Sąd wskazał następnie, że drugi zarzut Skarżącego dotyczy nieprawidłowego wymiaru podatku od odsetek. W ocenie Skarżącego nieprawidłowo wymierzono podatek na zasadach ogólnych w sytuacji gdy odsetki powinny być opodatkowane na zasadach właściwych dla dywidendy. Skarżący wskazuje, że jakkolwiek decyzji wymiarowa jest ostateczna i prawomocna to i) w postępowaniu o udzielenie ulgi organ i sąd nie jest pozbawiony kompetencji do badania prawidłowości wymiaru podatku; ii) nie są wiążące oceny prawne sądu administracyjnego (NSA) wyrażone w toku postępowania w przedmiocie decyzji wymiarowej ponieważ były poczynione poza granicami skargi kasacyjnej.
WSA podkreślił, że wbrew twierdzeniom Skarżącego sąd w postępowaniu w przedmiocie ulgi nie może przeprowadzić kontroli decyzji wymiarowej. Jak słusznie zauważył bowiem NSA w wyroku z 8 listopada 2019 r. (II FSK 1657/19) "Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie podkreśla w związku z tym, że w trakcie postępowania w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie można weryfikować decyzji ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Próba podważenia zasadności decyzji wymiarowej w postępowaniu uregulowanym w Rozdziale 7a Działu III Ordynacji podatkowej, prowadzi do naruszenia wyrażonej w art. 127 Op. zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Zasadę tę bowiem należy rozumieć również jako zakaz rozpatrywania sprawy w trzeciej i dalszej instancji (tak wyrok NSA z 16 listopada 2017 r., II FSK 2923/15), a do tego właśnie doprowadziłoby rozpatrywanie zarzutów poniesionych przez Skarżącego w toku postępowania w przedmiocie zastosowania ulgi, a zmierzających do wykazania, że spełnił on warunki uprawniające go do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". Zatem Sąd w niniejszym postępowaniu nie może badać prawidłowości wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. a tym samym odnosić się do kwestii ewentualnego związania wyrokiem NSA.
Na marginesie Sąd zauważył, że również chybiony jest przykład podany przez pełnomocnika Skarżącego dotyczący tzw. ulgi meldunkowej a mający wskazywać na możliwość weryfikacji decyzji wymiarowych. Generalnie można stwierdzić, że w sprawach tzw. ulgi meldunkowej niedopełnienie przez podatnika wyłącznie wymogów formalnych przy ubieganiu się o ww. ulgę mieści się w pojęciu "interesu publicznego" o którym mowa w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Op. Sądy w postepowaniu w sprawie ulgi nie kwestionują natomiast decyzji wymiarowych.
Sąd nie podzielił także poglądu pełnomocnika Skarżącego, że "odmowa oceny prawidłowości rozstrzygnięcia wymiarowego, gdy niedostępne są tryby nadzwyczajne czyni bezużyteczną instytucję ulgi rozumianej jako środek eliminowania nie wadliwych orzeczeń ale ich skutków – gdy nie ma innego sposobu wzruszenia samych błędnych orzeczeń".
Niewątpliwie wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe mają charakter odstępstwa od powszechności opodatkowania i równości opodatkowania, co oznacza, że nie wolno czynić z niej środka prowadzącego generalnie do zwolnienia z zapłaty podatku. Postępowanie w przedmiocie ulgi podatkowej nie stanowi "nadzwyczajnego" postępowania, którego celem jest eliminowanie "niesprawiedliwych" decyzji wymiarowych. Udzielnie ulgi ma szczególnie zindywidualizowany charakter, gdzie podczas badania wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika ale również badając przesłankę interesu społecznego przede wszystkim należy uwzględniać sytuację majątkową oraz szeroko rozumianą sytuację osobistą osoby ubiegającej się o ulgę. W konkretnych okolicznościach faktycznych może dojść do sytuacji, w której w interesie praworządnego państwa, realizującego zasadę sprawiedliwości społecznej będzie leżała eliminacja (lub przynajmniej ograniczenie) ciężarów publicznoprawnych. Umorzenie stanowi zatem bardziej wyraz realizacji zasady sprawiedliwości społecznej niż narzędzia służącego eliminacji "niesprawiedliwych" decyzji wymiarowych. Na tym etapie sprawy sąd administracyjny nie bada decyzji wymiarowej ale ocenia czy za umorzeniem zaległości podatkowej przemawia ważny interes podatnika lub interes społeczny. Umorzenie stanowi bowiem rezygnację organów podatkowych z przysługujących budżetowi należności podatkowych, tym samym zastosowanie tej instytucji powinno mieć miejsce tylko w sytuacjach oczywistych i uzasadnionych interesem społecznym.
Sąd podkreślił, że w 1 grudnia 2020 r. wpłynęło do sądu pismo procesowe Skarżącego w którym Skarżący zawarł dodatkową argumentację wskazująca na wadliwość decyzji wymiarowej oraz wniósł o przeprowadzenia dowodów na okoliczność istnienia obiektywnych wątpliwości odnośnie kwalifikacji podatkowej otrzymanych przez Skarżącego kwot i odnośnie do sposobu ich prawidłowego opodatkowania. Sąd ponownie podkreślił brak możliwości badania decyzji wymiarowej w postępowaniu w sprawie udzielenia ulgi. Dlatego dodatkowa argumentacja jak i załączone w tym zakresie dokumenty nie mogły wpłynąć na zmianę stanowiska Sądu.
Zdaniem Sądu w rozstrzyganej sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu społecznego lub ważnego interesu podatnika.
Strona złożył skargę kasacyjną od tego orzeczenia.
Z kolei do pisma z 20 października 2023 r. dołączyła kolejne dokumenty – wyciąg z pozwu T., odpowiedź na pozew, postanowienie o wszczęciu dochodzenia przez PR w S.
Wyrokiem z 19 grudnia 2023 r. III FSK 3732/21 NSA uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę tut. Sądowi do ponownego rozpatrzenia.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 67a §1 pkt 3 Op, poprzez niewłaściwe zastosowanie tego unormowania. Sąd pierwszej instancji nie wykonał bowiem w sposób właściwy sądowej kontroli zaskarżonej decyzji.
NSA podkreślił, że choć trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż udzielenie ulgi ma szczególnie zindywidualizowany charakter, to jednocześnie nie określił w dalszej kolejności na czym ten zindywidualizowany charakter polega w okolicznościach tej sprawy. Sąd pierwszej instancji zauważył, że przy badaniu zaistnienia przesłanki ważnego interesu podatnika, jak również interesu publicznego, należy przede wszystkim uwzględnić sytuację majątkową oraz szeroko rozumianą sytuację osobistą osoby ubiegającej się o ulgę. Wskazując jedynie na takie dyrektywy zastosowania regulacji art. 67a § 1 pkt 3 Op nie sformułował innych odpowiednich dyrektyw i nie uzasadnił dlaczego organy nie mają obowiązku ich uwzględniania, jak choćby tych, które wskazuje się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, a które dotyczą interesu publicznego rozumianego z uwzględnieniem sprawiedliwości, zasad etyki, równości, bezpieczeństwa, ale także pojęcia zaufania obywateli do organów władzy, czy sprawności działania aparatu państwowego. Posłużenie się określeniem nieostrym "szeroko rozumianej sytuacji osobistej osoby ubiegającej się o ulgę" wymaga przy tym jego doprecyzowania, chociażby poprzez wskazanie kierunku rozumienia.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził także, że stanowisko zaprezentowane przez Sąd pierwszej instancji w ramach zastosowania ulgi określonej w art. 67a § 1 pkt 3 Op ma charakter jedynie ogólny, a zatem odnoszący się do sposobu rozumienia tej regulacji bez jej odniesienia do okoliczności konkretnej sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając ponownie sprawę uwzględni zatem nie tylko wskazany w uzasadnieniu sposób rozumienia art. 67a § 1 pkt 3 Op, w tym także określone dyrektywy służące ocenie zastosowania przez organ podatkowy przesłanki ważnego interesu podatnika, czy interesu publicznego, ale jednocześnie odniesie je do okoliczności rozpoznawanej sprawy Skarżącego.
NSA nadmienił, że trafnie stwierdza Sąd pierwszej instancji, iż na tym etapie sprawy Skarżącego sąd administracyjny nie bada decyzji wymiarowej, lecz dokonuje oceny zastosowania przesłanek wynikających z przywoływanej regulacji stanowiącej podstawę przyznania ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Jednakże to ogólne stwierdzenie należy odnieść do okoliczności rozpoznawanej sprawy, tj. oceny zastosowania przesłanek wynikających z art. 67a §1 pkt 3 Op.
Podobnie, jako niepoparte okolicznościami rozpoznawanej sprawy, NSA uznał stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, gdzie stwierdzono, iż zastosowanie tej instytucji powinno mieć miejsce tylko w sytuacjach oczywistych i uzasadnionych interesem "społecznym". W art. 67a a §1 pkt 3 Op ustawodawca, jak już wskazano, określił dwie przesłanki warunkujące zastosowanie przedmiotowej ulgi, nie ograniczając jej tylko do przypadków uzasadnionych interesem publicznym. Ponadto określając te przesłanki nie posłużono się wyrażeniem "sytuacje oczywiste". Stąd też formułując tę przesłankę należy wyjaśnić jej zakres znaczeniowy z odniesieniem do okoliczności tej sprawy.
W oparciu o powyższe NSA stwierdził zasadność zarzutu naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie, a to art. 67a § 1 pkt 3 Op, w konsekwencji również art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 122, 123 § 1, 187 § 1, 188, 191 Op.
W piśmie procesowym z 9 października 2024 r. Skarżący ponownie wniósł o przeprowadzenie dowodów z dokumentów dołączonych do pisma z 26 listopada 2019 r. oraz przedstawił dodatkowe okoliczności i argumenty mające, w jego ocenie, znaczenie dla rozstrzygnięcia.
Pismem z 10 czerwca 2025 r. Skarżący przedstawił dodatkową argumentację uzupełniającą treść skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:
Przystępując do ponownej oceny legalności zaskarżonego aktu, będąc związanym wytycznymi oraz ocenę NSA, Sąd stwierdza, że punktem wyjścia jest treść wniosku Strony z 18 lutego 2019 r. o umorzenie kwoty 1.225.347 zł podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r., odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej. Skarżący podniósł, że za zasadnością wniosku przemawiał ważny interes podatnika oraz interes publiczny.
Analiza akt sprawy prowadzi do wniosku, że Skarżący czuje się pokrzywdzony działaniami organów, które, w jego ocenie, są odpowiedzialne za powstałą zaległość podatkową. Instytucję wniosku o umorzenie zaległości podatkowej Strona postrzega zatem w kategoriach środka prawnego umożliwiającego usunięcie skutków bezprawia, którego dopuścił się aparat państwa najpierw wobec spółki T., a następnie wobec niego – jedynego jej akcjonariusza.
Sąd zgadza się ze Skarżącym, że umorzenie zaległości podatkowej może być niekiedy jedyną drogą przywrócenia poczucia sprawiedliwości, gdy jest to uzasadnione okolicznościami sprawy i nie istnieją inne, proceduralne możliwości wzruszenia decyzji wymiarowej. Z drugiej jednak strony postępowanie w sprawie ulgi nie może stanowić kolejnej, nadzwyczajnej procedury weryfikacji takich decyzji. W szczególności nie może zastępować innych, istniejących w przepisach obowiązującego prawa trybów nadzwyczajnych. Z tego też powodu traktowanie ulgi podatkowej jako swoistej "ostatniej deski ratunku" musi być postrzegane ze szczególną ostrożnością. Jedynie w wyjątkowych przypadkach podatnik mógłby oczekiwać, że orzeczone w decyzji ostatecznej zobowiązanie zostanie umorzone, gdyż wymierzony w nim podatek godziłby w zasady sprawiedliwości, równości, zaufania do organów Państwa itp.
Należy zatem odpowiedzieć na zasadnicze pytanie, czy Skarżący znalazł się w tej szczególnej i wyjątkowej sytuacji, która winna skłonić organ do odstąpienia od dalszej egzekucji wymierzonego podatku?
Aby na tak postawione pytanie udzielić właściwej odpowiedzi należy sięgnąć do genezy problemów Skarżącego, a mianowicie do postępowania w przedmiocie podatku VAT za okres od lipca do grudnia 1995 r., prowadzonego wobec spółki T.. Strona podnosi, że wskutek bezprawnych działań organów w ramach tego postępowania doszło do zabezpieczenia majątku tej spółki, które spowodowało opóźnienie w wypłatach dywidend Skarżącemu aż do 2002 r. Z tego też powodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. powstał spór dotyczący wypłaconej Skarżącemu kwoty 2.9 mln złotych. Strona twierdzi, że wspomniane przysporzenie stanowiło zaległe dywidendy, czyli przychód z udziału w zyskach osób prawnych, opodatkowanych według stawki 15%, którą winien obliczyć i odprowadzić płatnik, czyli spółka T.. W wydanej wobec Skarżącego decyzji organ uznał jednak, że wspomniane przysporzenie stanowiło odsetki od zaległych dywidend, czyli przychód z tzw. innych źródeł, opodatkowany na zasadach ogólnych (według skali), czyli w przypadku Strony stawką 40%.
Z powyższego opisu wyłaniają się dwa zagadnienia, a mianowicie to, czy między powstaniem zaległości Skarżącego w podatku dochodowym a zabezpieczeniem majątku spółki T. istnieje związek przyczynowo - skutkowy oraz czy w przypadku samego zobowiązania Strony w podatku dochodowym instytucję ulgi podatkowej można traktować jako sygnalizowaną wcześniej "ostatnią deskę ratunku" dla wyeliminowania ewentualnej niesprawiedliwości.
Jeśli chodzi o pierwszą kwestię, to godzi się zauważyć, że przedmiotowy wniosek Strony nie jest pierwszym i jedynym wnioskiem Skarżącego o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. Wcześniejszy wniosek w tym samym przedmiocie był już analizowany przez tut. Sąd w wyroku z 22 marca 2017 r., III SA/Wa 3413/16, utrzymanym w mocy przez NSA wyrokiem z 26 września 2017 r. II FSK 1908/17. Z treści wspomnianych orzeczeń wynika, że zwłoka w wypłacie dywidendy doprowadziła do sytuacji, w której spółka T. wypłaciła Stronie odsetki za zwłokę w wypłacie dywidend, czyli w praktyce powstał u Skarżącego kolejny, dodatkowy przychód. Nie jest natomiast winą organów, że Skarżący oraz spółka, której był jedynym akcjonariuszem, nie potrafiły prawidłowo rozpoznać źródła tego przychodu i opodatkować go według właściwej stawki.
Sąd w składzie obecnym, nie dość, że jest wspomnianymi wyrokami formalnie związany, to w pełni podziela ów pogląd. Nie sposób bowiem zaakceptować stanowiska, że za problemy Strony odpowiedzialny jest brak wypłaty dywidend w terminie, a nie wadliwe rozliczenie podatku w związku z otrzymaniem z tego tytułu odsetek za zwłokę. Stanowisko Strony Sąd uznaje ponadto za niespójne i nielogiczne. Wszakże rekompensatą dla Strony za opieszałość spółki T. (wywołaną działaniem organu) były wypłacone odsetki. Skoro doszło do ich wypłaty i powstał przychód, to należało ów przychód właściwie opodatkować. Z tego też względu argument o przyczynieniu się organów do opóźnienia w wypłacie dywidend w kontekście zastosowania przedmiotowej ulgi jest całkowicie chybiony. Skarżący, podobnie jak inni podatnicy, mają bowiem obowiązek opodatkowania uzyskanego przychodu, a nie prawo do zatrzymania go w całości bez odprowadzenia należnego podatku dochodowego.
Przechodząc do drugiej z zasygnalizowanych już kwestii samego opodatkowania przychodu według stawki 40%, zamiast według stawki 15%, to trzeba wyraźnie rozróżnić dwa elementy, które legły u podstaw wydania decyzji wymiarowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r., a mianowicie dokonane w sprawie ustalenia faktyczne oraz wykładnię i zastosowanie przepisów prawa materialnego.
Z akt sprawy wynika, że Strona nie zgadza się z kwalifikacją otrzymanej wypłaty jako odsetek od zaległych dywidend. Uznaje również samo opodatkowanie takich odsetek według skali zamiast ryczałtem za co najmniej wątpliwe.
W kwestii ustalenia faktów należy zauważyć, że WSA w G. w wyroku z [...] listopada 2010 r., [...], utrzymanym w mocy wyrokiem NSA z 11 października 2012, II FSK 1684/11, stwierdził, że "(...) dokonana przez organy ocena dokonanej w 2002 r. wypłaty na rzecz skarżącego jest prawidłowa. Oznacza to, że prawidłowe jest ustalenie, że kwota wypłacona przez T. S.A. w 2002 r. na rzecz skarżącego stanowiła odsetki od niewypłaconej dywidendy. Strona skarżąca ustalenia tego nie podważyła skutecznie." Co do wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego Sąd ten stwierdził natomiast, że "(...) jest rzeczą ewidentną, że podstawy wypłaty odsetek nie stanowi tytuł prawny w postaci udziałów (akcji) stanowiących kapitał osób prawnych, lecz opóźnienie w terminie wypłacenia dywidendy. Z tego też względu, odsetki stanowią przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., i podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych."
Decyzję podatkową, która została uznana za zgodną z prawem na mocy powołanych wyroków WSA w G. i NSA Strona mogłaby wzruszyć w trybach nadzwyczajnych, tj. w razie zaistnienia przesłanek ustawowo przypisanych tym trybom. Przykładowo, gdyby Strona ujawniła okoliczności lub dowody nieznane organowi wydającemu decyzję, mogłaby żądać wznowienia postępowania. W takim jednak wypadku traktowanie ulgi podatkowej jako alternatywnego "narzędzia ostatniej szansy" dla naprawy skutków wydanej decyzji byłoby z oczywistych przyczyn niemożliwe.
Sąd dopuszcza natomiast taką ewentualność, gdy w ogóle nie istnieje jakakolwiek proceduralne wyjście z sytuacji, zaś skutki decyzji wymiarowej stoją w sprzeczności z innymi, podanymi już wcześniej wartościami natury ogólnej. Przykładowo mogłoby to dotyczyć podatników, którzy otrzymali decyzję przed wydaniem rozstrzygającej dany problem uchwały NSA lub przed zmianą linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Sąd nie stwierdził natomiast, aby taka sytuacja miała miejsce w przypadku opodatkowania przychodu z odsetek od nieterminowo wypłaconej dywidendy. Nie występuje w związku z tym obiektywna niesprawiedliwość lub nierówność traktowania jednych podatników względem innych, których sprawa była rozpatrywana wcześniej, tj. gdy obowiązywała bardziej restrykcyjna lub mniej korzystana linia orzecznicza sądów administracyjnych.
Realizując wytyczne NSA Sąd stwierdza, że w taki właśnie sposób odczytuje istnienie ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego w tej konkretnej sprawie oraz w odniesieniu do argumentów, które Strona przedstawiła we wniosku oraz w toku postępowania.
Skarżący uzyskał przychód, od którego nie uiścił należnego podatku. W związku z tym została wydana decyzja wymiarowa, skontrolowana przez sądy obu instancji. Sąd nie dostrzegł powodów, aby uznać, że istnieją obiektywne powody zastosowania wnioskowanej ulgi, czyli usunięcia skutków tej decyzji.
Subiektywne poczucie krzywdy Skarżącego można postrzegać wyłącznie jako przesłankę interesu podatnika, który wolałby zatrzymać całość otrzymanych środków zamiast odprowadzać od nich należny podatek. Ustawodawca celowo posłużył się kwantyfikatorem "ważny", zastrzegając możliwość stosowania ulgi wyłącznie do uzasadnionych przypadków. Nie jest zatem wystarczające wykazanie, że umorzenie zaległości leży w interesie zobowiązanego. Organ musiałby stwierdzić, że zastosowanie ulgi jest z punktu widzenia jego indywidualnej sytuacji szczególnie uzasadnione.
Usprawiedliwionego poczucia krzywdy Sąd nie dostrzega w samym li tylko obowiązku zapłaty podatku, jak też w jego wysokości, wartości naliczonych odsetek czy opłaty prolongacyjnej. Obowiązek zapłaty podatku dochodowego dotyczy wszystkich podmiotów osiągających przychody. Z kolei wysokość zobowiązania nie jest przypadkowa, gdyż odpowiada wartości uzyskanego przysporzenia. Wartość odsetek stanowi wypadkową okresu w jakim podatnik pozostawał w zwłoce, zaś naliczenie opłaty prolongacyjnej to efekt autonomicznej decyzji podatnika ubiegającego się skutecznie o układ ratalny.
W obrocie prawnym może dochodzić i zapewne dochodzi do zmian poglądów w kwestii wykładni przepisów prawa podatkowego. W procesie legislacyjnym możliwa jest błędna ocena skutków danych regulacji. Materialno-prawne podstawy do właściwego kwalifikowania określonych stanów faktycznych mogą doznawać uszczerbku wskutek zbędnego formalizmu. Jeśli ewolucja poglądów nie jest zakotwiczona w zdarzeniu, które otwiera określone ścieżki proceduralne kwestionowania zapadłych już rozstrzygnięć, to poczucie krzywdy może być uzasadnione. Tak jak np. wyrok TSUE daje możliwość zwalczania sprzecznych z nim decyzji w postępowaniu nadzwyczajnym, to już uchwała NSA oddziałuje wyłącznie na sprawy w toku. W tym drugim przypadku pozostaje de facto tylko wniosek o umorzenie zaległości złożony w słusznym skądinąd przeświadczeniu, że gdyby uchwała zapadła wcześniej, to rozstrzygnięcie byłoby z goła odmienne. Wtedy to subiektywne poczucie krzywdy nabrałoby cech obiektywnej nierówności wobec prawa, mieszczącej się w pojęciu ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. W interesie publicznym leży bowiem budowanie zaufania obywateli do organów państwa, które wymaga poczucia, że wszyscy są równo traktowani.
Sąd dokonał wnikliwej analizy akt sprawy, w tym wszystkich pism składanych w toku postępowania. Sąd przyjrzał się dokumentom dołączanym w toku postępowania sądowego względem których Strona składała wnioski dowodowe.
Konkluzje z analizy tych dokumentów nasuwają się same. Skarżący w niniejszym postępowaniu oczekuje de facto, że Sąd rozpoznając jego skargę uzna, iż istnieje ważny interes podatnika oraz ważny interes publiczny, albowiem Strona słusznie (w jej mniemaniu oczywiście) wskazuje, że stan faktyczny w postępowaniu wymiarowym w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych został ustalony nieprawidłowo. Przy czym podkreślenia wymaga, że wspomniana nieprawidłowość miałaby wynikać z tego, iż na 10 stronie pisma z 3 lipca 2014 r. stanowiącego odpowiedź Prokuratorii Generalnej na pozew T. jej autor stwierdził, że nie ma związku między zajętymi środkami spółki a pozbawieniem jej możliwości prowadzenia działań inwestycyjnych, gdyż zwrócone jej kwoty "wykorzystała wyłącznie na wypłatę dywidendy M. I." Pomijając już fakt, że w tym samym piśmie jego autor na stronie 3 referuje, że T. występowała już do Skarbu Państwa o wypłatę odszkodowania stanowiącą równowartość (...) odsetek od nieterminowej wypłaty dywidendy (...), zaś wypowiedź ze strony 6 ma zupełnie inny kontekst (chodzi w niej aby podkreślić, że środki przekazano akcjonariuszowi zamiast na czynności inwestycyjne), to Sąd w ogóle nie widzi jakiejkolwiek proceduralnej możliwości aby w sprawie o udzielenie ulgi analizować ustalenia faktyczne sprawy wymiarowej, albo nakazać przeprowadzenie takiej analizy organowi podatkowemu.
Jakie zalecenie miałby dać Sąd organom rozstrzygającym tę sprawę? Aby organy ustaliły jaki był ostatecznie charakter wypłaty? Aby zanegowały i podważyły ustalenia faktyczne przyjęte w dwuinstancyjnym postępowaniu administracyjnym, poddane pozytywnej dla organów dwuinstancyjnej kontroli sądowej?
Zdaniem Sądu, Skarżący ewidentnie pomija znaczenie zasady orzekania przez sąd w granicach danej sprawy, związania prawomocnymi orzeczeniami sądów administracyjnych itp.
Otóż trzeba z całą mocą stwierdzić, że niniejsze postępowanie nie jest kolejną instancją lub trybem dokonywania weryfikacji ustaleń faktycznych w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych. Tak jak już wspomniano, służą temu tryby nadzwyczajne, w szczególności wznowienie postępowania w oparciu o wyjście na jaw nowych okoliczności faktycznych oraz nowych dowodów (vide art. 240 § 1 pkt 5 Op). O ile oczywiście tego typu okoliczności rzeczywiście zaszły i mogą mieć wpływ na dotychczasową decyzję.
Skarżący wskazuje na pismo RPO z 15 stycznia 2019 r. pomijając, że dotyczy ono kwalifikacji podatkowej odsetek za zwłokę, gdy należność główna korzysta ze zwolnienia podatkowego. W piśmie tym Rzecznik nawiązał do należności alimentacyjnych. Nie ma w nim ani słowa o dywidendzie, której wypłata, co w tym kontekście należy podkreślić, nie korzysta ze zwolnienia.
Skarżący dołącza wyrok z [...] listopada 2013 r. SR w Z. [...] w sumie nie wyjaśniając czego ów wyrok miałby dowodzić. Na s. 9 tego wyroku ów Sąd konkluduje, że "wyjaśnieniom oskarżonego, iż kwota 2.500.000 zł nie stanowiła odsetek od nieterminowo wypłaconej dywidendy, a dywidendy za 1997 i 1998 r. sąd nie dał wiary (...)".
Strona przedkłada wreszcie pozew złożony przez T. 18 kwietnia 2014 r., w którym domaga się odszkodowania m. in. za poniesione koszty oprocentowania niewypłaconych w terminie dywidend w kwocie 2,9 mln zł.
Ostatni z wymienionych dowodów wskazuje wprost, że Skarżący jest w swej argumentacji niekonsekwentny. Skarżący próbuje bowiem z jednej strony dowodzić, że przyczyną powstania przedmiotowego zobowiązania było opóźnienie (z winy organu) w wypłacie dywidend, które gdyby nie nastąpiło, to spółka T. nie musiałaby wypłacać akcjonariuszowi (skądinąd jemu) odsetek, które stanowiły dla niej koszt i stratę (s. 3 pozwu z 18 kwietnia 2014 r.). Z drugiej natomiast Strony, gdy nie chodzi o odpowiedzialność odszkodowawczą Skarbu Państwa tylko udzielenie mu przez organ ulgi podatkowej, Skarżący stawia się w roli pokrzywdzonego wadliwym uznaniem wypłaty za dokonaną tytułem odsetek od dywidendy.
Tytułem uzupełnienia Sąd stwierdza, że ważny interes podatnika oraz interes publiczny przemawiający za umorzeniem zaległości podatkowej może wystąpić również gdy o ulgę ubiega się podmiot znajdujący się w szczególnie trudnej sytuacji osobistej, rodzinnej, zdrowotnej czy finansowej. Tymczasem Skarżący we wniosku w ogóle się do tych kwestii nie odnosi. Organ rozpoznający sprawę sam zatem podjął inicjatywę dowodową wzywając Stronę o wypełnienie i złożenie oświadczenia o stanie majątkowym, popartego stosowną dokumentacją źródłową. Zdaniem Sądu, Skarżący w odpowiedzi na wezwanie dał wyraz temu, że nie jest zainteresowany prowadzeniem szczegółowych ustaleń dotyczących jego sytuacji finansowej. Przyznał, że utrzymuje go żona, z którą posiada rozdzielność majątkową. W rubrykach dotyczących dochodów oraz majątku małżonki wskazał "brak informacji".
Sąd stwierdza, że nie jest rolą organu prowadzić szczegółowe dochodzenie w sprawie sytuacji finansowej wnioskodawcy oraz osób pozostających we wspólnym gospodarstwie domowym. Skarżący musi mieć natomiast świadomość, że samo gołosłowne twierdzenie, że nie jest w stanie uregulować powstałej zaległości jest niewystarczające dla uzyskania ulgi.
Końcowo Sąd zauważa, że niniejszy wyrok zapadł w tym samym dniu, w którym rozpoznawany był (tyle, że wcześniej) kolejny wniosek Skarżącego o wyłączenie sędziego. Tym razem jednak Sąd nie zdecydował się na kolejne (czwarte już) odroczenie rozprawy w oczekiwaniu na zakończenie potencjalnego postępowania zażaleniowego, z którego Skarżący być może miał wolę skorzystać. Zdaniem składu orzekającego, Skarżący formułował kolejne pisma i wnioski tylko po to by rozprawa się nie odbyła i nie stanowiło jego celu uzyskanie jakichkolwiek gwarancji procesowych oraz ochrony jego praw jako strony postępowania. Sąd cierpliwie odraczał kolejne terminy rozpraw, mimo że wnioski były zawsze składane na ostatnią chwilę, zawierały zbliżone uzasadnienie, które już dwukrotnie nie znalazło uznania NSA rozpoznającego zażalenia.
Najbardziej jaskrawym przykładem działania Strony był właśnie ostatnio złożony wniosek, dot. Sędzi Katarzyny Owsiak. Otóż Strona 10 czerwca 2025 r., czyli dzień przed rozprawą złożyła wniosek o odroczenie rozprawy z innych przyczyn (oczekiwanie na rozpoznania skarg kasacyjnych przez NSA w odrębnych postępowaniach, złożenia oświadczenia przez DIAS w Z. ). Jak tylko Skarżący otrzymał informację, że ten wniosek nie zostanie uwzględniony to w dniu rozprawy przysłał drogą elektroniczną wniosek o wyłączenie sędziego.
Powstaje zatem pytanie, jakież okoliczności zaistniały od dnia w którym poinformowano Stronę o składzie sędziowskim oraz jakie zaistniały od 10 czerwca 2025 r.? Czemu Skarżący nie wnosił o wyłączenie sędziego już w maju 2025 r., gdy składał wniosek o odroczenie rozprawy z przyczyn zdrowotnych? Czemu Skarżący wniosku o wyłączenie sędziego nie przedłożył 10 czerwca 2025 r., gdy wnosił o odroczenie rozprawy z innych przyczyn?
Skład orzekający uznał w związku z tym, że sprawę rozpozna, albowiem cały dotychczasowy przebieg postępowania świadczy o nadużywaniu prawa przez Skarżącego i podejmowaniu działań, których rzeczywistym celem nie była realizacja jego gwarancji procesowych.
Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że nie doszło do naruszenia prawa materialnego ani też przepisów postępowania podatkowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zarzuty podniesione w skardze uznać więc należało za niezasadne. Nie stwierdziwszy zaś innych naruszeń prawa, które sąd administracyjny ma obowiązek brać pod uwagę z urzędu, należało uznać, że wniesiona skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 Ppsa.