Tym samym, mając na uwadze oczekiwane korzyści ekonomiczne z ponoszenia Nakładów, TU jest zainteresowane współfinansowaniem Nakładów dokonywanych przez Skarżącą i Agenta, poprzez przeznaczenie na ten cel i przekazanie Skarżącej i Agentowi określnych środków finansowych, w uzgodnionych przez Strony kwotach i na ustalonych zasadach.
Zagadnienia związane ze współfinansowaniem Nakładów przez Strony zostaną uzgodnione w zawartej przez nie odrębnej umowie o współpracy w zakresie marketingu i rozwoju ("Umowa"). W ramach Umowy, Strony uzgodnią m.in.:
- zakres przedmiotowy kwalifikowanych Nakładów, z uwzględnieniem zasad jego ewentualnej modyfikacji. Strony przewidują, że powyższy zakres przedmiotowy będzie dodatkowo okresowo uszczegóławiany poprzez wypracowanie przez Strony listy inicjatyw na kolejne okresy (np. kwartały) wraz ze wskazaniem działań priorytetowych;
- przewidywany budżet Nakładów, w tym, zasady dotyczące zmian w zakresie budżetu;
- udział Skarżącej, Agenta oraz TU w budżecie Nakładów, ustalony w wyniku negocjacji Stron, przy czym mając na uwadze, że planowana przez Strony współpraca ma mieć charakter długookresowy, Strony przewidują, że ich udziały w budżecie Nakładów mogą podlegać zmianom w trakcie obowiązywania Umowy, zależnie od aktualnych potrzeb. Strony planują, że udziały te (ich wysokość przypadająca na poszczególne Strony) będą ustalane przez Strony na kolejne okresy obowiązywania Umowy;
- sposób przekazania Skarżącej i Agentowi środków z tytułu współfinansowania Nakładów przez TU ("Udział TU") z uwzględnieniem kwot oraz terminów przekazania tych środków;
- szczegółowe zasady wydatkowania przez Skarżącą i Agenta środków przekazanych przez TU w ramach Udziału TU;
- mechanizmy kontrolne pozwalające TU na weryfikację prawidłowości wykorzystania przez Skarżącą i Agenta środków finansowych otrzymanych z tytułu Udziału TU, w tym monitorowanie przez TU kosztów i efektów prac związanych z zatrudnieniem zasobów deweloperskich, biznesowych i marketingowych;
- zasady odpowiedzialności, w tym finansowej, Stron w przypadku niewywiązania się z zobowiązań wynikających z Umowy;
- pozostałe zagadnienia.
Strony planują, aby środki finansowe z tytułu Udziału TU były przekazywane przez TU przelewem na rachunki Skarżącej oraz Agenta w ryczałtowych kwotach ustalonych przez Strony w Umowie, w uzgodnionych okresowych transzach (np. transze roczne). Jednocześnie Umowa będzie regulować mechanizm ustalania proporcji, w jakich Skarżąca oraz Agent będą otrzymywać te środki w celu zapewnienia elastyczności i dostosowania środków do bieżących potrzeb tych podmiotów. Środki te będą wpłacane przez TU na wskazane rachunki Skarżącej oraz Agenta, w sposób umożliwiający Stronom, w tym TU, kontrolę ich wydatkowania zgodnie z zasadami przewidzianymi w Umowie. Otrzymane od TU środki Skarżąca oraz Agent będą wykorzystywać na współfinansowanie Nakładów. Ani Skarżąca ani Agent nie będą uprawnieni do wykorzystania środków finansowych otrzymanych od TU w inny sposób, niż przewidziany w Umowie. Ani Skarżąca ani Agent nie będą zobowiązani do żadnych świadczeń na rzecz TU lub na rzecz jakichkolwiek innych podmiotów w zamian za środki otrzymane od TU lub w związku z otrzymaniem tych środków. Obowiązkiem Skarżącej oraz Agenta będzie jedynie wykorzystanie otrzymanych środków na zdefiniowane w Umowie cele związane z Nakładami (tj. finansowanie z nich kosztów w ramach Nakładów) oraz wywiązanie się z pozostałych zobowiązań umownych, w szczególności związanych z umożliwieniem TU sprawowania kontroli nad wykorzystaniem przekazanych środków. Udział TU nie będzie również przekazywany Skarżącej ani Agentowi w formie zwrotu Nakładów (np. z tytułu zakupu przez Stronę lub Agenta usług lub towarów w ramach Nakładów). Przeciwnie - Udział TU będzie przekazywany na rachunki Spółki oraz Agenta w ryczałtowych kwotach uzgodnionych przez Strony, w okresowych transzach, wypłacanych nie rzadziej niż raz w roku, w celu finansowania kosztów Nakładów. Po uzyskaniu danej transzy Udziału TU Spółka oraz Agent będą korzystać z niej przy finansowaniu Nakładów, zgodnie z zasadami określonymi w Umowie.
Skarżąca poinformowała, że na tle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podobnego zagadnienia, jak sformułowane w ramach pytania Skarżącej, został również złożony przez Agenta.
W związku z powyższym opisem Skarżąca zadała pytanie, czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, okresowe płatności dokonywane przez TU na rzecz Skarżącej z tytułu Udziału TU nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z tego względu, że płatności te nie będą dotyczyć żadnej z czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.
W opinii Skarżącej okresowe płatności dokonywane przez TU na rzecz Spółki z tytułu Udziału TU nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Płatności te nie będą bowiem stanowić wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, ani żadnej innej czynności, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.
W interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2025 r. Dyrektor stwierdził, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. Wskazał, że dostawa towarów i świadczenie usług zakładają istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który dokonuje dostawy towarów/świadczy usługę, i tego, który świadczenie odbiera (odbiorcę/usługobiorcę), czyli konsumenta. Skoro opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy dostawcą/usługodawcą i - odpowiednio - odbiorcą/usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez dostawcę towaru/wykonawcę usługi następuje w zamian za dostarczenie towaru/wykonanie usługi na rzecz odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem, musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek. DKIS uznał, że w analizowanej sprawie zostaną wypełnione wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, że dojdzie do odpłatnej dostawy towaru/odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Przesłanka dotycząca istnienia związku prawnego (zawarcia umowy) między Stronami będzie spełniona. Ponadto wystąpi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ww. Umową o współpracy w zakresie marketingu i rozwoju, a wykonaną usługą, czy też dostarczonym towarem, za które przedmiotowe płatności mogłyby być wynagrodzeniem. Płatności będą przeznaczone na podjęcie szeregu dodatkowych działań w zakresie rozwoju odpowiednich systemów/Produktów, wsparcia sprzedaży oraz komunikacji marketingowej. Będą one przekazywane przez TU w ryczałtowych kwotach ustalonych przez Strony w Umowie, w uzgodnionych okresowych transzach (np. transze roczne). Środki te będą wpłacane przez TU na wskazany przez Spółkę rachunek, w sposób umożliwiający Stronom, w tym TU, kontrolę ich wydatkowania zgodnie z zasadami przewidzianymi w Umowie. Otrzymane od TU środki Skarżąca będzie wykorzystywać na współfinansowanie Nakładów. W ocenie Organu wystąpi tutaj relacja zobowiązaniowa pomiędzy Skarżącą, a TU. W ramach Umowy zostanie uzgodniony m.in. zakres przedmiotowy kwalifikowanych Nakładów, z uwzględnieniem zasad jego ewentualnej modyfikacji. Strony przewidują, że powyższy zakres przedmiotowy będzie dodatkowo okresowo uszczegóławiany poprzez wypracowanie przez Strony listy inicjatyw na kolejne okresy (np. kwartały) wraz ze wskazaniem działań priorytetowych. Z powyższego wynika, że TU ma wpływ na to, jakie działania Spółka podejmuje. Ustalanie list inicjatyw, czy działań priorytetowych, wskazują na to, że TU kreuje pożądane działania marketingowe i oczekuje założonych efektów dotyczących swoich produktów. Umowa ustala przewidywany budżet Nakładów, w tym zasady dotyczące zmian w zakresie budżetu - zatem wysokość Udziału TU związana jest z zakresem realizowanych konkretnych działań. Umowa zawiera też szczegółowe zasady wydatkowania przez Spółkę środków przekazanych przez TU w ramach Udziału TU, a także mechanizmy kontrolne pozwalające TU na weryfikację prawidłowości wykorzystania przez Spółkę środków finansowych otrzymanych z tytułu Udziału TU, w tym monitorowanie przez TU kosztów i efektów prac związanych z zatrudnieniem zasobów deweloperskich, biznesowych i marketingowych. TU ma zatem, w ramach zawartej Umowy, możliwość kontroli efektów i kosztów.
Zdaniem DKIS powyższe wskazuje ewidentnie na relację zobowiązaniową pomiędzy stronami Umowy. Obowiązkiem Spółki będzie wykorzystanie otrzymanych środków na zdefiniowane w Umowie cele związane z Nakładami, z kolei TU ma możliwość sprawowania kontroli nad wykorzystaniem środków, a więc będzie prowadzić nadzór nad ich realizacją i wydatkowaniem, nie będzie jednak prowadzić osobiście działań zdefiniowanych w Umowie, lecz będzie "zlecał" je m. in. Skarżącej. Zatem niewątpliwie środki otrzymane od TU będą stanowiły wynagrodzenie dla Skarżącej za czynności wynikające z realizacji postanowień Umowy.
Dyrektor podniósł, że co prawda udział Skarżącej we współfinansowaniu Nakładów będzie również określony przez Strony w Umowie i niewątpliwie zarówno Spółka, jak i TU, osiągną korzyści z jej realizacji, jednak nie zmienia to faktu, że realizacja postanowień Umowy o współpracy w zakresie marketingu i rozwoju spoczywa głównie na Skarżącej, gdyż to jej obowiązkiem będzie wykorzystanie otrzymanych środków na zdefiniowane w Umowie cele związane z Nakładami. Niewątpliwie relacja w ramach tej Umowy nie jest współmierna, lecz przypomina zlecenie wykonania pewnych czynności w ramach Umowy, za które Skarżąca będzie otrzymywała wynagrodzenie w postaci okresowych płatności dokonywanych przez TU. DKIS stwierdził zatem, że okresowe płatności dokonywane przez TU na rzecz Skarżącej z tytułu Udziału TU będą stanowić wynagrodzenie za odpłatne dostawy towarów lub odpłatne świadczenie usług pomiędzy Skarżącą, a TU, w rozumieniu - odpowiednio - art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W zamian za otrzymywane środki Skarżąca będzie realizowała założone w Umowie cele związane z Nakładami.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie interpretacji. Zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj.:
(a) art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, dalej też "O.p."), poprzez uchybienie wymogowi zawarcia w interpretacji prawidłowego uzasadnienia prawnego,
(b) art. 120 O.p., poprzez dokonanie rozstrzygnięcia w sposób dowolny, niemający uzasadnienia w okolicznościach sprawy, a w konsekwencji w sprzeczności z przepisami prawa,
(c) art. 121 § 1 O.p., poprzez uchybienie obowiązkowi prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,
(d) art. 121 § 2 O.p., poprzez uchybienie obowiązkowi udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania,
(e) art. 124 O.p., poprzez nieprzedstawienie właściwego merytorycznego uzasadnienia stanowiska DKIS i niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia zawartego w interpretacji.
Spółka zarzuciła też naruszenie prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 22, art. 8 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, poprzez nieprawidłową wykładnię ww. przepisów, której efektem było nieuprawnione uznanie przez DKIS, że Skarżąca wykonuje odpłatne usługi na rzecz TU, a w konsekwencji, że w okolicznościach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji ma zastosowanie norma art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.
W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o oddalenie skargi oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.
W piśmie z dnia 3 czerwca 2025 r. pełnomocnik Skarżącej podtrzymał w całości zarzuty skargi i odniósł się do złożonej przez DKIS odpowiedzi na skargę. Pełnomocnik stwierdził, że w odpowiedzi na skargę DKIS powtórzył swoje stanowisko zajęte w interpretacji. Stwierdził ponadto, że treść odpowiedzi nie odpowiada wystarczająco na zarzuty skargi, nie potwierdza przeprowadzenia ich rzeczowej analizy. W konsekwencji, podobnie jak interpretacja, odpowiedź ta nie uzasadnia dokonanego przez DKIS rozstrzygnięcia zagadnienia przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji. Podobnie jak w interpretacji, zabrakło konkretów potwierdzających, że dokonane przez DKIS rozstrzygnięcie zostało poprzedzone wnikliwym rozpoznaniem wniosku Skarżącej oraz rzetelną analizą całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych mających znaczenie w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie zaś do art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej zwanej też "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi.
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Z przywołanych przez Organ, jak i Spółkę, przepisów ustawy, a także z przywołanego orzecznictwa sądów krajowych i Trybunału w Luksemburgu, wynika, że dla zaistnienia odpłatnej i opodatkowanej usługi (dostawy) konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:
1) istnienie związku prawnego pomiędzy usługodawcą, a usługobiorcą,
2) po stronie usługobiorcy można zidentyfikować konkretną, indywidualną korzyść,
3) wspomniane wynagrodzenie usługodawcy stanowi ekwiwalent usługi wyświadczonej na rzecz usługobiorcy,
4) odpłatność za usługę ściśle wiąże się czynnością, która miałaby zostać opodatkowana.
W niniejszej sprawie wystąpił tylko pierwszy z tych warunków, tzn. pomiędzy Spółką, a TU, istnieć będzie uzgodniona umownie więź prawna. Nie sposób jednak stwierdzić pozostałych warunków zaistnienia odpłatnej usługi. Opisane we wniosku działania uczestników wspólnego przedsięwzięcia nie będą służyć wyłącznie, indywidualnie i konkretnie Towarzystwu Ubezpieczeń, lecz zmierzać mają do rozwoju wzajemnych relacji biznesowych, które, jak zgodnie uznały Strony tego trójporozumienia, korzystnie wpływają na sytuację każdego uczestnika. Opisane we wniosku Nakłady nie będą więc realizowane na rzecz TU, ale w interesie wspólnym Stron. W konsekwencji przepływy pieniężne TU nie będą stanowiły wynagrodzenia za konkretną usługę Skarżącej, lecz stanowić będą wkład do specyficznego stosunku zobowiązaniowego, dopuszczalnego na gruncie cywilistycznej zasady swobody kontraktowej, którego istotą jest pewne wspólne przedsięwzięcie biznesowe. Trafnie w skardze wskazano na analogię opisanego zdarzenia do umowy konsorcjum, w której strony zgodnie współdziałają na rzecz zamierzonego skutku, bez wyraźnego określenia, który z uczestników konsorcjum realizuje konkretne zadania, i jaka będzie korzyść konkretnego uczestnika z partycypacji w przedsięwzięciu. Ponosząc ("współponosząc") ciężar finansowy tego przedsięwzięcia dochodzi zatem do umownego podziału jego kosztów ("umowa o podział kosztów"), który jednak nie pozwala wyodrębnić usługodawcy, usługobiorcy, wymiernego w pieniądzu wynagrodzenia usługodawcy za konkretne świadczenie wzajemne tegoż usługodawcy wykonane na rzecz usługobiorcy. Z tego względu nie można w końcu mówić o ekwiwalentności (wzajemności) świadczeń stron - to, co "otrzyma" TU, nie jest świadczeniem Spółki dokonywanym w zamian za okresowe płatności realizowane przez TU. Dokonując tych płatności TU jedynie pokryje część kosztów wspólnego przedsięwzięcia, które służyć będzie wszystkim Stronom porozumienia, ale nie sposób zidentyfikować tu bezpośredniego związku tego, co "otrzyma" TU, z "wynagrodzeniem", jakie przekaże na rzecz Skarżącej.
Spośród licznych orzeczeń przywołanych w skardze należy więc - tytułem tylko przykładu – odwołać się do wyroku ETS z 8 marca 1988 r. (C-102/86), w którym Trybunał odmówił statusu opodatkowanej usługi działaniom stowarzyszenia rolników, podejmowanym w celu promocji i zwiększenia sprzedaży produktów rolnych, zaś składkom członkowskim rolników, uiszczanym do tego stowarzyszenia, statusu wynagrodzenia za usługę. Analogicznie należy potraktować sprawę niniejszą – Strony opisanego we wniosku porozumienia wspólnie zaaranżowały konkretne działania zmierzające - paralelnie u każdego uczestnika tego porozumienia - do zwiększenia sprzedaży i usprawnienia procesów decyzyjnych. Nie sposób skonkretyzować i zindywidualizować, w jakim zakresie pewne działania podejmowane w tym celu odzwierciedlają kwoty przekazane przez TU. Związek pomiędzy czynnościami, a wpłacanymi kwotami, nie ma charakteru ścisłego. Nie mammy zatem do czynienia ani z usługą Spółki, ani z uiszczanym za tę usługę wynagrodzeniem, ani z konkretną korzyścią TU.
Jak wyżej Sąd wskazał, z samego faktu istnienia więzi prawnej pomiędzy Spółką, a TU, nie można wyprowadzić wniosku o wystąpieniu w sprawie także trzech pozostałych warunków zaistnienia po stronie Skarżącej opodatkowanej usługi. Nie zmienia takiej oceny okoliczność, że każdy z uczestników przedsięwzięcia ma wpływ na to, jakie działania Spółki będą współfinansowane, że uczestnicy uzgodnili budżet przedsięwzięcia oraz dostosowali wysokość partycypacji TU w tym przedsięwzięciu do konkretnych potrzeb, że uzgodniono sposób kontroli wykorzystania wnoszonych środków finansowych, i że Skarżąca nie będzie mogła przeznaczyć środków przekazanych przez TU na inny cel, niż uzgodniony. Te okoliczności potwierdzają jedynie, że uczestnicy przedsięwzięcia po prostu uzgodnili istotę współpracy i zasady kontroli wydatkowania środków, czyli że zaaranżowali wspólne przedsięwzięcie, ale nie wskazują, że TU determinuje zakres czynności Spółki, że w ten sposób określa treść "zlecenia", i że oczekuje ("kontroluje") efektów (str. 17 interpretacji). Z wniosku wynikało przecież, że zakres Nakładów, zasady wydatkowania środków uiszczanych przez TU oraz budżet Nakładów, są przedmiotem wspólnej decyzji wszystkich Stron, których pozycja jest równoprawna i tożsama. Z wniosku wynikało też jednoznacznie, że Skarżąca nie będzie zobowiązana na żadnych specjalnych świadczeń na rzecz TU, a będzie realizowała tylko te czynności, które służyć mają wszystkim Stronom w ich interesie gospodarczym. Nie ma więc tu relacji "niewspółmierności", umownego podporządkowania Skarżącej Towarzystwu Ubezpieczeniowemu, nie można też – nawet na zasadzie odległej analogii – dopatrywać się umowy zlecenia pomiędzy TU, a Spółką.
Z powyższych względów trafne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez Organ art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 29a ust. 1 ustawy, a to przez przyjęcie, że Skarżąca świadczy na rzecz TU opodatkowaną usługę.
Trafne są też procesowe zarzuty skargi. Uzasadnienie interpretacji opiera się na stwierdzeniach czysto spekulatywnych, zamiast na okolicznościach wynikających z wniosku o jej wydanie. Rację ma Spółka twierdząc, że arbitralne jest stwierdzenie, iż relacja pomiędzy Spółką, a TU, "nie jest współmierna", albo że "przypomina zlecenie". Takie stwierdzenia wprost przeczą opisowi projektowanego przedsięwzięcia gospodarczego i prawdopodobnie stanowią próbę swoistego "uzupełnienia" tego opisu przez Organ, a to w tym celu, aby wykazać trafność zidentyfikowania w relacji Skarżącej i TU odpłatnej, opodatkowanej usługi. Tymczasem proces myślowy Organu powinien zostać ściśle zakotwiczony w okolicznościach opisanych przez wnioskodawcę. Organ nie może tych okoliczności nawet w najmniejszym stopniu modyfikować, przemilczać lub dopowiadać. W niniejszej sprawie Dyrektor nie przestrzegał tych reguł udzielenia interpretacji, czym naruszył art. 14c § 1 i 2, art. 120, art. 121 oraz art. 124 O.p. Choć na poparcie swojego poglądu Organ przytoczył właściwe przepisy i adekwatne orzecznictwo sądów krajowych i TSUE, to ostateczny rezultat analizy problemu postawionego przez Skarżącą jawnie przeczy tym przepisom i temu orzecznictwu. Taki sposób procedowania godzi w zasadę legalizmu, praworządności, przekonywania i zaufania.
W dalszym postępowaniu stanowisko Spółki powinno być uznane za w pełni prawidłowe.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c w zw. z art. 146 § 1 P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.
W kwestii kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Na koszty te złożył się wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – radcy prawnego (480 zł) oraz opłata od pełnomocnictwa (17 zł).