a) wykorzystywana do produkcji energii elektrycznej i utrzymania zdolności do produkcji energii elektrycznej;
b) wytwarzana przez instalacje wykorzystujące źródła odnawialne w rozumieniu obowiązujących przepisów, o mocy dostępnej przekraczającej 20 kW, zużywana przez przedsiębiorstwa prosumpcji energii w lokalach i miejscach innych niż budynki mieszkalne;
c) wykorzystywana do instalacji i eksploatacji linii kolejowych przeznaczonych do przewozu towarów i osób;
d) wykorzystywana do instalacji i eksploatacji miejskich i międzymiastowych linii transportowych;
e) zużywana dla każdej aplikacji w zarejestrowanym miejscu zamieszkania odbiorców, o mocy zaangażowanej do 3 kW, do wysokości miesięcznego zużycia 150 kWh. […]
[…]”.
18 Artykuł 53 dekretu ustawodawczego nr 504/1995 stanowi:
„1. Obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od energii elektrycznej spoczywa na:
a) podmiotach, które wystawiają faktury za energię elektryczną odbiorcom końcowym, zwanych dalej »sprzedawcami«;
[…]”.
19 Artykuł 60 owego dekretu ustawodawczego przewiduje:
„Przepisy niniejszego tytułu, z wyjątkiem art. 52 [akapit trzeci], stosuje się również do podatków dodatkowych względem podatku akcyzowego od energii elektrycznej, jeżeli dotyczące ich przepisy wykonawcze są takie same jak przepisy wykonawcze dotyczące podatku akcyzowego”.
Dekret ustawodawczy nr 23/2011
20 Artykuł 2 ust. 6 decreto legislativo nr 23 – Disposizioni in materia di federalismo Fiscale Municipale (dekretu ustawodawczego nr 23 w sprawie przepisów dotyczących gminnego federalizmu podatkowego) z dnia 14 marca 2011 r. (GURI nr 67 z dnia 23 marca 2011 r.) stanowi, że od 2012 r. podatek dodatkowy względem podatku akcyzowego od energii elektrycznej przewidziany w art. 6 ust. 1 lit. a) i b) dekretu z mocą ustawy nr 511/1988 przestaje obowiązywać w regionach o statusie zwyczajnym. Podatek dodatkowy został ostatecznie zniesiony z dniem 1 kwietnia 2012 r.
Postępowanie główne i pytania prejudycjalne
21 Na podstawie umowy zawartej w dniu 1 października 2009 r. Hera Comm okresowo dostarczała energię elektryczną spółce Falconeri.
22 Do dnia 1 kwietnia 2012 r., kiedy to uchylono art. 6 dekretu z mocą ustawy nr 511/1988, Hera Comm uiszczała na rzecz włoskiego skarbu państwa podatek dodatkowy względem przewidzianego w tym przepisie podatku akcyzowego od energii elektrycznej (zwany dalej „podatkiem dodatkowym”). Przerzucała ona zapłacony w ten sposób podatek na Falconeri, odzyskując tym samym w całości równowartość tego podatku.
23 Uznając, że rzeczony podatek jest sprzeczny z prawem Unii, spółka Falconeri wniosła do Tribunale di Bologna (sądu w Bolonii, Włochy) powództwo o zwrot nienależnego świadczenia w celu zasądzenia od Hera Comm zwrotu kwot zapłaconych z tego tytułu.
24 Postanowieniem z dnia 19 kwietnia 2021 r. Tribunale di Bologna (sąd w Bolonii) uwzględnił to powództwo, uznając, że art. 6 dekretu z mocą ustawy nr 511/1988 był sprzeczny z art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118, zgodnie z jego wykładnią dokonaną w utrwalonym orzecznictwie Trybunału, i że w konsekwencji należy odstąpić od jego stosowania. Ponieważ płatności dokonane przez Falconeri z tytułu podatku dodatkowego nie miały podstawy prawnej, sąd ten nakazał spółce Hera Comm zwrot odpowiednich kwot od dnia upływu terminu transpozycji dyrektywy 2008/118 do dnia uchylenia art. 6 ust. 1 dekretu z mocą ustawy nr 511/1988.
25 W konsekwencji Hera Comm dokonała zwrotu nienależnych płatności. Jednakże w dniu 19 maja 2021 r. wniosła ona apelację od tego postanowienia do Corte d’appello di Bologna (sądu apelacyjnego w Bolonii, Włochy), będącego sądem odsyłającym, podnosząc, że podatek dodatkowy stanowi zwykłe podwyższenie stawki podatku akcyzowego od energii elektrycznej, a zatem nie stanowi „innego podatku pośredniego” w rozumieniu art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118.
26 Sąd odsyłający zastanawia się w pierwszej kolejności nad kwestią, czy podatek dodatkowy należy uznać za podatek inny niż podatek akcyzowy od energii elektrycznej, ponieważ stanowi on jedynie ułamek czy też wielokrotność tego ostatniego. Wyjaśnia on, że ten podatek akcyzowy i tenże podatek dodatkowy mają podobną strukturę i podlegają reżimom, które są częściowo zbieżne. W szczególności wspomniany podatek dodatkowy zwiększa stawkę podatku akcyzowego od energii elektrycznej i mają do niego zastosowanie takie same zasady naliczania, ustalania i poboru podatku. W tych okolicznościach podatek dodatkowy mógłby być rozumiany jako zwykłe podwyższenie stawki podatku akcyzowego, nie stanowiąc tym samym „innego podatku pośredniego” w rozumieniu art. 1 ust. 2 tej dyrektywy, i nie podlegałby przewidzianemu w tym przepisie obowiązkowi przeznaczenia do szczególnych celów.
27 Gdyby natomiast były to odrębne podatki, mogłaby istnieć sprzeczność między przepisem prawa krajowego, który wprowadził podatek dodatkowy, bez przeznaczania go na szczególne cele, a art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118, który wymaga takiego przeznaczenia. Możliwość przeniesienia zapłaty tego podatku na odbiorcę końcowego zależy zatem od rozstrzygnięcia tej sprzeczności.
28 Zdaniem sądu odsyłającego językowa, całościowa i celowościowa wykładnia art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 stoi na przeszkodzie temu, aby podatek akcyzowy od energii elektrycznej i podatek dodatkowy zostały uznane za jeden i ten sam podatek pośredni. Dyrektywa ta ogranicza kompetencję podatkową państw członkowskich nie w zależności od form, w jakich kompetencja ta może być wykonywana, lecz z punktu widzenia zamierzonych celów oraz skutków, jakie wynikające z niej opodatkowanie wywołuje na rynku.
29 W drugiej kolejności sąd odsyłający dąży do ustalenia, czy art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 może wywoływać bezpośrednie skutki horyzontalne w ramach sporu między jednostkami, takiego jak spór zawisły przed tym sądem. W szczególności powołuje się on na utrwalone orzecznictwo Trybunału dotyczące zakazu horyzontalnego bezpośredniego skutku dyrektyw, które jednak nie pozwala wyraźnie na ustalenie, czy zakaz ten obejmuje „skutek wyłączający”, służący odstąpieniu od stosowania przepisu prawa krajowego sprzecznego z dyrektywą, czy też go nie obejmuje.
30 Sąd ten uważa, że zgodnie z pierwszym nurtem orzecznictwa krajowego należy odstąpić od stosowania art. 6 ust. 1 i 2 dekretu z mocą ustawy nr 511/1988, niezależnie od bezpośredniego horyzontalnego lub wertykalnego skutku art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118, ze względu na zasadę bezpośredniego stosowania wykładni prawa Unii dokonanej przez Trybunał na podstawie art. 267 TFUE. Natomiast zgodnie z drugim nurtem orzecznictwa brak skutku „samowykonawczych” dyrektyw w stosunkach horyzontalnych uniemożliwia końcowemu odbiorcy powołanie się na dyrektywę 2008/118 wobec dostawcy i pozostawia mu jedynie możliwość dochodzenia roszczeń odszkodowawczych.
31 W niniejszej sprawie postanowienie wydane w pierwszej instancji jest z zgodne z utrwalonym orzecznictwem Corte di cassazione (sądu kasacyjnego, Włochy), zgodnie z którym przepisy regulujące zwrot podatku dodatkowego są zgodne z prawem Unii, ponieważ w braku wspólnych zasad w tym zakresie do państw członkowskich należy uregulowanie takiego zwrotu zgodnie z zasadami równoważności i skuteczności. Zgodnie z tym orzecznictwem krajowym podatek akcyzowy i podatek dodatkowy stanowią dwa odrębne podatki. Jest jednak wykluczone, by podatek ten spełniał warunek realizacji szczególnych celów, wymagany w art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118, ponieważ jedynym realizowanym przez niego celem jest „nadzwyczajna i pilna potrzeba zapewnienia środków niezbędnych do finansowania władz lokalnych i regionalnych w celu zagwarantowania realizacji zadań instytucjonalnych”.
32 Sąd odsyłający wyjaśnia ponadto, że Hera Comm nie jest przedsiębiorstwem z udziałem publicznym ani też nie powierzono jej świadczenia usługi publicznej. W związku z tym stosunek prawny łączący ją z jej klientem w zakresie przerzucenia dodatkowego podatku ma charakter horyzontalny. Zdaniem tego sądu potwierdzenie bezpośredniego skutku art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 w tym stosunku horyzontalnym w pełni zapewniłoby wdrożenie zasad równoważności i skuteczności oraz zapobiegłoby nieuzasadnionemu dyskryminowaniu klienta, który nie mógłby powołać się wobec kontrahenta na niezgodność z prawem podatku dodatkowego, którego ciężar ekonomiczny poniósł, z uwagi na to, że podatek ten jest sprzeczny z prawem Unii.
33 W tych okolicznościach Corte d’appello di Bologna (sąd apelacyjny w Bolonii) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
„1) Czy podatek [dodatkowy] pobierany przez państwo członkowskie jako ułamek lub wielokrotność podatku akcyzowego, któremu wyrób już podlega, jest objęty zakresem pojęcia »innych podatków pośrednich«, o którym mowa w art. 1 ust. 2 [dyrektywy 2008/118], czy też należy rozumieć go jako zwykłe podwyższenie stawki podatku akcyzowego, w związku z czym państwo członkowskie może nie przeznaczać go na »szczególne cele« wymagane na mocy art. 1 ust. 2 [dyrektywy 2008/118]?
2) W przypadku gdy [podatek dodatkowy] jest objęty zakresem pojęcia »innych podatków pośrednich«, czy art. 1 ust. 2 [dyrektywy 2008/118] należy interpretować w ten sposób, że spełnia on przesłanki umożliwiające powołanie się na ten przepis przez jednostkę przed sądem krajowym w celu:
– podniesienia wobec sprzedawcy wyrobu podlegającego [podatkowi dodatkowemu], któremu jednostka zwróciła podatek pośredni, że obciążenie podatkowe sprzedawcy przez państwo członkowskie jest niezgodne z prawem, ponieważ opiera się na przepisie krajowym sprzecznym z przepisem dyrektywy;
– odzyskania w związku z tym nienależnej płatności od sprzedawcy, który skorzystał z prawa regresu w stosunku do jednostki?”.
W przedmiocie pytań prejudycjalnych
W przedmiocie pytania pierwszego
34 Poprzez pytanie pierwsze sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że podatek dodatkowy względem podatku akcyzowego od danego wyrobu, który stanowi jedynie ułamek lub wielokrotność podatku akcyzowego, któremu już podlega ten wyrób, lecz z którego wpływy są przekazywane jednostkom samorządu terytorialnego innym niż ta, której przekazywany jest podatek akcyzowy, i do którego nie mają zastosowania zasady dotyczące zwolnień obowiązujące w zakresie podatku akcyzowego, może zostać uznany za podatek odrębny od tego podatku akcyzowego i objęty w związku z tym pojęciem „innych podatków pośrednich” w rozumieniu tego przepisu, który to podatek może być pobierany przez państwa członkowskie w zakresie, w jakim realizuje on szczególny cel, odrębny od podatku akcyzowego.
35 W niniejszej sprawie, jak wynika z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający, podatek akcyzowy od energii elektrycznej i podatek dodatkowy mają częściowo zbieżną strukturę i reżim, zważywszy, że drugi z nich zwiększa stawkę tego pierwszego, a tryb jego naliczania, ustalania i poboru jest taki sam jak w przypadku tego pierwszego podatku. Zdaniem spółki Hera Comm podatek dodatkowy stanowi jedynie podwyższenie podatku akcyzowego od energii elektrycznej, a nie odrębny podatek. Tymczasem zgodnie z wyjaśnieniami przedstawionymi przez sąd odsyłający postanowienie wydane w pierwszej instancji w ramach sporu w postępowaniu głównym wpisuje się w linię orzecznictwa krajowego, zgodnie z którą podatek akcyzowy i podatek dodatkowy uznaje się za dwa odrębne podatki.
36 Na wstępie należy zauważyć, że do Trybunału należy dokonanie kwalifikacji określonej daniny jako podatku, cła lub opłaty na gruncie prawa Unii, w oparciu o obiektywne cechy tej daniny, niezależnie od sposobu zakwalifikowania jej na gruncie prawa krajowego (wyrok z dnia 3 marca 2021 r., Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, pkt 45 i przytoczone tam orzecznictwo).
37 W tym względzie należy od razu zauważyć, że zgodnie z art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 państwa członkowskie mogą dla szczególnych celów nakładać na wyroby akcyzowe inne podatki pośrednie, pod warunkiem że podatki te są zgodne ze wspólnotowymi przepisami podatkowymi dotyczącymi podatku akcyzowego lub podatku od wartości dodanej w zakresie określenia podstawy opodatkowania, obliczania podatku, wymagalności i monitorowania podatku, z wyłączeniem przepisów dotyczących zwolnień.
38 Co się tyczy w szczególności pojęcia „innych podatków pośrednich” w rozumieniu tego przepisu, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału, pojęcie to dotyczy podatków pośrednich, które obejmują konsumpcję produktów wymienionych w art. 1 ust. 1 tej dyrektywy, innych niż „podatki akcyzowe” w rozumieniu tego ostatniego przepisu, i które są nakładane dla szczególnych celów (wyroki: z dnia 4 czerwca 2015 r., Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14, EU:C:2015:84, pkt 59; z dnia 3 marca 2021 r., Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, pkt 48).
39 W tym względzie, po pierwsze, art. 1 ust. 1 dyrektywy 2008/118 wprowadza zasadę, zgodnie z którą dyrektywa ta ustanawia ogólny system dotyczący podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję wyrobów takich jak energia elektryczna poprzez harmonizację warunków poboru podatku akcyzowego, jak stanowi motyw 2 tej dyrektywy.
40 Po drugie, zgodnie z art. 2 ust. 2 dyrektywy 2003/96 energia elektryczna podlega również zharmonizowanemu systemowi podatkowemu ustanowionemu przez tę dyrektywę.
41 Po trzecie, Trybunał wyjaśnił, że uprawnienie przyznane państwom członkowskim w art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 ma na celu uwzględnienie różnorodności tradycji fiskalnych państw członkowskich w tej dziedzinie oraz częstego wykorzystywania podatków pośrednich w celu realizacji polityk pozabudżetowych (zob. podobnie wyrok z dnia 3 marca 2021 r., Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, pkt 48 i przytoczone tam orzecznictwo).
42 Ponieważ, zgodnie z art. 1 ust. 1 dyrektywy 2008/118 i art. 2 ust. 2 dyrektywy 2003/96, opodatkowanie energii elektrycznej jest przedmiotem harmonizacji w ramach Unii Europejskiej, podatek dodatkowy, który byłby odrębny od podatku akcyzowego od energii elektrycznej, jako że nie stanowi zwykłego podwyższenia stawki podatku, może być jednak dozwolony tylko wtedy, gdy spełnia on warunki przewidziane w art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118.
43 W pierwszej kolejności, co się tyczy odrębnego charakteru podatku dodatkowego rozpatrywanego w postępowaniu głównym, z postanowienia odsyłającego wynika, po pierwsze, że podstawa opodatkowania tego podatku była obliczana w taki sam sposób jak podstawa opodatkowania podatku akcyzowego od energii elektrycznej, a po drugie, że podatek ten podlegał tym samym zasadom w zakresie ustalania, naliczania i poboru, które mają zastosowanie do podatku akcyzowego. Ponadto zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dodatkowego było identyczne jak w przypadku podatku akcyzowego, a mianowicie polegało na dostawie i sprzedaży energii elektrycznej.
44 Niemniej jednak przede wszystkim beneficjent końcowy podatku dodatkowego różnił się od beneficjenta końcowego podatku akcyzowego. Jak bowiem zauważył sąd odsyłający, w odniesieniu do tej samej ilości energii elektrycznej dostarczanej odbiorcom końcowym z jednej strony podatek akcyzowy miał być uiszczany na rzecz włoskiego skarbu państwa, a z drugiej strony z podatku dodatkowego korzystały władze lokalne lub regionalne.
45 Następnie art. 6 dekretu z mocą ustawy nr 511/1988 pozwalał na zróżnicowanie opodatkowania energii elektrycznej w zależności od wykorzystania, miejsca dostawy oraz zużytej ilości. Tymczasem takie kryteria zróżnicowania nie mają zastosowania do podatku akcyzowego, ponieważ nie są one przewidziane w dyrektywach 2008/118 i 2003/96.
46 Wreszcie, chociaż art. 52 ust. 3 dekretu ustawodawczego nr 504/1995 przewidywał, zgodnie z dyrektywą 2003/96, pewne zwolnienia z podatku akcyzowego, to podatnicy podatku dodatkowego nie korzystali z tych samych zwolnień.
47 Tymczasem, jak zauważyła Komisja w uwagach na piśmie, gdyby podatek ten był jedynie podwyższeniem stawki podatku akcyzowego od energii elektrycznej, to powinien on zostać uregulowany tak jak ten podatek i podlegać tym samym zwolnieniom co zwolnienia przewidziane przez ustawodawcę krajowego dla tego ostatniego podatku, zgodnie z dyrektywą 2003/96.
48 Z powyższego wynika, że nie można uznać, iż rozpatrywany podatek dodatkowy stanowi zwykłe podwyższenie stawki podatku akcyzowego od energii elektrycznej, jako ułamek lub wielokrotność tego podatku, lecz może on stanowić dodatkowy podatek pośredni nakładany bezpośrednio lub pośrednio na zużycie energii elektrycznej, o którym mowa w dyrektywie 2003/96.
49 W drugiej kolejności należy przypomnieć, że o ile art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 pozwala zasadniczo państwom członkowskim na nakładanie na wyroby akcyzowe innych podatków pośrednich, o tyle jest to uzależnione od spełnienia podwójnego warunku, zgodnie z którym podatki te służą realizacji jednego lub wielu „szczególnych celów” oraz są zgodne z przepisami podatkowymi Unii dotyczącymi podatku akcyzowego lub podatku od wartości dodanej w zakresie określenia podstawy opodatkowania, obliczania podatku, wymagalności i monitorowania podatku, z wyłączeniem przepisów dotyczących zwolnień (zob. podobnie wyrok z dnia 5 marca 2015 r., Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, pkt 35).
50 Powyższe dwa warunki, których celem jest zapobieganie niepotrzebnemu utrudnianiu wymiany handlowej przez inne podatki pośrednie, mają charakter kumulatywny, co wynika z samego brzmienia art. 1 ust. 2 tej dyrektywy (wyrok z dnia 5 marca 2015 r., Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, pkt 36 i przytoczone tam orzecznictwo).
51 Jeżeli chodzi o pierwszy z tych warunków, z orzecznictwa Trybunału wynika, że „szczególny cel” w rozumieniu tego przepisu nie powinien być czysto budżetowy. Niemniej jednak, ponieważ każdy podatek nieuchronnie realizuje cel budżetowy, tylko ta okoliczność nie może wykluczać możliwości, że podatek ten ma również cel szczególny w rozumieniu tego przepisu, bez pozbawienia go pełnej skuteczności (wyrok z dnia 14 marca 2024 r., f6 Cigarettenfabrik, C‑336/22, EU:C:2024:226, pkt 37 i przytoczone tam orzecznictwo).
52 W niniejszej sprawie z postanowienia odsyłającego wynika, że celem podatku dodatkowego, zgodnie z preambułą dekretu z mocą ustawy nr 511/1988, była „potrzeba zapewnienia środków niezbędnych do finansowania władz lokalnych i regionalnych w celu zagwarantowania realizacji zadań instytucjonalnych”. Ponadto sąd odsyłający stwierdza, że istnieje inny hipotetyczny cel, a mianowicie udział w świadczeniu usług unieszkodliwiania odpadów, który został jednak przedstawiony w przepisach krajowych jedynie jako potencjalny, oraz że nie ma żadnego dowodu na to, iż cel ten był rzeczywiście realizowany.
53 W konsekwencji istnienie „szczególnego celu” w rozumieniu art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 nie może być ustalone w oparciu o samo przydzielenie wpływów z danego podatku na finansowanie ogólnych wydatków ponoszonych przez jednostkę samorządu terytorialnego w określonej dziedzinie. Gdyby tak bowiem było, wspomnianego deklarowanego szczególnego celu nie można byłoby odróżnić od celu czysto budżetowego (wyrok z dnia 5 marca 2015 r., Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, pkt 40).
54 W tych okolicznościach, z zastrzeżeniem weryfikacji, jakiej powinien dokonać sąd odsyłający, który jako jedyny jest właściwy w zakresie ustalania i oceny okoliczności faktycznych sporu w postępowaniu głównym, z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, nie wynika, że podatek dodatkowy, który wydaje się realizować jedynie ogólny cel wsparcia budżetu jednostek samorządu terytorialnego, spełnia kryteria dotyczące szczególnego celu, o którym mowa w art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 (zob. podobnie postanowienie z dnia 9 listopada 2021 r., Agenzia delle dogane e dei monopoli– Ufficio delle dogane di Gaeta, C‑255/20, EU:C:2021:926, pkt 38, 39).
55 Co się tyczy drugiego z warunków, o którym mowa w pkt 49 niniejszego wyroku, okoliczność, że podatek dodatkowy podlega tym samym zasadom w zakresie ustalania, naliczania i poboru, które mają zastosowanie do podatku akcyzowego od energii elektrycznej, pozwala stwierdzić, że został on pierwotnie pomyślany przez ustawodawcę krajowego jako podatek, który powinien być zgodny z przepisami podatkowymi Unii mającymi zastosowanie do podatku akcyzowego.
56 Mając na względzie całość powyższych rozważań, odpowiedź na pytanie pierwsze powinna brzmieć tak, że art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że podatek dodatkowy względem podatku akcyzowego od danego wyrobu, który stanowi jedynie ułamek lub wielokrotność podatku akcyzowego, któremu już podlega ten wyrób, lecz z którego wpływy są przekazywane jednostkom samorządu terytorialnego innym niż ta, której jest przekazywany podatek akcyzowy, i do którego nie mają zastosowania zasady dotyczące zwolnień obowiązujące w zakresie podatku akcyzowego, może zostać uznany za podatek odrębny od tego podatku akcyzowego i objęty w związku z tym pojęciem „innych podatków pośrednich” w rozumieniu tego przepisu, który to podatek może być pobierany przez państwa członkowskie w zakresie, w jakim realizuje on szczególny cel, odrębny od podatku akcyzowego.
W przedmiocie pytania drugiego
57 Poprzez pytanie drugie sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy na art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 można powoływać się w sporze między jednostkami dotyczącym zwrotu nienależnie zapłaconego podatku z uwagi na to, że przepis krajowy, który wprowadził ten podatek, jest sprzeczny z owym art. 1 ust. 2, w związku z czym sąd krajowy rozpatrujący taki spór jest zobowiązany, jedynie na podstawie prawa Unii, do odstąpienia od stosowania tego przepisu krajowego.
58 Na wstępie należy zauważyć, że Trybunał orzekł już w podobnych kwestiach podniesionych w identycznym kontekście prawnym w sprawie, w której zapadł wyrok z dnia 11 kwietnia 2024 r., Gabel Industria Tessile i Canavesi (C‑316/22, EU:C:2024:301).
59 W tym względzie Trybunał zauważył, że na mocy art. 288 akapit trzeci TFUE prawnie wiążący charakter dyrektywy, na którym opiera się możliwość powołania się na nią, istnieje wyłącznie w stosunku do „każd[ego] państw[a] członkowski[ego], do którego jest [ona] kierowana”. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem z powyższego wynika, że dyrektywa nie może sama z siebie tworzyć obowiązków po stronie jednostki, a zatem nie można się na nią powoływać wobec takiej osoby przed sądem krajowym (wyrok z dnia 11 kwietnia 2024 r., Gabel Industria Tessile i Canavesi, C‑316/22, EU:C:2024:301, pkt 22 i przytoczone tam orzecznictwo).
60 Z powyższego wynika, że sąd krajowy nie jest zobowiązany odstąpić – jedynie na podstawie prawa Unii – od stosowania przepisu prawa krajowego sprzecznego z przepisem prawa Unii, jeżeli ten ostatni przepis nie wywiera bezpośredniego skutku, z zastrzeżeniem jednak możliwości odstąpienia przez ten sąd oraz przez wszystkie właściwe krajowe organy administracyjne, na mocy prawa krajowego, od stosowania wszelkich przepisów prawa krajowego sprzecznych z przepisem prawa Unii, który jest pozbawiony takiego skutku (zob. podobnie wyrok z dnia 18 stycznia 2022 r., Thelen Technopark Berlin, C‑261/20, EU:C:2022:33, pkt 33).
61 W związku z tym, niezależnie od braku horyzontalnego skutku dyrektywy, sąd krajowy może pozwolić jednostce na powołanie się, w świetle jasnego, precyzyjnego i bezwarunkowego przepisu dyrektywy, na bezprawność podatku, który sprzedawca niesłusznie przerzucił na nią, jeżeli takie uprawnienie przyznane mu zostało przez prawo krajowe, aby doprowadzić do neutralizacji dodatkowego ciężaru ekonomicznego, jaki ostatecznie musiała ona ponieść, jeżeli taka możliwość jest przewidziana w prawie krajowym, czego ustalenie w sprawie w postępowaniu głównym należy do sądu odsyłającego (wyrok z dnia 11 kwietnia 2024 r., Gabel Industria Tessile i Canavesi, C‑316/22, EU:C:2024:301, pkt 25).
62 Trybunał uznał ponadto, że jednostki mogą powoływać się na bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne przepisy dyrektywy nie tylko wobec państwa członkowskiego i wszystkich organów jego administracji, ale także wobec instytucji lub podmiotów, które podlegają zwierzchnictwu lub kontroli państwa lub posiadają uprawnienia wykraczające poza normy obowiązujące w stosunkach między jednostkami (wyrok z dnia 11 kwietnia 2024 r., Gabel Industria Tessile i Canavesi, C‑316/22, EU:C:2024:301, pkt 26 i przytoczone tam orzecznictwo).
63 W konsekwencji Trybunał orzekł, że art. 288 akapit trzeci TFUE stoi na przeszkodzie temu, by sąd krajowy w sporze pomiędzy jednostkami odstąpił od stosowania przepisu krajowego ustanawiającego podatek pośredni sprzeczny z jasnym, precyzyjnym i bezwarunkowym przepisem dyrektywy nietransponowanej lub transponowanej nieprawidłowo, chyba że prawo krajowe stanowi inaczej lub że podmiot, przeciwko któremu powołano się na ową sprzeczność wspomnianego podatku, podlega zwierzchnictwu lub kontroli państwa lub posiada uprawnienia wykraczające poza normy obowiązujące w stosunkach między jednostkami (wyrok z dnia 11 kwietnia 2024 r., Gabel Industria Tessile i Canavesi, C‑316/22, EU:C:2024:301, pkt 27). W niniejszym wypadku do sądu odsyłającego będzie należało dokonanie niezbędnych ustaleń w celu rozstrzygnięcia, czy dostawca, którego dotyczy spór w postępowaniu głównym, należy do jednej z tych kategorii.
64 W każdym razie należy zauważyć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału państwa członkowskie mają co do zasady obowiązek zwrócić podatki pobrane z naruszeniem prawa Unii, gdyż prawo do uzyskania zwrotu tych podatków jest konsekwencją i dopełnieniem praw przyznanych jednostkom przez przepisy prawa Unii, które zakazują pobierania takich podatków (wyrok z dnia 20 października 2011 r., Danfoss i Sauer-Danfoss, C‑94/10, EU:C:2011:674, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).
65 W tym względzie należy przypomnieć, że w braku przepisów Unii w tej dziedzinie do państw członkowskich należy ustanowienie w wewnętrznym porządku prawnym szczegółowych przepisów proceduralnych regulujących wykonywanie prawa do uzyskania zwrotu wspomnianego ciężaru ekonomicznego, przy czym owe przepisy muszą być zgodne z zasadami równoważności i skuteczności (wyrok z dnia 11 kwietnia 2024 r., Gabel Industria Tessile i Canavesi, C‑316/22, EU:C:2024:301, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo).
66 W szczególności zasada skuteczności wymagałaby – gdyby uzyskanie takiego zwrotu od danych dostawców okazało się niemożliwe lub nadmiernie utrudnione – aby odbiorca końcowy mógł wystąpić z żądaniem zwrotu bezpośrednio do danego państwa członkowskiego (wyrok z dnia 11 kwietnia 2024 r., Gabel Industria Tessile i Canavesi, C‑316/22, EU:C:2024:301, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo).
67 Mając na względzie całość powyższych rozważań, odpowiedź na pytanie drugie powinna brzmieć tak, że prawo Unii należy interpretować w ten sposób, iż sąd krajowy, który rozpatruje spór między jednostkami dotyczący zwrotu nienależnie zapłaconego podatku z uwagi na to, iż przepisy prawa krajowego ustanawiające ten podatek są sprzeczne z art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118, i który stwierdza brak możliwości dokonania wykładni tych przepisów prawa krajowego zgodnie z prawem Unii, nie jest zobowiązany, jedynie na podstawie prawa Unii, do odstąpienia od stosowania wspomnianych przepisów prawa krajowego. Prawo Unii wymaga jednak, aby w przypadku niemożności uzyskania od dostawcy zwrotu nienależnie zapłaconego podatku lub nadmiernych trudności w uzyskaniu takiego zwrotu odbiorca końcowy mógł wystąpić z żądaniem zwrotu bezpośrednio do danego państwa członkowskiego.
W przedmiocie kosztów
68 Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.
Z powyższych względów Trybunał (pierwsza izba) orzeka, co następuje:
1) Artykuł 1 ust. 2 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG,
należy interpretować w ten sposób, że:
podatek dodatkowy względem podatku akcyzowego od danego wyrobu, który stanowi jedynie ułamek lub wielokrotność podatku akcyzowego, któremu już podlega ten wyrób, lecz z którego wpływy są przekazywane jednostkom samorządu terytorialnego innym niż ta, której jest przekazywany podatek akcyzowy, i do którego nie mają zastosowania zasady dotyczące zwolnień obowiązujące w zakresie podatku akcyzowego, może zostać uznany za podatek odrębny od tego podatku akcyzowego i objęty w związku z tym pojęciem „innych podatków pośrednich” w rozumieniu tego przepisu, który to podatek może być pobierany przez państwa członkowskie w zakresie, w jakim realizuje on szczególny cel, odrębny od podatku akcyzowego.
2) Prawo Unii należy interpretować w ten sposób, że sąd krajowy, który rozpatruje spór między jednostkami dotyczący zwrotu nienależnie zapłaconego podatku z uwagi na to, iż przepisy prawa krajowego ustanawiające ten podatek są sprzeczne z art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118, i który stwierdza brak możliwości dokonania wykładni tych przepisów prawa krajowego zgodnie z prawem Unii, nie jest zobowiązany, jedynie na podstawie prawa Unii, do odstąpienia od stosowania wspomnianych przepisów prawa krajowego. Prawo Unii wymaga jednak, aby w przypadku niemożności uzyskania od dostawcy zwrotu nienależnie zapłaconego podatku lub nadmiernych trudności w uzyskaniu takiego zwrotu odbiorca końcowy mógł wystąpić z żądaniem zwrotu bezpośrednio do danego państwa członkowskiego.
Podpisy
Top