych przywołanych w treści wniosku o interpretacje, które potwierdzają prawidłowość stanowiska Skarżącego przedstawionego we wniosku o interpretację oraz bezpodstawne oparcie stanowiska organu o wyrok TSUE z dnia 6 marca 2003 r., sygn. C-305/01, w sytuacji gdy stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretacje jest całkowicie odmienny od stanu faktycznego wynikającego z wyżej przytoczonego przez organ w uzasadnieniu interpretacji wyroku TSUE, co w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia profiskalnej wykładni i naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych.
3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
3.1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
3.2. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935, dalej: ppsa) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a ppsa skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
3.3. Istota sporu na obecnym etapie ogranicza się do zagadnienia poruszonego w pytaniu numer 2 czyli ocenie, czy czynności nabywania przez Bank wierzytelności leasingowych opisane w stanie faktycznym wniosku o interpretację mieszczą się w pojęciu opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 15 pkt 1) uptu (usług ściągania długów), czy też korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu (usługi w zakresie długów).
Zdaniem Sądu rację ma Spółka uznając, że Bank świadczy na rzecz N(1). zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu usługę w zakresie długów.
3.4. W tym miejscu przywołać należy przepisy podlegające wykładni w sprawie.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.
Na mocy z art. 43 ust. 15 uptu zwolnienie, o których mowa art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu , nie ma zastosowania do 1) czynności ściągania długów, w tym factoringu, 2) usług doradztwa, 3) usług w zakresie leasingu.
3.5. W ocenie Sądu zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 43 ust. 15 pkt 1) uptu, DKIS błędnie zakwalifikował nabycie wierzytelności przez Bank jako usługę factoringu, która polega na uwolnieniu N(1). z konieczności egzekwowania należności i wyręczeniu N(1). z czynności zmierzających do odzyskania długu.
Tymczasem, jak wynika z opisu stanu faktycznego, przedmiotem cesji będą wierzytelności niewymagalne, które na moment cesji nie będą miały opóźnienia w spłacie, a zatem nie było podstaw do przyjęcia założenia, że konieczne będzie przeprowadzenie windykacji wobec klientów. Na tle przedstawionego stanu faktycznego nie można zgodzić się ze stwierdzaniem DIKS, zgodnie z którym Bank uwolni N(1). z konieczności egzekwowania należności i wyręczy N(1). z czynności zmierzających do odzyskania długu. Nabycie wierzytelności jest jedyną czynnością wiążącą Bank i N(1)., a po nabyciu wierzytelności Bank nie świadczy na rzecz N(1). innych czynności, poza dalszym udzielaniem finansowania poprzez nabywanie wierzytelności. Dodatkowo jak zostało wskazane w stanie faktycznym pomimo cesji opłat leasingowych ustalonych w umowie, prawo własności przedmiotu leasingu nie zostanie przeniesione na Bank.
Na dzień zawarcia umowy cesji żadna ze stron nie musi podejmować czynności windykacyjnych względem klienta. Co więcej, na ten dzień nie istnieją także żadne obiektywne przesłanki, które uprawniałyby do twierdzenia, że konieczność prowadzenia działań windykacyjnych wystąpi w przyszłości. Ponadto w przypadku, gdyby w ramach pakietu doszło do przeniesienia wierzytelności, które nie spełniają warunków, np. są zagrożone brakiem spłat, wówczas N(1). ma obowiązek odkupu takich wierzytelności, co zostało wprost wskazane w przedstawionym stanie faktycznym. Organ, dokonując interpretacji przepisów, nie uwzględnił zasadniczego celu umowy cesji wierzytelności w analizowanym stanie faktycznym, jakim jest przeniesienie własności wierzytelności i udzielenie finansowania, a nie ściąganie długów.
Prawidłowa wykładnia z art. 43 ust. 15 pkt 1) w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu prowadzi do wniosku, że nie wszystkie usługi związane z długami są wyłączone ze zwolnienia z VAT. Ustawodawca jednoznacznie wyłączył ze zwolnienia jedynie usługi ściągania długów, w tym factoringu. Natomiast transakcje nabycia wierzytelności, których celem nie jest dochodzenie świadczeń od dłużników, nie mieszczą się w zakresie tego wyłączenia, a z taką właśnie cesją wierzytelności mamy do czynienia w stanie faktycznym opisanym we wniosku o interpretację.
Przypomnieć należy, że cesja wierzytelności w rozumieniu art. 509 kodeksu cywilnego prowadzi na nabycia prawa majątkowego, ale jego istotą nie jest windykacja (ścignięcie długu), lecz możliwość uzyskania dobrowolnego świadczenia pieniężnego od dłużnika nabytej wierzytelności. Dopiero w razie niespełnienia tego świadczenia, gdy stanie się ono wymagalne, nabywca wierzytelności może realizować swoje uprawnienia windykacyjne.
Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, że Bank nabywa wierzytelności pewne i niewymagalne, a stosowane kryteria doboru nabywanych wierzytelności z założenia wykluczają konieczność windykacji. Zatem nie ma podstaw do przyjmowania, że będą to wierzytelności trudne w chwili nabycia. Z opisu stanu faktycznego nie wynika również aby cena zależała od jakichkolwiek późniejszych okoliczności związanych ze spłatą wierzytelności. Poza zapłatą ceny z tytułu nabywanych wierzytelności, umowy sprzedaży nie będą przewidywać żadnych dodatkowych świadczeń, do których Skarżący byłby zobowiązany na rzecz zbywcy. W szczególności opis zdarzenia przyszłego nie wskazuje, aby Bank świadczył na rzecz sprzedającego dodatkowe usługi windykacyjne. Nie ma też mowy o wynagrodzeniu dodatkowym za ściągnięcie wierzytelności ani o jakichkolwiek świadczeniach pieniężnych ze strony zbywcy po zapłacie ceny.
Tym samym, na dzień zawarcia umowy cesji żadna ze stron nie musi podejmować czynności windykacyjnych względem klientów, których wierzytelności pieniężne będą przedmiotem cesji. Nawet gdyby w przyszłości zaistniała konieczność podjęcia takich działań, brak jest podstaw do uznania, że będą one realizowane na rzecz zbywcy. Co więcej N(1). łączy z Bankiem umowa serwisowa, w której jedną z czynności wykonywanych przez N(1). na rzecz Strony, jest windykacja należności. Istotnym jest, że na dzień zawarcia umowy cesji żadna ze stron nie jest zobowiązana do podejmowania czynności windykacyjnych wobec dłużników, a także nie istnieją żadne obiektywne przesłanki pozwalające na stwierdzenie, że konieczność ta wystąpi w przyszłości. Wierzytelności mogą być przedmiotem dalszej sprzedaży przez Bank, jednak nie nabywa ich on z taką intencją, a ich posiadanie nie ma na celu prowadzenia działalności windykacyjnej.
Co jeszcze warte podkreślenia to, że Leasingobiorcy dokonują spłat zobowiązań na rachunki N(1). prowadzone w Banku. Dotyczy to zarówno spłat w części odpowiadającej opłatom/ratom netto niezależnie od tego, czy spłaty miały miejsce z wykorzystaniem mechanizmu split payment, czy też nie, w terminach i na zasadach określonych w umowie leasingowej. N(1). jest zobowiązany do przekazywania do Banku wpłat dokonanych przez Leasingobiorców z tytułu wierzytelności nabytych przez Bank na rachunki finansującego w terminach i na zasadach określonych w umowie. To N(1). jest podmiotem odpowiedzialnym za czuwanie nad terminowym uiszczaniem opłat przez klientów i przekazywaniem wpłat klientów do Banku.
Reasumując DKIS błędnie, zakwalifikował usługę Banku jako usługę ściągania długów o której mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1) uptu.
3.6. Zasadny okazał się też zarzut naruszenie art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu poprzez jego błędną wykładnie polegającą na bezpodstawnym uznaniu przez DIAS że czynności nabywania przez Bank wierzytelności leasingowych nie mieszczą się w pojęciu zwolnionych z podatku od towarów i usług, usług w zakresie długów, o których mowa w tym przepisie.
Przepis art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu przewiduje zwolnienie z VAT dla szeregu czynności bankowych, w tym zwłaszcza usług w zakresie długów.
Tymczasem nabywanie przez Bank wierzytelności w ramach umowy wskazanej w opisie stanu faktycznego stanowi narzędzie do wyświadczenia przez Bank na rzecz N(1). usługi finansowania. Z momentem przelewu wierzytelności na Bank przejdą prawa związane z wierzytelnością. Zatem, skoro wierzytelność przechodząca na nowego wierzyciela jest skorelowana z powinnością dłużnika do spełnienia świadczenia (spłaty długu) to transakcję nabycia wierzytelności należy potraktować jako usługę w zakresie długów. Nabywanie wierzytelności w ramach opisanej umowy powinno zatem zostać zaklasyfikowane jako usługa w zakresie długów, korzystająca ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu.
Zasadniczym celem umowy cesji wierzytelności jest przeniesienie własności wierzytelności i uzyskanie finansowania, a nie windykacja. Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego, a cesja wierzytelności nie jest równoznaczna z prowadzeniem działań windykacyjnych. Wbrew temu co wynika ze skarżonej interpretacji nie sposób w przepisach prawa dopatrzeć się automatyzmu w przyjęciu, że każda cesja wierzytelności do ściąganie długu w związku z przyjęciem ryzyka niewypłacalności dłużnika. Nabycie wierzytelności ma na celu uzyskanie dobrowolnego świadczenia od dłużnika, a dopiero w przypadku niewykonania tego świadczenia przez dłużnika, nabywca wierzytelności może podjąć działania windykacyjne.
W opisanym stanie faktycznym w przypadku cesji wierzytelności nie ma żadnych dodatkowych świadczeń związanych z jej windykacją, a jedynie przeniesienie własności wierzytelności na nabywcę. Tym samym uznać należy, że dochodzi do świadczenia usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 40) uptu, usług związanych z długami.
3.7. Zgodzić się należy także ze Skarżącą, że doszło do naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 Op poprzez zmianę przez DIKS przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, polegającą na przyjęciu, że Bank będzie "uwalniał" N(1). od ciężaru egzekwowania wierzytelności i "wyręczał" N(1). z czynności zmierzających do odzyskiwania długu, podczas gdy fakt ten nie był elementem stanu faktycznego.
Niewątpliwie z treści wniosku Spółki wynika, że celem transakcji nie jest "uwolnienie" N(1). przez Bank od ciężaru egzekwowania wierzytelności i Bank nie podejmuje czynności zmierzających do egzekwowania długu, co więcej to N(1). pobiera opłaty od klientów, które przekazuje na rzecz Banku. Wbrew twierdzeniu organu, transakcja nabycia wierzytelności leasingowych przez Bank nie prowadzi do przeniesienia obowiązków egzekucyjnych na Bank ani nie wiąże się z ryzykiem związanym z niewypłacalnością Leasingobiorców. DIKS dodał do opisu przedstawionego we wniosku elementy nie przedstawione przez Bank, przez co zmienił zawarty we wniosku opis stanu faktycznego, wychodząc w ten sposób poza ramy kompetencji w zakresie udzielania interpretacji podatkowej. Organ założyła wiec istnienie elementów stanu faktycznego, które nie zostały zawarte we wniosku.
Powyższe wykroczenie przez DKIS poza opisane we wniosku o interpretację okoliczności doprowadziło do wydania interpretacji w oparciu o odmienny stan faktyczny niż przedstawiony przez Bank, co narusza zasady prowadzenia postępowania podatkowego w świetle art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 Op.
3.8. Zasadny okazał się też zarzut naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych poprzez przyjęcie wykładni nieuwzględniającej orzecznictwa sądów administracyjnych przywołanych w treści wniosku o interpretacje, które potwierdzają prawidłowość stanowiska Skarżącego.
Bank we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na poparcie swojej argumentacji przytoczył orzeczenia sądów administracyjnych, w tym m.in.: wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2024 r., sygn. akt I FSK 1229/20), analogicznie do niego wyroki NSA: z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 344/17, z dnia 19 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1992/13, z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1130/13 oraz wyroki WSA z dnia 23 stycznia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1047/19, z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1579/19.
Powyższe stanowi więc naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Op) , gdyż DKIS w żaden sposób nie ustosunkował się do argumentacji prezentowanej w orzecznictwie, na które powołała się Skarżąca.
3.9. W ponownie prowadzonym postepowaniu DKIS uwzględni ocenę prawną zawartą w wyroku i wydając interpretację indywidualna uwzględni ramy postępowania wyznaczone opisem stanu faktycznego przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji.
3.10. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie działając na podstawie art. 146 § 1 w zw. art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) i c) ppsa orzekł, jak w sentencji wyroku uchylając interpretację indywidualną w zaskarżonej części.
3.11. Konsekwencją uwzględnienia skargi stało się orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zgodnie z art. 200 ppsa w związku z art. 205 § 4 ppsa. Na zasądzoną kwotę 697 zł złożyły się uiszczony wpis od skargi w wysokości 200 zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 480 zł ustalone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687) oraz opłata za złożenie dokumentu stwierdzającego udzielnie pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.