Wyrok TSUE w Luksemburg z dnia 29 stycznia 2026, sygn. C-72/24

45      W niniejszych sprawach, na podstawie obliczonej w ten sposób ceny LAP, organy celne ustaliły „cenę jednostkową” w rozumieniu art. 30 ust. 2 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego. Organy te uzasadniły ów wybór brakiem możliwości oparcia się, po pierwsze, na fikcyjnej, umyślnie zaniżonej wartości transakcyjnej rozpatrywanych w postępowaniu głównym towarów, a po drugie, na wartości transakcyjnej identycznych lub podobnych towarów, ponieważ opis tych towarów w fakturach załączonych do zgłoszeń celnych był niepełny. Ponadto organy te nie były w stanie przeprowadzić fizycznej kontroli rozpatrywanych w postępowaniu głównym towarów w ramach ich kontroli po zwolnieniu, ponieważ towary te uniknęły zajęcia.

46      Organy celne wskazują w tym względzie, że żaden z uczestników rozpatrywanej w postępowaniu głównym sieci przemytniczej nie przedstawił w ramach swoich wyjaśnień informacji pozwalających uznać, że przyjęte wartości celne były znacznie wyższe niż rzeczywiście zapłacone ceny.

47      Organy te stwierdziły zatem, że kwota VAT, od której uiszczenia uchylono się w drodze oszustwa, wynosiła – w odniesieniu do wszystkich towarów objętych fałszywym zgłoszeniem w ramach rozpatrywanego w postępowaniu głównym systemu przemytu – 6 211 300,18 EUR.

48      Co się tyczy uczestnictwa HF w tym systemie przemytu, z postanowienia odsyłającego wynika, że w 2014 r. w jego posiadaniu znajdowały się towary będące przedmiotem fałszywego zgłoszenia dotyczącego wartości celnej w ramach tego systemu, co sprawia, że zgodnie z prawem krajowym jest on zobowiązany do zapłaty VAT z tytułu importu tych towarów, od którego zapłaty się uchylono.

49      HF wniósł skargę na decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego będące przedmiotem postępowania głównego do Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (sądu administracyjnego pierwszej instancji w Salonikach, Grecja), który jest sądem odsyłającym. Podniósł on, że ustalenie wartości celnej odnośnych towarów na podstawie cen LAP jest niezgodne z prawem, ponieważ ceny te, jako dane statystyczne dotyczące cen przywozowych, mogą być stosowane wyłącznie do kwestionowania zgłoszonej wartości celnej tych towarów, ale nie mogą one stanowić metody ustalania ich wartości celnej. Twierdzi on ponadto, że wyrokiem Trimeles Plimmeleiodikeio Grevenon (sądu karnego w Grewenie, Grecja, w składzie trzech sędziów) został prawomocnie uniewinniony od zarzutu popełnienia przestępstwa przemytu.

50      Sąd odsyłający podnosi na wstępie, że jest związany prawomocnym wyrokiem uniewinniającym wydanym przez Trimeles Plimmeleiodikeio Grevenon (sąd karny w Grewenie w składzie trzech sędziów) wyłącznie w zakresie, w jakim będące przedmiotem postępowania głównego decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego obciążają HF podwyższonymi kwotami należności, które należy uchylić. Sąd ten stoi natomiast na stanowisku, że HF pozostaje zobowiązany do zapłaty nieuiszczonego VAT z tytułu importu.

51      Co się tyczy wykorzystania „wartości statystycznych” w ramach ustalania wartości celnej odnośnych towarów, sąd odsyłający zauważa przede wszystkim, że te wartości statystyczne mogą zostać wykorzystane przez organy celne w celu ustalenia istnienia uzasadnionych wątpliwości co do prawdziwości zadeklarowanej wartości transakcyjnej. Podobnie zdaniem tego sądu, zgodnie z wyrokiem z dnia 8 marca 2022 r., Komisja/Zjednoczone Królestwo (Zwalczanie nadużyć finansowych w postaci zaniżania wartości) (C‑213/19, EU:C:2022:167), wartości te mogą zostać wykorzystane do określenia strat w zakresie zasobów własnych Unii spowodowanych przez państwa członkowskie, które nie przeprowadzają skutecznych kontroli wykrywania nadużyć finansowych.

52      Następnie wspomniany sąd zauważa, że Trybunał orzekł w pkt 38–41 i 44 wyroku z dnia 16 czerwca 2016 r., EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455), że średnie „statystyczne wartości” mogą służyć za podstawę do wykazania istnienia uzasadnionych, a nawet racjonalnych wątpliwości właściwych organów celnych państwa członkowskiego, aby odrzucić zadeklarowaną wartość transakcyjną i zastosować „w sposób hierarchiczny” alternatywne metody ustalania wartości celnej, niezależnie od autentyczności faktur i innych dokumentów potwierdzających wartość transakcyjną przywożonych towarów, jeżeli na wniosek nie przedstawiono dowodów pozwalających na ustalenie prawidłowości zadeklarowanej wartości transakcyjnej.

53      Wreszcie, Trybunał orzekł w pkt 51 i 53–56 wyroku z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457), że w ramach metody tzw. ostatniej szansy, przewidzianej w art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego, dane zawarte w krajowej bazie danych dotyczące towarów objętych tym samym kodem zintegrowanej taryfy Unii Europejskiej (zwanym dalej „kodem TARIC”) i pochodzących od tego samego sprzedawcy co rozpatrywane towary stanowią „dane dostępne we Wspólnocie” w rozumieniu tego przepisu i mogą zostać przyjęte jako podstawa ustalenia wartości celnej rozpatrywanych towarów.

54      Jednakże sąd odsyłający wyraża wątpliwości co do możliwości wykorzystania średnich wartości statystycznych, a w szczególności cen LAP, w celu ustalenia wartości celnej rozpatrywanych towarów w ramach metod przewidzianych w art. 29 i 30 Wspólnotowego kodeksu celnego, a w szczególności w ramach metody zastępczej przewidzianej w art. 30 ust. 2 lit. c) tego kodeksu, która to metoda została zastosowana w niniejszych sprawach. Po pierwsze bowiem, organy celne zastosowały tę metodę ustalania wartości celnej, mimo że przepis ten odnosi się do towarów identycznych lub podobnych, a po drugie, nie wydaje się, aby ta cena LAP została obliczona z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 152 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do WKC.

55      Ponadto sąd ten uważa, że stosowanie ceny LAP w celu określenia wartości celnej przywożonych towarów sprowadza się do stosowania cen minimalnych, które z definicji są „fikcyjne”, co byłoby sprzeczne z metodami zwyczajowo stosowanymi w handlu międzynarodowym.

56      Sąd ten zastanawia się również, czy skorzystanie z ceny LAP mieści się w ramach procedury przewidzianej w art. 81 Wspólnotowego kodeksu celnego.

57      Ponadto sąd ten wyraża wątpliwości co do tego, czy przepisy krajowe określające osobę lub osoby wyznaczone lub uznane za osoby zobowiązane do zapłaty VAT są wystarczająco jasne i precyzyjne, aby HF, jako posiadacz towarów, został uznany za solidarnie odpowiedzialnego za zapłatę VAT z tytułu importu, od którego się uchylono.

58      W tych okolicznościach Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (sąd administracyjny pierwszej instancji w Salonikach) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

„1)      Czy wartości statystyczne określane jako »ceny wejścia« (threshold values) – »ceny godziwe« (fair prices), opierające się na bazie danych statystycznych COMEXT Eurostatu i pochodzące z systemu informatycznego OLAF‑u [(AFIS)], którego zastosowanie stanowi zautomatyzowany program monitorowania [(AMT)], oraz dostępne dla krajowych organów celnych poprzez ich systemy elektroniczne spełniają wymóg dostępności dla wszystkich podmiotów gospodarczych, jak stwierdzono w wyroku z dnia 9 czerwca 2022 r., FAWKES [(C‑187/21, EU:C:2022:458)]? Czy zawarte w nich dane są jedynie danymi zagregowanymi w rozumieniu definicji zawartej w obowiązujących w odnośnym okresie [rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 471/2009 z dnia 6 maja 2009 r. w sprawie statystyk Wspólnoty dotyczących handlu zagranicznego z państwami trzecimi, uchylającym rozporządzenie Rady (WE) nr 1172/95 (Dz.U. 2009, L 152, s. 23)] i [rozporządzeniu Komisji (UE) nr 113/2010 z dnia 9 lutego 2010 r. w sprawie wykonania rozporządzenia (WE) nr 471/2009 Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie statystyk Wspólnoty dotyczących handlu zagranicznego z państwami trzecimi w odniesieniu do zakresu zgłaszanego handlu, definicji danych, sporządzania statystyk handlowych w podziale według charakterystyki działalności oraz według waluty fakturowania, a także w odniesieniu do szczególnych towarów lub przepływów (Dz.U. 2010, L 37, s. 1)]?

2)      Czy w ramach kontroli po zwolnieniu towarów, gdy przeprowadzenie kontroli fizycznej przywożonych towarów jest niemożliwe, wartości statystyczne w bazie danych COMEXT, w zakresie, w jakim uznaje się je za ogólnie dostępne i nie zawierają one jedynie danych zagregowanych, mogą zostać wykorzystane przez krajowe organy celne tylko w celu potwierdzenia ich uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy wartość zgłoszona w zgłoszeniach stanowi wartość rynkową, to znaczy kwotę rzeczywiście zapłaconą lub należną za te towary, czy też także w celu ustalenia na tej podstawie ich wartości celnej zgodnie z metodą alternatywną, o której mowa w art. 30 ust. 2 lit. c) [Wspólnotowego kodeksu celnego] {odpowiadającą metodzie zwanej »odliczeniową«, o której mowa w art. 7[4] ust. 2 lit. c) [unijnego kodeksu celnego]}, lub ewentualnie inną metodą alternatywną? Jakie znaczenie dla odpowiedzi na to pytanie ma fakt, że nie można stwierdzić, iż towary identyczne lub podobne są obecnie przedmiotem sprzedaży w rozumieniu art. 152 ust. 1 [rozporządzenia wykonawczego do WKC]?

3)      W każdym razie, czy korzystanie ze wspomnianych wartości statystycznych w celu ustalenia wartości celnej konkretnych przywożonych towarów, równoważne stosowaniu cen minimalnych, jest zgodne ze zobowiązaniami wynikającymi z międzynarodowego Porozumienia [WTO w sprawie ustalenia wartości celnej], zwanego również Porozumieniem w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, którego stroną jest Unia Europejska, zważywszy, że porozumienie to wyraźnie zakazuje korzystania z cen minimalnych?

4)      W odniesieniu do poprzedniego pytania: czy zastrzeżenie na rzecz zasad i postanowień ogólnych wyżej wymienionego międzynarodowego Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, przewidziane w art. 31 ust. 1 [Wspólnotowego kodeksu celnego] w odniesieniu do metody tzw. ostatniej szansy ustalania wartości celnej, oraz związane z nim wyłączenie stosowania wartości minimalnych, przewidziane w ust. 2 tego artykułu [które nie jest zawarte w odpowiadającym mu przepisie art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego], mają zastosowanie tylko wówczas, gdy wykorzystywana jest ta metoda, czy też regulują wszystkie alternatywne metody ustalania wartości celnej?

5)      Czy w przypadku ustalenia, że przy przywozie wykorzystano uproszczenie klasyfikacji w rozumieniu art. 81 [Wspólnotowego kodeksu celnego] [obecnie art. 177 unijnego kodeksu celnego], możliwe jest zastosowanie metody alternatywnej, o której mowa w art. 30 ust. 2 lit. c) [Wspólnotowego kodeksu celnego] {odpowiadającym art. 70 ust. 2 lit. c) [unijnego kodeksu celnego]}, niezależnie od niejednorodności towarów zgłoszonych pod tym samym kodem TARIC w tym samym zgłoszeniu oraz wynikającej z tego fikcyjnej wartości towarów nieobjętych tym kodem klasyfikacji taryfowej?

6)      Wreszcie, niezależnie od poprzednich pytań: czy przepisy ustawodawstwa greckiego, które regulują określenie osób zobowiązanych do zapłaty VAT z tytułu importu, są wystarczająco jasne zgodnie z wymogami prawa Unii w zakresie, w jakim wskazano w nich »tzw. właściciela przywożonych towarów« jako podatnika?”.

 Sprawa C‑73/24

59      Okoliczności faktyczne i uzasadnienie przedstawione w postanowieniu odsyłającym w sprawie C‑73/24 są analogiczne do okoliczności wskazanych w postanowieniu odsyłającym w sprawie C‑72/24, z wyjątkiem okoliczności, po pierwsze, że do sądu odsyłającego wpłynęła skarga wniesiona przez WI, która jest pracownicą przedsiębiorstwa prowadzącego działalność w zakresie hurtowej sprzedaży odzieży pochodzącej z Turcji i która przypuszczalnie miała wiedzę na temat będącego przedmiotem postępowania głównego systemu przemytu, ponieważ odpowiadała w znacznym zakresie za zarządzanie tym przedsiębiorstwem, a po drugie, że zgłoszenia celne rozpatrywane w postępowaniu głównym zostały złożone w okresie od marca 2014 r. do grudnia 2016 r.

60      W tych okolicznościach Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (sąd administracyjny pierwszej instancji w Salonikach) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi, sformułowanymi w podobny sposób jak pytania przedstawione we wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym w sprawie C‑72/24:

„1)      W przypadku uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość celna przywożonych towarów jest rzeczywistą wartością transakcyjną towarów, ale ustalenie wartości transakcyjnej w drodze kontroli po zwolnieniu towarów nie jest możliwe na podstawie metod, o których mowa w art. 30 ust. 2 lit. a) i b) (wartość transakcyjna towarów identycznych i podobnych) [Wspólnotowego kodeksu celnego] oraz w art. 74 ust. 2 [unijnego kodeksu celnego], ponieważ, po pierwsze, towary nie podlegają zajęciu, a zatem niemożliwe jest przeprowadzenie ich kontroli fizycznej, a po drugie, zawarty w dokumentach towarzyszących zgłoszeniu przywozowemu opis towarów jest ogólny i niedokładny, to czy można uznać za zgodną z przepisami art. 30 ust. 2 lit. c) [Wspólnotowego kodeksu celnego] oraz art. 74 ust. 2 lit. c) [unijnego kodeksu celnego] praktykę administracyjną, zgodnie z którą korzysta się z tzw. »cen wejścia« określonych w zautomatyzowanym programie monitorowania (AMT) unijnego programu zwalczania nadużyć finansowych (AFIS) i ustalonych metodami statystycznymi, przy zastosowaniu przewidzianej w tych przepisach »metody odliczeniowej« jako podstawy ustalenia wartości rynkowej towarów?

2)      W przypadku udzielenia odpowiedzi przeczącej na pytanie pierwsze: czy można korzystać z wyżej wspomnianych »cen wejścia« przy zastosowaniu którejkolwiek z innych metod opisanych w art. 30 i 31 [Wspólnotowego kodeks celnego] oraz w art. 74 ust. 1–3 [unijnego kodeksu celnego], w szczególności biorąc pod uwagę, po pierwsze, rozsądną elastyczność, która powinna charakteryzować stosowanie »metody tzw. ostatniej szansy« zgodnie z art. 31 [Wspólnotowego kodeksu celnego] i art. 74 ust. 3 [unijnego kodeksu celnego], a po drugie, przewidziany w samej »metodzie tzw. ostatniej szansy« wyraźny zakaz ustalania wartości celnej na podstawie minimalnych wartości celnych {art. 31 ust. 2 lit. f) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 144 ust. 2 lit. f) [rozporządzenia wykonawczego do UKC]}?

3)      W przypadku udzielenia odpowiedzi przeczącej na dwa powyższe pytania: czy prawo Unii zezwala na to, by VAT, od którego zapłaty się uchylono, nie został przypisany importerowi, w odniesieniu do którego stwierdzono następnie, że dokonywał on przywozu (w sposób systematyczny) towarów po cenach niższych niż ceny ustalone jako ceny minimalne obowiązujące w obrocie handlowym, jeżeli organy celne nie są w stanie ustalić podczas kontroli po zwolnieniu towarów wartości celnej przywożonych towarów przy użyciu jednej z metod opisanych w art. 30 i 31 [Wspólnotowego kodeksu celnego] oraz w art. 74 ust. 1–3 [unijnego kodeksu celnego], czy też dopuszczalne jest w takim przypadku, w ostateczności, przypisanie VAT na podstawie statystycznie ustalonych [cen LAP], co zostało już dopuszczone w przypadku przypisania przez Komisję [Europejską] strat w zakresie zasobów własnych państwu członkowskiemu, które nie przeprowadziło odpowiednich kontroli celnych? [zob. wyrok z dnia 8 marca 2022 r., Komisja/Zjednoczone Królestwo (Zwalczanie nadużyć finansowych w postaci zaniżania wartości), C‑213/19, EU:C:2022:167]?

4)      W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytania drugie lub trzecie: czy statystycznie ustalone ceny minimalne powinny odzwierciedlać przywóz, który miał miejsce w tym samym okresie co przywóz objęty kontrolą lub w zbliżonych okresach, a jeśli tak, to jaki jest maksymalny dopuszczalny odstęp czasowy między przywozem wykorzystanym w celu uzyskania wyniku statystycznego a przywozem objętym kontrolą {na przykład można by zastosować przez analogię odstęp czasowy wynoszący 90 dni, o którym mowa w art. 152 ust. 1 lit. b)] [rozporządzenia wykonawczego do WKC] i art. 142 ust. 2 [rozporządzenia wykonawczego do UKC]}?

5)      W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na co najmniej jedno z trzech pierwszych pytań dotyczących skorzystania z »cen wejścia« w celu ustalenia wartości rynkowej przywożonych towarów: w przypadku gdy w trakcie przywozu zastosowano procedurę przewidzianą w art. 81 [Wspólnotowego kodeksu celnego] i w art. 177 [unijnego kodeksu celnego] w celu uproszczenia procedury wypełniania zgłoszeń celnych poprzez zgrupowanie kodów TARIC towarów, czy praktyka administracyjna, zgodnie z którą wartość celna wszystkich przywożonych towarów w ramach poszczególnych zgłoszeń przywozowych jest obliczana na podstawie »ceny wejścia« ustalonej dla konkretnego towaru, którego kod TARIC jest wskazany w zgłoszeniu przywozowym, w zakresie, w jakim należy uznać, że organ celny jest związany, w myśl art. 222 ust. 2 lit. b) [rozporządzenia wykonawczego do UKC], grupowaniem dokonanym przez importera, jest zgodna z zasadą zakazującą ustalania arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych, czy też przeciwnie, wartość każdego towaru musi być ustalona na podstawie jego własnej pozycji taryfowej, nawet jeśli kod nie jest wskazany w zgłoszeniu przywozowym, aby uniknąć ryzyka nałożenia arbitralnego cła?”.

 Postępowanie przed Trybunałem

 W przedmiocie połączenia spraw

61      Postanowieniem prezesa Trybunału z dnia 25 marca 2024 r. sprawy C‑72/24 i C‑73/24 zostały połączone w celu łącznego rozpoznania w ramach pisemnego i ustnego etapu postępowania oraz wydania wyroku.

 W przedmiocie wniosku o otwarcie ustnego etapu postępowania na nowo

62      Pismem złożonym w sekretariacie Trybunału w dniu 3 lipca 2025 r. skarżący w postępowaniu głównym, HF i WI, wnieśli o otwarcie ustnego etapu postępowania na nowo na podstawie art. 83 regulaminu postępowania przed Trybunałem. Na poparcie swojego wniosku podnoszą oni zasadniczo, po pierwsze, że w swojej opinii rzecznik generalny oparł się na okolicznościach faktycznych odbiegających od tych przyjętych przez sąd odsyłający, a po drugie, że nie zgadzają się oni z niektórymi ocenami zawartymi w opinii rzecznika generalnego. W szczególności HF i WI kwestionują oceny dotyczące badania cen wejścia w ramach metody ustalania wartości celnej przewidzianej w art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego.

63      Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 252 akapit drugi TFUE rzecznik generalny publicznie przedstawia, przy zachowaniu całkowitej bezstronności i niezależności, uzasadnione opinie w sprawach, które zgodnie ze statutem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wymagają jego zaangażowania. Trybunał nie jest związany ani tą opinią, ani jej uzasadnieniem (wyrok z dnia 19 marca 2020 r., Sánchez Ruiz i in., C‑103/18 i C‑429/18, EU:C:2020:219, pkt 42 i przytoczone tam orzecznictwo).

64      Należy również zaznaczyć, że w tym kontekście statut Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz regulamin postępowania przed Trybunałem nie przyznają stronom ani innym podmiotom, o których mowa w art. 23 tego statutu, możliwości przedkładania uwag w odpowiedzi na opinię przedstawioną przez rzecznika generalnego. Okoliczność, że strona lub inny podmiot nie zgadza się z opinią rzecznika generalnego, bez względu na to, jakie kwestie porusza on w tej opinii, nie może zatem sama w sobie stanowić powodu uzasadniającego otwarcie ustnego etapu postępowania na nowo (wyrok z dnia 19 marca 2020 r., Sánchez Ruiz i in., C‑103/18 i C‑429/18, EU:C:2020:219, pkt 43 i przytoczone tam orzecznictwo).

65      Wynika z tego, że w zakresie, w jakim złożony przez HF i WI wniosek o otwarcie ustnego etapu postępowania na nowo, po pierwsze, ma na celu umożliwienie im ustosunkowania się do stanowiska zajętego przez rzecznika generalnego w jego opinii, a po drugie, dotyczy pewnych rzekomych sprostowań, które są sprzeczne z informacjami zawartymi w postanowieniu odsyłającym w sprawie C‑72/24, nie można go uwzględnić.

66      Jednocześnie na podstawie art. 83 regulaminu postępowania Trybunał może w każdej chwili, po zapoznaniu się ze stanowiskiem rzecznika generalnego, postanowić o otwarciu ustnego etapu postępowania na nowo, w szczególności jeśli uzna, że okoliczności zawisłej przed nim sprawy nie są wystarczająco wyjaśnione, lub jeśli po zamknięciu ustnego etapu postępowania strona przedstawiła nowy fakt mogący mieć decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia Trybunału, lub też jeśli sprawa ma zostać rozstrzygnięta na podstawie argumentu, który nie był przedmiotem dyskusji między stronami lub innymi podmiotami, o których mowa w art. 23 statutu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

67      W niniejszych sprawach Trybunał dysponuje wszystkimi informacjami niezbędnymi do udzielenia odpowiedzi na pytania zadane przez sąd odsyłający. Ponadto wniosek o otwarcie ustnego etapu postępowania na nowo nie wskazuje na żadną nową okoliczność faktyczną mogącą mieć decydujący wpływ na orzeczenie, które Trybunał ma wydać w niniejszych sprawach.

68      W tych okolicznościach Trybunał, po zapoznaniu się ze stanowiskiem rzecznika generalnego, uznaje, że nie zachodzi potrzeba otwarcia ustnego etapu postępowania na nowo.

 W przedmiocie pytań prejudycjalnych

69      Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 288 ust. 2 unijnego kodeksu celnego jego art. 70–74 stosuje się od dnia 1 maja 2016 r. Jednakże z uwagi na to, że okoliczności faktyczne sporu w postępowaniu głównym w sprawie C‑73/24 miały miejsce przed tą datą i po tej dacie, w celu udzielenia odpowiedzi na zadane pytania należy dokonać wykładni przepisów zarówno Wspólnotowego kodeksu celnego, jak i unijnego kodeksu celnego.

70      W tym względzie zasady dotyczące ustalania wartości celnej towarów przewidziane w art. 70 i 74 unijnego kodeksu celnego są zasadniczo identyczne z tymi przewidzianymi w art. 29–31 Wspólnotowego kodeksu celnego. W związku z tym orzecznictwo dotyczące tych przepisów Wspólnotowego kodeksu celnego ma co do zasady również zastosowanie do równoważnych przepisów unijnego kodeksu celnego.

 W przedmiocie pytań od pierwszego do trzeciego w sprawie C‑72/24 i pytań od pierwszego do trzeciego w sprawie C‑73/24

71      Poprzez pytania od pierwszego do trzeciego w sprawie C‑72/24 oraz pytania od pierwszego do trzeciego w sprawie C‑73/24, które należy rozpatrzyć łącznie, sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 30 i art. 31 ust. 1 i ust. 2 lit. f) i g) Wspólnotowego kodeksu celnego oraz art. 74 unijnego kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie temu, aby w przypadku kontroli po zwolnieniu towarów, w trakcie której, po pierwsze, kontrola fizyczna przywożonych towarów nie jest możliwa, a po drugie, opis tych towarów w dokumentach dołączonych do zgłoszenia celnego jest sporządzony w sposób ogólny i nieprecyzyjny, w związku z czym wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie wartości transakcyjnej tych towarów zgodnie z art. 29 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 70 unijnego kodeksu celnego, wartość ta jest ustalana w oparciu o cenę LAP, która jest obliczana na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii.

72      Na wstępie należy przypomnieć, że prawo Unii dotyczące obliczania wartości celnej ma na celu ustanowienie sprawiedliwego, jednolitego i bezstronnego systemu, wykluczającego stosowanie arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych. Wartość celna przywożonego towaru powinna zatem odzwierciedlać jego rzeczywistą wartość ekonomiczną i uwzględniać tym samym wszystkie elementy tego towaru, które przedstawiają wartość ekonomiczną (zob. podobnie wyrok z dnia 15 maja 2025 r., Tauritus, C‑782/23, EU:C:2025:353, pkt 51 i przytoczone tam orzecznictwo).

73      Ponadto prawidłowe ustalenie wartości celnej towarów stanowi nadrzędny obowiązek, którego celem jest zapewnienie skutecznego i pełnego poboru tradycyjnych zasobów własnych, jakimi są należności celne i VAT. W związku z tym, ponieważ między poborem wpływów pochodzących w szczególności z VAT a przekazaniem Komisji odpowiadających im zasobów istnieje bezpośredni związek, do państw członkowskich – zgodnie z nałożonymi na nie na podstawie art. 325 ust. 1 TFUE zobowiązaniami – należy ochrona interesów finansowych Unii przed nadużyciami finansowymi lub wszelkimi innymi nielegalnymi działaniami naruszającymi te interesy, a także podjęcie środków niezbędnych do zagwarantowania skutecznego i pełnego poboru tego podatku, a tym samym owych zasobów [zob. podobnie wyrok z dnia 8 marca 2022 r., Komisja/Zjednoczone Królestwo (Zwalczanie nadużyć finansowych w postaci zaniżania wartości), C‑213/19, EU:C:2022:167, pkt 346].

74      Artykuły 29–31 Wspólnotowego kodeksu celnego oraz art. 70–74 unijnego kodeksu celnego wyraźnie ustanawiają hierarchię różnych przewidzianych przez nie metod ustalania wartości celnej, w związku z czym importer nie ma swobody wyboru metody, którą zamierza zastosować (zob. podobnie wyrok z dnia 15 maja 2025 r. Tauritus, C‑782/23, EU:C:2025:353, pkt 53).

75      W związku z tym wartość celną przywożonych towarów należy ustalać w pierwszej kolejności zgodnie z metodą wartości transakcyjnej przewidzianą w art. 29 Wspólnotowego kodeksu celnego i w art. 70 unijnego kodeksu celnego, ponieważ uznaje się, że metoda ta jest najwłaściwsza, podczas gdy metody wymienione w art. 30 i 31 Wspólnotowego kodeksu celnego i w art. 74 unijnego kodeksu celnego należy uznać za metody pomocnicze, które należy stosować tylko wtedy, gdy wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie tego art. 29 lub tego art. 70. Dotyczy to w szczególności metody rezydualnej, o której mowa w art. 31 Wspólnotowego kodeksu celnego i w art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego, mającej zastosowanie tylko wtedy, gdy wartość celna nie może zostać ustalona ani za pomocą metody wartości transakcyjnej, ani za pomocą jednej z metod pomocniczych wymienionych w art. 30 Wspólnotowego kodeksu celnego i w art. 74 ust. 2 unijnego kodeksu celnego (zob. podobnie wyroki: z dnia 16 czerwca 2016 r., EURO 2004. Hungary, C‑291/15, EU:C:2016:455, pkt 28 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 15 maja 2025 r., Tauritus, C‑782/23, EU:C:2025:353, pkt 52, 54).

76      Ponadto, zgodnie z art. 181a rozporządzenia wykonawczego do WKC i z art. 140 rozporządzenia wykonawczego do UKC, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość przywożonych towarów stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną za nie sumę, nie muszą ustalać wartości celnej tych towarów na podstawie metody wartości transakcyjnej. Mogą one zatem odrzucić zadeklarowaną cenę, jeżeli wątpliwości te utrzymują się po ewentualnym zażądaniu dostarczenia wszelkich uzupełniających informacji lub dokumentów oraz po zapewnieniu zainteresowanej osobie odpowiedniej możliwości przedstawienia jej stanowiska co do podstaw, na których opierają się te wątpliwości (zob. podobnie wyrok z dnia 16 czerwca 2016 r., EURO 2004. Hungary, C‑291/15, EU:C:2016:455, pkt 31).

77      W niniejszych sprawach z informacji przekazanych Trybunałowi wynika, że wartość celna towarów nie może zostać ustalona, na podstawie art. 29 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 70 ust. 1 unijnego kodeksu celnego, w oparciu o wartość transakcyjną przywożonych towarów, czego zweryfikowanie będzie należało do sądu odsyłającego. W tym względzie sąd ten zauważył, po pierwsze, że organy celne nie miały możliwości oparcia się na wartości transakcyjnej odnośnych towarów, ponieważ podczas kontroli po zwolnieniu towarów stwierdziły one, że wartość tych towarów została celowo zaniżona. Po drugie, żaden z uczestników będącego przedmiotem postępowania głównego systemu przemytu nie przedstawił w swoich wyjaśnieniach dowodów pozwalających uznać, że wartości celne przyjęte przez organy celne były znacznie wyższe niż ceny faktycznie zapłacone.

78      W takich okolicznościach ustalenie wartości celnej jest, jak przypomniano w pkt 75 niniejszego wyroku, dokonywane zgodnie z przepisami art. 30 Wspólnotowego kodeksu celnego lub art. 74 ust. 1 i 2 unijnego kodeksu celnego poprzez zastosowanie kolejno metod przewidzianych w tych przepisach (zob. podobnie wyrok z dnia 20 czerwca 2019 r., Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, pkt 24 i przytoczone tam orzecznictwo).

79      W tym względzie należy przypomnieć, że gdy organy celne podejmują decyzję o ustaleniu wartości celnej na podstawie art. 30 ust. 2 lit. a) i b) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. a) i b) unijnego kodeksu celnego, powinny one oprzeć swoją ocenę na elementach dotyczących towarów identycznych lub podobnych. Ustalenie to wymaga zatem zbadania elementów takich jak cechy fizyczne, jakość, reputacja, zamienność towarów, a także poziom handlowy branych pod uwagę sprzedaży (zob. podobnie wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, pkt 48).

80      Jednakże, jak wskazuje sąd odsyłający, te metody ustalania wartości celnej towarów nie mogły zostać przyjęte w niniejszych sprawach ze względu na niepełny opis towarów na fakturach załączonych do złożonych zgłoszeń celnych i brak możliwości przeprowadzenia przez organy celne fizycznej kontroli danych towarów podczas ich kontroli po zwolnieniu towarów, ponieważ te ostatnie uniknęły zajęcia.

81      Co się tyczy zastosowanej w niniejszych sprawach metody ustalania wartości celnej przewidzianej w art. 30 ust. 2 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego, metoda ta opiera się na wartości wynikającej z ceny jednostkowej odpowiadającej sprzedaży na obszarze celnym Unii przywożonych towarów lub przywożonych towarów identycznych lub podobnych.

82      Tymczasem należy zauważyć, że w zakresie, w jakim zdaniem sądu odsyłającego organy celne nie miały możliwości przeprowadzenia fizycznej kontroli przywożonych towarów w celu ustalenia, czy były one identyczne z tymi, które powinny były posłużyć do ustalenia wartości celnej, lub podobne do nich, a opis tych towarów na fakturach załączonych do zgłoszeń celnych był niekompletny, organy te nie dysponowały informacjami niezbędnymi do zastosowania metody przewidzianej w art. 30 ust. 2 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego, czego zweryfikowanie będzie należało do sądu odsyłającego.

83      Ponadto do celów stosowania metody ustalania wartości celnej przewidzianej w art. 30 ust. 2 lit. d) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. d) unijnego kodeksu celnego wartość celna może być oparta na wartości kalkulowanej, będącej sumą różnych elementów, w tym kwoty zysków i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych przez producentów z kraju wywozu na eksport do Unii.

84      Jednakże biorąc pod uwagę informacje dostarczone przez sąd odsyłający przypomniane w pkt 80 niniejszego wyroku, organy celne nie miały również możliwości dokonania ustalenia wartości celnej w niniejszym przypadku na podstawie art. 30 ust. 2 lit. d) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. d) unijnego kodeksu celnego, czego zweryfikowanie będzie należało jednak do tego sądu.

85      W świetle powyższych ustaleń należy przypomnieć, że w przypadku gdy nie jest również możliwe ustalenie wartości celnej przywożonych towarów na podstawie art. 30 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 1 i 2 unijnego kodeksu celnego, ustalenia wartości celnej dokonuje się zgodnie z przepisami art. 31 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego (zob. podobnie wyrok z dnia 16 czerwca 2016 r., EURO 2004. Hungary, C‑291/15, EU:C:2016:455, pkt 28 i przytoczone tam orzecznictwo).

86      W niniejszych sprawach sąd odsyłający zastanawia się nad możliwością wykorzystania, w celu obliczenia wartości celnej rozpatrywanych towarów, ceny LAP obliczonej na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii, jeżeli towarów tych nie można już odzyskać do celów fizycznych kontroli, a ich ogólny opis na odpowiednich fakturach nie pozwala na uzyskanie wystarczających danych dotyczących ich wartości rzeczywistej.

87      Na wstępie należy stwierdzić, że takie dane statystyczne nie mogą zaradzić wyżej wspomnianym przeszkodom w stosowaniu jednej z metod ustalania wartości przewidzianych w art. 30 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 70 unijnego kodeksu celnego. Należy bowiem zauważyć, że dane statystyczne gromadzone na poziomie Unii, takie jak cena LAP, nie zawierają elementów, które mogłyby zostać wykorzystane do celów ustalenia wartości celnej na podstawie art. 30 ust. 2 lit. a) i b) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. a) i b) unijnego kodeksu celnego ze względu na ich zagregowany i poufny charakter (zob. analogicznie wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, pkt 53–55).

88      Ponadto, biorąc pod uwagę okoliczności przywołane w pkt 80 niniejszego wyroku, takie dane nie mogą być również wykorzystane w ramach ustalania wartości celnej na podstawie art. 30 ust. 2 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego.

89      To samo dotyczy metody ustalania wartości celnej przewidzianej w art. 30 ust. 2 lit. d) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. d) unijnego kodeksu celnego, ponieważ z wyjaśnień przedstawionych w aktach sprawy, którymi dysponuje Trybunał, nie wynika, by szczególne informacje niezbędne do tego ustalenia, takie jak wymienione w pkt 83 niniejszego wyroku, zostały uwzględnione w ramach ceny LAP.

90      Należy zatem zbadać, czy cena LAP, obliczona na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii, może zostać wykorzystana do celów ustalenia wartości celnej danych towarów zgodnie z art. 31 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego.

91      W tym celu należy przypomnieć, że zgodnie z art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego, jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może zostać ustalona na podstawie, odpowiednio, z jednej strony art. 29 i 30 Wspólnotowego kodeksu celnego, a z drugiej strony art. 74 ust. 1 i 2 unijnego kodeksu celnego, to jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych w Unii z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami umów międzynarodowych oraz rozdziału 3 tych kodeksów.

92      Co się tyczy w pierwszej kolejności kwestii, czy art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego nie stoi na przeszkodzie stosowaniu ceny LAP, należy zauważyć, że w pkt 2 uwagi interpretacyjnej dotyczącej wartości celnej odnoszącej się do tego przepisu, zawartej w załączniku 23 do rozporządzenia wykonawczego do WKC, podkreślono, że metodami ustalania wartości celnej, które należy stosować na podstawie tego przepisu, powinny być metody zdefiniowane w artykułach od 29 do 30 ust. 2 tego kodeksu, lecz że „rozsądna elastyczność” w stosowaniu tych metod jest zgodna z celami i przepisami art. 31 ust. 2 tegoż kodeksu.

93      Z postanowienia odsyłającego wynika, że przywożone towary będące przedmiotem postępowania głównego, co do których organy celne uważają, że wartość transakcyjna została zaniżona, zostały opisane w zgłoszeniach celnych w sposób ogólny jako wyroby włókiennicze.

94      W tym względzie należy przypomnieć, że po pierwsze, Trybunał odniósł się do pojęcia „rozsądnej elastyczności” w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457), w której sąd odsyłający zastanawiał się, czy – z uwagi na różnorodność odnośnych części objętych użytym kodem TARIC i brak szczegółowego opisu przywożonych towarów – w ramach rozpatrywanego przez niego sporu było możliwe ustalenie wartości celnej tych towarów zgodnie z art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, podczas gdy pojęcie „towarów podobnych”, zdefiniowane w art. 142 ust. 1 lit. d) rozporządzenia wykonawczego do WKC, zakłada jednorodność przywożonych towarów, którą trudno pogodzić z różnorodnością produktów klasyfikowanych w ramach odnośnego kodu TARIC.

95      Trybunał podkreślił w tamtej sprawie, że definicja pojęcia „towarów podobnych” zawarta w art. 142 ust. 1 lit. d) rozporządzenia wykonawczego do WKC odnosi się do ustalania wartości celnej na podstawie art. 30 ust. 2 lit. b) Wspólnotowego kodeksu celnego. Tymczasem, o ile z pkt 2 uwagi interpretacyjnej, o której mowa w pkt 92 niniejszego wyroku, wynika, że metodami oceny, które należy zastosować na podstawie art. 31 tego kodeksu, powinny być metody zdefiniowane w artykułach od 29 do 30 ust. 2 owego kodeksu, o tyle w tymże pkt 2 wyjaśniono, iż metody te powinny być stosowane z rozsądną elastycznością, w szczególności w odniesieniu do oceny pojęcia „towarów podobnych” (wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master, C‑599/20, EU:C:2022:457, pkt 52). Trybunał przyznał zatem, że dane zawarte w krajowej bazie danych, dotyczące towarów objętych tym samym kodem TARIC i pochodzących od tego samego sprzedawcy co odnośne towary, stanowią „dane, które są dostępne w Unii” w rozumieniu art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego, na podstawie których można określić wartość celną odnośnych towarów (zob. podobnie wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master, C‑599/20, EU:C:2022:457, pkt 52, 54).

96      Po drugie, należy również przypomnieć, że – jak wynika z orzecznictwa przytoczonego w pkt 73 niniejszego wyroku – do państw członkowskich należy, zgodnie ze zobowiązaniami nałożonymi na nie na mocy art. 325 ust. 1 TFUE, ochrona interesów finansowych Unii przed nadużyciami finansowymi lub wszelkimi innymi nielegalnymi działaniami naruszającymi te interesy, a także podjęcie środków niezbędnych do zagwarantowania skutecznego i pełnego poboru tych należności, a tym samym owych zasobów. Wynika z tego konieczność ustalenia przez organy celne wartości celnej, w przypadku gdy zgłaszający nie dostarczy wystarczająco dokładnych lub wiarygodnych informacji dotyczących wartości celnej danych towarów.

97      Biorąc pod uwagę ten wymóg oraz „rozsądną elastyczność”, z jaką – zgodnie z pkt 2 uwagi interpretacyjnej, o której mowa w pkt 92 niniejszego wyroku – metody ustalania wartości celnej określone w artykułach od 29 do 30 ust. 2 Wspólnotowego kodeksu celnego powinny być stosowane w ramach art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego, należy uznać, że dane takie jak cena LAP obliczana na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii i znajdujących się w bazie danych utworzonej na szczeblu Unii stanowią „dane dostępne we Wspólnocie” w rozumieniu art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu wartości celnej odnośnych towarów.

98      Jednakże stwierdzenie to ma zastosowanie tylko wtedy, gdy – jak wymaga tego art. 31 ust. 2 Wspólnotowego kodeksu celnego – ustalona w ten sposób wartość celna zgodnie z jego ust. 1 nie jest oparta na elementach, o których mowa w lit. f) i g) tego przepisu.

99      W tym względzie zgodnie z art. 31 ust. 2 lit. f) i g) Wspólnotowego kodeksu celnego żadna wartość celna nie jest ustalana na podstawie, odpowiednio, minimalnych wartości celnych oraz arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych.

100    Tymczasem, po pierwsze, jak wynika z pkt 40–43 niniejszego wyroku, ceny LAP są ustalane na podstawie cen CAP, obliczanych na podstawie pozyskanych z Comextu miesięcznych cen przywozu rozpatrywanych produktów pochodzących z Turcji. W związku z tym nie wydają się one arbitralne, lecz oparte na obiektywnych i neutralnych kryteriach [zob. podobnie wyrok z dnia 8 marca 2022 r., Komisja/Zjednoczone Królestwo (Zwalczanie nadużyć finansowych w postaci zaniżania wartości), C‑213/19, EU:C:2022:167, pkt 294].

101    Po drugie, co się tyczy zakazu ustalania wartości celnej na podstawie wartości minimalnych, o którym mowa w pkt 99 niniejszego wyroku, należy uznać, jak zauważył w istocie rzecznik generalny w pkt 79 opinii, że ewentualne stosowanie cen LAP mogłoby naruszać ten zakaz, gdyby ta praktyka administracyjna miała mieć charakter systematyczny i gdyby danemu podmiotowi gospodarczemu nie zezwolono na uzasadnienie niższych cen wskazanych w jego zgłoszeniu celnym. W tej ostatniej sytuacji odmowa uwzględnienia wartości transakcyjnych niższych od takiego progu oznaczałaby bowiem korektę w górę zadeklarowanych wartości aż do osiągnięcia tego progu i stanowiłaby system wartości minimalnych.

102    Należy natomiast uznać, że ewentualne wykorzystanie w ostateczności cen LAP obliczonych na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii w okolicznościach takich jak rozpatrywane w postępowaniu głównym na podstawie art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego nie powinno być uważane za system wartości minimalnych, jeżeli dany podmiot gospodarczy miał możliwość uzasadnić wartość zadeklarowaną organom celnych.

103    W niniejszych sprawach do sądu odsyłającego będzie zatem należało zbadanie, czy w ramach wykorzystania danych statystycznych w postaci cen LAP organy celne dały skarżącym w postępowaniu głównym możliwość uzasadnienia niższych cen wskazanych w ich zgłoszeniach celnych i przedstawienia dodatkowych informacji w ramach toczącego się przed tymi organami postępowania administracyjnego.

104    Co się tyczy w drugiej kolejności kwestii, czy cena LAP może być stosowana na podstawie art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego, należy uznać, że przepis ten należy w tym względzie interpretować w związku z art. 144 rozporządzenia wykonawczego do UKC, który przewiduje w ust. 1, że przy ustalaniu wartości celnej na podstawie tego art. 74 ust. 3 dopuszczalna jest „rozsądna elastyczność” w stosowaniu metod określonych w art. 70 i art. 74 ust. 2 unijnego kodeksu celnego.

105    Wynika z tego, że z uwagi na tożsamość tego sformułowania z brzmieniem uwagi interpretacyjnej przypomnianym w pkt 92 niniejszego wyroku rozważania zawarte w pkt 94–97 niniejszego wyroku mają zastosowanie również do unijnego kodeksu celnego.

106    Należy stwierdzić, że w ramach unijnego kodeksu celnego wniosek ten potwierdza ponadto w fakt, że zgodnie z art. 144 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do UKC, jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie ust. 1 tego artykułu, to stosuje się „inne odpowiednie metody”. W tym względzie należy również zauważyć, że przepis ten przypomina, iż stosowanie tych metod jest możliwe, pod warunkiem że w takim przypadku wartość celna nie jest ustalana na podstawie w szczególności jednego z elementów, o których mowa w lit. f) i g) owego ust. 2, odnoszących się, odpowiednio, do minimalnych wartości celnych oraz do arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych.

107    W tym względzie, biorąc pod uwagę tożsamość sformułowań z tymi wskazanymi w pkt 99 niniejszego wyroku, należy zauważyć, że rozważania zawarte w pkt 98–103 niniejszego wyroku mają również zastosowanie do art. 144 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do UKC.

108    W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że dane takie jak ceny LAP obliczone na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii stanowią dane dostępne na obszarze celnym Unii w rozumieniu art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego, które mogą a priori zostać uwzględnione do celów ustalenia wartości celnej odnośnych towarów. Jeżeli bowiem przywożone towary zostały dopuszczone do obrotu, przy czym towary te nie mogą już być odzyskane do celów kontroli w celu ustalenia ich rzeczywistej wartości, a dokumenty towarzyszące zgłoszeniu celnemu są zredagowane w sposób ogólny i nieprecyzyjny, to jedynie metoda statystyczna może być stosowana do oszacowania wartości celnej rzeczonych towarów.

109    Należy jednak jeszcze ustalić, czy wartości statystyczne, takie jak ceny LAP, wykorzystywane do określenia wartości celnej odnośnych towarów, są danymi mogącymi stanowić część uzasadnienia decyzji organów celnych wymaganego w art. 6 ust. 3 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 22 ust. 6 unijnego kodeksu celnego.

110    W tym względzie należy podkreślić, że prawo do dobrej administracji, jako odzwierciedlenie ogólnej zasady prawa Unii, niesie z sobą wymagania, których państwa członkowskie muszą przestrzegać przy wprowadzaniu w życie prawa Unii (wyrok z dnia 9 listopada 2017 r., LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, pkt 39).

111    Wśród tych wymagań szczególną wagę ma obowiązek uzasadnienia decyzji organów krajowych, gdyż stwarza on ich adresatowi możliwość obrony jego praw na możliwie najlepszych warunkach i podjęcia z pełną znajomością rzeczy decyzji, czy celowe jest zaskarżenie tych decyzji do sądu. Jest to również niezbędne, aby umożliwić sądom badanie zgodności tych decyzji z prawem (wyrok z dnia 9 listopada 2017 r., LS Custom Servives, C‑46/16, EU:C:2017:839, pkt 40).

112    Jeśli chodzi konkretnie o decyzje wydawane przez organy celne, art. 6 ust. 3 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 22 ust. 6 unijnego kodeksu celnego przypominają o obowiązku uzasadnienia spoczywającym na tych organach podczas wydawania decyzji na piśmie mających niekorzystne skutki dla osób będących ich adresatami.

113    Zgodnie z art. 221 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego powiadomienie o kwocie należności ma gwarantować osobie zobowiązanej do uiszczenia należności odpowiednią informację i pozwalać jej na obronę jej praw z pełną znajomością okoliczności sprawy (wyrok z dnia 9 listopada 2017 r., LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, pkt 42).

114    Ponadto, jak wynika z pkt 74 i 75 niniejszego wyroku, metody ustalania wartości celnej przewidziane w art. 29–31 Wspólnotowego kodeksu celnego oraz art. 70 i 74 unijnego kodeksu celnego są ze sobą powiązane na zasadzie pomocniczości (zob. podobnie wyrok z dnia 9 listopada 2017 r., LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, pkt 43).

115    W tych okolicznościach obowiązek uzasadnienia ciążący na organach celnych przy stosowaniu tych przepisów powinien, po pierwsze, pozwolić jasno i jednoznacznie ukazać powody, dla których odrzuciły one metodę lub metody ustalania wartości celnej (wyrok z dnia 9 listopada 2017 r., LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, pkt 44).

116    Po drugie, obowiązek ten oznacza, że wspomniane organy są obowiązane przedstawić w decyzji ustalającej kwotę należności celnych przywozowych dane, na podstawie których obliczono wartość celną odnośnych towarów, zarówno by stworzyć ich adresatowi możliwość obrony swoich praw na możliwie najlepszych warunkach i podjęcia z pełną znajomością rzeczy decyzji, czy celowe jest zaskarżenie tej decyzji do sądu, jak i by umożliwić sądom sprawowanie kontroli zgodności z prawem tej decyzji (wyrok z dnia 9 listopada 2017 r., LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, pkt 45).

117    Trybunał orzekł jednak, że poufne informacje pochodzące z bazy danych mające na celu, za pomocą metod eksploracji statystycznej, wykrycie modeli handlowych mogących stanowić przypadek oszustwa, nie mogą stanowić części uzasadnienia wymaganego w art. 6 ust. 3 kodeksu celnego i art. 22 ust. 6 unijnego kodeksu celnego. W konsekwencji baza danych, z której wynikają te elementy, nie może być uznana za pozostającą do dyspozycji organów celnych w celu ustalenia wartości celnej w rozumieniu art. 30 ust. 2 lit. a) i b) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. a) i b) unijnego kodeksu celnego (zob. podobnie wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, pkt 55).

118    Tymczasem ceny LAP są obliczane przez państwa członkowskie na podstawie odsetka wartości statystycznych zawartych w AMT i są stosowane jako profil ryzyka, w związku z czym nie mogą one co do zasady zostać przekazane podmiotom gospodarczym do wiadomości.

119    Jednakże, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 89 opinii, wymóg uzasadnienia należy dostosować do charakteru każdej decyzji celnej, która powinna w konsekwencji, w okolicznościach takich jak rozpatrywane w postępowaniu głównym, odzwierciedlać zastosowanie metody ustalania wartości celnej przewidzianej w art. 31 Wspólnotowego kodeksu celnego i w art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego.

120    Ponadto w zakresie, w jakim ceny LAP powinny być wykorzystywane jedynie w ostateczności, ich przekazanie podmiotom gospodarczym w sposób doraźny i w ściśle niezbędnym zakresie pozostaje możliwe w drodze wyjątku, aby umożliwić państwom członkowskim spełnienie zobowiązań, które – jak wynika z orzecznictwa przytoczonego w pkt 73 niniejszego wyroku – zostały na nie nałożone na mocy art. 325 ust. 1 TFUE, polegających na ochronie interesów finansowych Unii przed nadużyciami finansowymi lub wszelkimi innymi nielegalnymi działaniami naruszającymi te interesy poprzez podjęcie niezbędnych środków w celu zapewnienia skutecznego i pełnego poboru należności celnych oraz VAT.

121    W konsekwencji należy uznać, że dane takie jak ceny LAP obliczone na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii stanowią „dane dostępne we Wspólnocie” w rozumieniu art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego, na podstawie których można określić wartość celną odnośnych towarów (zob. analogicznie wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master, C‑599/20, EU:C:2022:457, pkt 54).

122    Ponadto należy jeszcze stwierdzić, że wykorzystanie ceny LAP na podstawie art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego nie wydaje się niezgodne z zasadami, ogólnymi postanowieniami umów międzynarodowych i innymi przepisami, do których odsyłają te przepisy i postanowienia. Wykorzystanie to stanowi zatem „odpowiednią metodę” w rozumieniu art. 144 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do UKC.

123    W świetle całości powyższych rozważań odpowiedź na pytania od pierwszego do trzeciego w sprawie C‑72/24 oraz na pytania od pierwszego do trzeciego w sprawie C‑73/24 powinna brzmieć tak, że art. 31 ust. 1 i ust. 2 lit. f) i g) Wspólnotowego kodeksu celnego oraz art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego w związku z art. 144 ust. 1 i ust. 2 lit. f) i g) rozporządzenia wykonawczego do UKC należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie temu, aby w przypadku kontroli po zwolnieniu towarów, w trakcie której, po pierwsze, kontrola fizyczna przywożonych towarów nie jest możliwa, a po drugie, opis tych towarów w dokumentach dołączonych do zgłoszenia celnego jest sporządzony w sposób ogólny i nieprecyzyjny, w związku z czym wartość celna przywożonych towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 29 i 30 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 70 oraz art. 74 ust. 2 unijnego kodeksu celnego, wartość ta jest ustalana w oparciu o cenę LAP, która jest obliczana na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii, pod warunkiem że dany podmiot gospodarczy ma możliwość uzasadnienia niższych cen wskazanych w zgłoszeniu celnym.

 W przedmiocie pytania czwartego w sprawie C‑72/24

124    Poprzez pytanie czwarte w sprawie C‑72/24 sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy wyłączenie stosowania wartości minimalnych oraz zastrzeżenie na rzecz zasad i przepisów ogólnych Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r., przewidziane w art. 31 ust. 1 i 2 Wspólnotowego kodeksu celnego, znajdują również zastosowanie w ramach metod ustalania wartości celnej przewidzianych w art. 30 tego kodeksu.

125    W świetle odpowiedzi udzielonej na pytania od pierwszego do trzeciego w sprawie C‑72/24 oraz na pytania od pierwszego do trzeciego w sprawie C‑73/24 nie ma potrzeby udzielania odpowiedzi na pytanie czwarte w sprawie C‑72/24. Skoro bowiem z odpowiedzi tej wynika, że ustalenie wartości celnej na podstawie ceny LAP może być dokonywane pod pewnymi warunkami jedynie przy zastosowaniu metody ustalania wartości celnej przewidzianej w art. 31 Wspólnotowego kodeksu celnego, nie ma potrzeby badania, czy wyłączenie stosowania wartości minimalnych i zastrzeżenie na rzecz zasad i przepisów ogólnych Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. przewidziane w art. 31 ust. 1 i 2 tego kodeksu znajdują również zastosowanie w ramach art. 30 tegoż kodeksu.

 W przedmiocie pytania czwartego w sprawie C‑73/24

126    Poprzez pytanie czwarte w sprawie C‑73/24 sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że w przypadku gdy przepisy te nie stoją na przeszkodzie stosowaniu ceny LAP, obliczonej na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii w celu określenia wartości celnej przywożonych towarów, przywozami wykorzystanymi do uzyskania tych danych powinny być przywozy dokonane w tym samym lub zbliżonym czasie co przywóz będący przedmiotem kontroli po zwolnieniu towarów i, w stosownym przypadku, czy maksymalny okres, jaki należy przyjąć między przywozem będącym przedmiotem tej kontroli a przywozem, do którego odnosi się cena LAP, może w drodze analogii wynosić 90 dni, jak przewidziano w art. 152 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do WKC i w art. 142 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do UKC.

127    Jak wskazano w pkt 72 niniejszego wyroku, przepisy prawa Unii dotyczące obliczania wartości celnej mają na celu ustanowienie sprawiedliwego, jednolitego i bezstronnego systemu, wykluczającego stosowanie arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych. Wartość celna przywożonego towaru powinna zatem odzwierciedlać rzeczywistą wartość ekonomiczną tego towaru i uwzględniać tym samym wszystkie elementy tych towarów, które przedstawiają wartość ekonomiczną.

128    W tym kontekście organy celne są zobowiązane do konsultacji ze wszystkimi źródłami informacji i posiadanymi przez nie bazami danych w celu określenia wartości celnej w możliwie najbardziej precyzyjny i najbardziej zbliżony do rzeczywistości sposób (wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, pkt 68).

129    Co się tyczy art. 30 ust. 2 lit. a) i b) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. a) i b) unijnego kodeksu celnego, Trybunał orzekł, że wymóg dotyczący uwzględnienia wartości transakcyjnej towarów wywiezionych „w tym samym lub w zbliżonym czasie” co towary, dla których ustalana jest wartość celna, ma na celu zagwarantowanie, że zostaną uwzględnione transakcje, które miały miejsce w dniu wystarczająco bliskim dacie wywozu, tak aby uniknąć ryzyka istotnej modyfikacji praktyk handlowych i warunków rynkowych wpływających na cenę towarów, dla których ustalana jest wartość celna (zob. podobnie wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, pkt 70).

130    W związku z tym przy ustalaniu wartości celnej zgodnie z tymi przepisami organ celny może ograniczyć się do wykorzystania danych dotyczących wartości transakcyjnych odnoszących się do okresu 90 dni, w tym 45 dni przed odprawą celną i 45 po odprawie celnej towarów, dla których ustalana jest wartość celna. Okres ten wydaje się bowiem wystarczająco bliski dacie wywozu, tak aby uniknąć ryzyka istotnej zmiany praktyk handlowych i warunków rynkowych, które wpływają na cenę towarów, dla których ustalana jest wartość celna (zob. podobnie wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, pkt 71, 73).

131    Ponadto należy przypomnieć, że art. 152 ust. 1 lit. a) rozporządzenia wykonawczego do WKC i art. 142 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego do UKC ustanawiają zasadę, zgodnie z którą, aby ustalić cenę jednostkową przywożonych towarów bądź towarów identycznych lub podobnych sprzedanych w tym samym stanie w Unii w celu określenia wartości celnej przywożonych towarów, o których mowa w art. 30 ust. 2 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego, należy oprzeć się na cenie jednostkowej, po której towary przywożone bądź przywożone towary identyczne lub podobne, których wartość celna jest ustalana, są sprzedawane w największych zagregowanych ilościach, w tym samym lub przybliżonym czasie, osobom niepowiązanym z osobami, od których kupują takie towary, z zastrzeżeniem odliczeń odnoszących się do elementów, o których mowa w art. 152 ust. 1 lit. a) ppkt (i)–(iii) rozporządzenia wykonawczego do WKC (zob. podobnie wyrok z dnia 20 czerwca 2019 r., Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, pkt 31).

132    W drodze wyjątku od tej zasady art. 152 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do WKC i art. 142. ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do UKC przewidują, że w przypadku gdy towary przywożone bądź przywożone towary identyczne lub podobne nie są sprzedawane w tym samym lub przybliżonym czasie co czas przywozu towarów podlegających wycenie, wartość celna przywożonych towarów jest ustalana na podstawie ceny jednostkowej, po której towary przywożone bądź przywożone towary podobne lub identyczne są sprzedawane w Unii w stanie, w jakim zostały przywiezione, w terminie najbliższym dnia przywozu towarów podlegających wycenie, lecz w każdym wypadku przed upływem 90 dni od dnia tego przywozu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 czerwca 2019 r., Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, pkt 32).

133    Zatem w celu ustalenia najbardziej precyzyjnej i zbliżonej do rzeczywistości wartości celnej zgodnie z metodą przewidzianą w art. 30 ust. 2 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego wartość celna odnośnych towarów powinna zostać określona w chwili najbliższej ich przywozowi. Termin 90 dni przewidziany w art. 152 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do WKC i w art. 142 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do UKC stanowi zatem wyjątek od zasady ustanowionej w art. 152 ust. 1 lit. a) rozporządzenia wykonawczego do WKC i w art. 142 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego do UKC i z tego względu podlega ścisłej wykładni (zob. podobnie wyrok z dnia 20 czerwca 2019 r., Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, pkt 33).

134    W tym względzie należy zauważyć, że takie rozważania zachowują również ważność, gdy ustalenia wartości celnej dokonuje się na podstawie art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego, przy czym wartość ta powinna w każdym wypadku odzwierciedlać rzeczywistą wartość ekonomiczną przywożonych towarów. Wynika z tego, że jeśli chodzi o ustalenie wartości celnej odnośnych towarów na podstawie ceny LAP, wartość ta powinna zostać określona w sposób najbardziej precyzyjny i zbliżony do rzeczywistości. W związku z tym wykorzystane dane powinny co do zasady odnosić się do przywożonych towarów w momencie najbardziej zbliżonym do chwili przywozu towarów, których wartość celna jest ustalana.

135    Ponadto, jak przypomniano w pkt 92 niniejszego wyroku, pkt 2 uwagi interpretacyjnej dotyczącej wartości celnej odnoszącej się do art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego, zawartej w załączniku 23 do rozporządzenia wykonawczego do WKC, podkreśla, że metodami ustalania wartości, jakie należy stosować na podstawie tego przepisu, powinny być metody zdefiniowane w artykułach od 29 do 30 ust. 2 tego kodeksu, przy czym rozsądna elastyczność w stosowaniu tych metod jest zgodna z celami i przepisami art. 31 tegoż kodeksu. Jako przykład tego, co należy rozumieć przez „rozsądną elastyczność”, pkt 3 tej uwagi interpretacyjnej stanowi, że jeśli chodzi o metodę ustalania wartości celnej przewidzianą w art. 30 ust. 2 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego, termin 90 dni, przewidziany w art. 152 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do WKC, może być „stosowany elastycznie”.

136    Wynika z tego, że termin taki może również zostać uwzględniony w drodze analogii, gdy wartość celna jest ustalana zgodnie z art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego, na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii, ale może być on stosowany elastycznie.

137    Jeśli chodzi o rozsądną elastyczność, z jaką termin 90 dni mógłby być stosowany w tych ramach, należy przypomnieć, że Trybunał orzekł w odniesieniu do art. 30 ust. 2 lit. a) i b) Wspólnotowego kodeksu celnego, że w przypadku braku dokonania wywozów identycznych lub podobnych towarów w owym 90-dniowym okresie do organu celnego należy zbadanie, czy takie wywozy zostały dokonane w trakcie dłuższego okresu, lecz niezbyt odległego od daty wywozu towarów, dla których ustalana jest wartość celna, pod warunkiem że w tym dłuższym okresie praktyki handlowe i warunki rynkowe wpływające na ceny tych towarów pozostały zasadniczo takie same (zob. podobnie wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, pkt 72). Takie rozważania mogą zatem mieć zastosowanie również wtedy, gdy wartość celna towarów jest ustalana na podstawie art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego.

138    W niniejszych sprawach z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, wynika, że dane statystyczne zawarte w AMT odnoszą się do okresu 48 miesięcy. Jednakże Komisja wyjaśniła na rozprawie, że dane te odnoszą się obecnie do okresu jednego miesiąca, a nie 48 miesięcy, czego zbadanie będzie należało do sądu odsyłającego.

139    Niemniej jednak co do zasady zastosowanie terminu 48 miesięcy może zagrażać celowi polegającemu na umożliwieniu ustalenia wartości celnej danych towarów w sposób jak najbardziej precyzyjny i zbliżony do rzeczywistości w rozumieniu orzecznictwa przytoczonego w pkt 128 niniejszego wyroku.

140    Jednakże, jak zauważył w istocie rzecznik generalny w pkt 96 opinii, ustanowienie tak długiego terminu mogłoby być uzasadnione, w drodze wyjątku i w ostateczności, jeżeli bardziej wiarygodne informacje nie są dostępne i gdy – jak wynika z pkt 73 niniejszego wyroku – uznany w art. 325 TFUE cel ochrony interesów finansowych Unii nie może zostać osiągnięty w inny sposób, w szczególności gdy chodzi o zapewnienie skutecznego i pełnego poboru tradycyjnych zasobów własnych, którymi są należności celne i VAT.

141    Wreszcie, powyższe rozważania można zastosować również wtedy, gdy wartość celna towarów jest ustalana na podstawie art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego. W tym względzie należy zauważyć, że chociaż uwaga interpretacyjna dotycząca wartości celnej odnosząca się do art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego, zawarta w załączniku 23 do rozporządzenia wykonawczego do WKC, nie znajduje odpowiednika w rozporządzeniu wykonawczym do UKC, to art. 144 ust. 1 tego rozporządzenia wykonawczego do UKC przewiduje również, że przy ustalaniu wartości celnej na podstawie tego art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego dopuszczalna jest „rozsądna elastyczność” w stosowaniu metod przewidzianych w art. 70 i art. 74 ust. 2 tego kodeksu. Tak więc termin 90 dni wydaje się również odpowiedni przy stosowaniu art. 144 ust. 2 tegoż rozporządzenia wykonawczego do UKC, z zastrzeżeniem rozważań zawartych w pkt 132, 134 i 135 niniejszego wyroku.

142    W świetle całości powyższych rozważań odpowiedź na pytanie czwarte w sprawie C‑73/24 powinna brzmieć tak, że art. 31 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że w sytuacji gdy wartość celna jest ustalana z uwzględnieniem ceny LAP obliczonej na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii, po pierwsze, przywozem wykorzystanym do uzyskania tych danych powinien być przywóz dokonany w tym samym lub w zbliżonym czasie co przywóz będący przedmiotem kontroli po zwolnieniu towarów, a po drugie, termin 90 dni, o którym mowa w art. 152 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do WKC i w art. 142 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do UKC, ma również zastosowanie w drodze analogii, przy czym termin ten może być stosowany z rozsądną elastycznością.

 W przedmiocie pytania piątego w sprawie C‑72/24 i pytania piątego w sprawie C‑73/24

143    Poprzez pytanie piąte w sprawie C‑72/24 i pytanie piąte w sprawie C‑73/24, które należy rozpatrzyć łącznie, sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 81 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 177 unijnego kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie temu, by organy celne dokonały ponownej oceny wartości celnej danych towarów w następstwie kontroli po zwolnieniu towarów, zgodnie z przewidzianą w tych art. 81 i 177 metodą uproszczenia zgłoszeń celnych, która została zastosowana w chwili przywozu tych towarów na wniosek zgłaszającego.

144    W celu ustalenia znaczenia przepisu prawa Unii należy mieć na uwadze jednocześnie jego treść, kontekst oraz jego cele (wyrok z dnia 29 września 2015 r., Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, pkt 25 i przytoczone tam orzecznictwo).

145    Co się tyczy brzmienia art. 81 Wspólnotowego kodeksu celnego, który jest zasadniczo powtórzony w art. 177 unijnego kodeksu celnego, należy przypomnieć, że zgodnie z tymi przepisami, jeżeli ta sama przesyłka zawiera towary o różnej klasyfikacji taryfowej i traktowanie każdego z tych towarów zgodnie z ich klasyfikacją taryfową do celów dokonania zgłoszenia pociągnęłoby za sobą pracę i koszty nieproporcjonalnie wysokie w stosunku do kwoty należności celnych przywozowych, organy celne mogą, na wniosek zgłaszającego, wyrazić zgodę, aby należności celne przywozowe zostały pobrane od całej przesyłki, zgodnie z klasyfikacją taryfową towarów, które podlegają najwyższej stawce należności przywozowych.

146    W tym względzie należy stwierdzić, że – jak twierdzi rząd francuski w uwagach przedstawionych przed Trybunałem – z brzmienia tych przepisów nie wynika, by zastosowanie procedury uproszczenia zgłoszeń celnych poprzez przewidziane w nich objęcie towarów jedną klasyfikacją taryfową miało wpływ na metody i dane, które organy celne mogą wykorzystać w celu ustalenia wartości celnej przywożonych towarów po zwolnieniu towarów w przypadku wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej.

147    Ponadto z art. 81 Wspólnotowego kodeksu celnego i z art. 177 unijnego kodeksu celnego wynika, że procedura uproszczenia zgłoszeń celnych zostaje wszczęta na wniosek zgłaszającego, co oznacza, że zgłaszający poprzez ten wyraźny wniosek dąży do tego, aby przy składaniu zgłoszenia celnego od całej przesyłki towarów, podlegających różnej klasyfikacji taryfowej, zostały pobrane należności celne, zgodnie z klasyfikacją taryfową towarów, które podlegają najwyższej stawce należności przywozowych. Oznacza to, że wspomniany wniosek zgłaszającego jest ważny w odniesieniu do całej procedury ustalania wartości celnej tych towarów, w tym również w przypadku kontroli po zwolnieniu towarów.

148    W konsekwencji z brzmienia art. 81 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 177 unijnego kodeksu celnego nie wynika, aby procedura uproszczenia zgłoszeń celnych poprzez objęcie towarów jedną klasyfikacją taryfową ograniczała się do etapu przywozu danych towarów i aby jej stosowanie było wykluczone w ramach ponownej oceny wartości celnej tych towarów w następstwie kontroli przeprowadzonej po zwolnieniu towarów.

149    Wykładnię tę potwierdza wykładnia kontekstu, w jaki wpisują się wspomniane artykuły, a także realizowane przez nie cele.

150    Co się tyczy, po pierwsze, tego kontekstu, należy przypomnieć, że zgodnie z art. 198 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego do WKC i art. 222 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego do UKC, jeżeli zgłoszenie celne obejmuje dwie lub więcej pozycji towarowych, dane zawarte w takim zgłoszeniu, dotyczące każdej pozycji uważa się za stanowiące odrębne zgłoszenie celne. Jednakże art. 222 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do UKC przewiduje, że towary w ramach jednej przesyłki uznaje się za stanowiące pojedynczą pozycję, w szczególności jeżeli towary stanowią przedmiot wniosku o uproszczenie zgodnie z art. 177 unijnego kodeksu celnego.

151    Po drugie, co się tyczy celu art. 81 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 177 unijnego kodeksu celnego, należy zauważyć, że jak przewidują zasadniczo te art. 81 i 177, celem procedury uproszczonej jest uniknięcie nakładu pracy i kosztów nieproporcjonalnych do kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych. W konsekwencji sprzeczne z tym celem byłoby zobowiązanie organów celnych do uwzględnienia każdego towaru oddzielnie, podczas kontroli po zwolnieniu towarów, w sytuacji gdy zgłaszający złożył wniosek o zastosowanie procedury uproszczenia zgłoszeń celnych.

152    Ponadto, jak wynika z uwag Komisji przedstawionych Trybunałowi, należy zauważyć, że o ile zainteresowany podmiot gospodarczy wyraźnie zwrócił się o nałożenie na niego należności celnych w odniesieniu do całej przesyłki danych towarów z zastosowaniem pozycji taryfowej towarów, które są objęte najwyższą stawką celną, o tyle można racjonalnie uznać, że wyraził on również zgodę na ponowne ustalenie wartości celnej tych towarów zgodnie z tymi samymi zasadami uproszczenia.

153    W świetle całości powyższych rozważań odpowiedź na pytanie piąte w sprawie C‑72/24 i na pytanie piąte w sprawie C‑73/24 powinna brzmieć tak, iż art. 81 Wspólnotowego kodeksu celnego i art. 177 unijnego kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie temu, aby organy celne dokonały ponownej oceny wartości celnej danych towarów w następstwie kontroli po zwolnieniu towarów zgodnie z metodą uproszczenia zgłoszeń celnych przewidzianą w tych art. 81 i 177, która została zastosowana w chwili przywozu tych towarów na wniosek zgłaszającego.

 W przedmiocie pytania szóstego w sprawie C‑72/24

154    Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w ramach ustanowionej w art. 267 TFUE procedury współpracy między sądami krajowymi a Trybunałem do tego ostatniego należy udzielenie sądowi krajowemu użytecznej odpowiedzi, która umożliwi mu rozstrzygnięcie zawisłego przed nim sporu. Mając to na uwadze, Trybunał powinien w razie potrzeby przeformułować przedłożone mu pytania. Ponadto Trybunał może wziąć pod rozwagę przepisy prawa Unii, na które sąd krajowy nie powołał się w swoim pytaniu. Okoliczność, iż sąd krajowy powołał się formalnie w pytaniu prejudycjalnym na określone przepisy prawa Unii, nie stoi bowiem na przeszkodzie temu, by Trybunał przekazał temu sądowi wszelkie wskazówki dotyczące wykładni, które mogą być mu pomocne w rozstrzygnięciu rozpatrywanej przez niego sprawy, niezależnie od tego, czy sąd krajowy powołał się na nie w treści pytań. W tym względzie do Trybunału należy wyprowadzenie z ogółu informacji przedstawionych przez sąd krajowy, a w szczególności z uzasadnienia postanowienia odsyłającego, tych elementów prawa Unii, które wymagają wykładni w świetle przedmiotu sporu [wyrok z dnia 22 grudnia 2022 r., Ministre de la Transition écologique i Premier ministre (Odpowiedzialność państwa za zanieczyszczenie powietrza), C‑61/21, EU:C:2022:1015, pkt 34, i przytoczone tam orzecznictwo].

155    Z postanowienia odsyłającego wynika, że w celu rozstrzygnięcia zawisłego przed nim sporu sąd odsyłający zmierza do ustalenia, czy zgodnie z przepisami krajowymi HF, jako osoba fizyczna będąca właścicielem towarów, może zostać uznany za osobę zobowiązaną do zapłaty VAT z tytułu importu.

156    Ponadto należy zauważyć, że art. 201 dyrektywy 2006/112 przewiduje, iż VAT z tytułu importu jest płacony przez osobę lub osoby wyznaczone lub uznane za zobowiązane do zapłaty VAT przez państwo członkowskie importu.

157    W tych okolicznościach należy uznać, że poprzez pytanie szóste w sprawie C‑72/24 sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 201 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że osoba uznana za właściciela przywożonych towarów z tytułu zapłaty VAT od importu może być zobowiązana do zapłaty tego podatku, jeżeli przepisy krajowe wyraźnie wyznaczają ją lub uznają za taką.

158    Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem VAT z tytułu importu i należności celne wykazują porównywalne cechy zasadnicze, ponieważ powstają w wyniku przywozu do Unii, a następnie wprowadzenia towarów do obrotu gospodarczego państw członkowskich. Paralelizm ten znajduje zresztą potwierdzenie w fakcie, że art. 71 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 zezwala państwom członkowskim na powiązanie zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego w zakresie VAT w przywozie i jego wymagalność ze zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku zapłaty należności celnych [wyrok z dnia 12 maja 2022 r., U.I. (Pośredni przedstawiciel celny), C‑714/20, EU:C:2022:374, pkt 54 i przytoczone tam orzecznictwo].

159    Z brzmienia art. 201 dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym VAT z tytułu importu „jest płacony przez osobę lub osoby wyznaczone lub uznane za zobowiązane do zapłaty VAT przez państwo członkowskie importu”, wynika, że artykuł ten pozostawia państwom członkowskim swobodę uznania w zakresie określenia osób zobowiązanych do zapłaty tego podatku, co potwierdza motyw 43 tej dyrektywy, stanowiący, że państwa te powinny mieć pełną swobodę w zakresie wyznaczania osoby zobowiązanej do zapłaty VAT z tytułu importu [wyrok z dnia 12 maja 2022 r., U.I. (Pośredni przedstawiciel celny), C‑714/20, EU:C:2022:374, pkt 55].

160    I tak, o ile z przepisu tego wynika, że państwa członkowskie powinny wyznaczyć co najmniej jedną osobę jako osobę zobowiązaną do zapłaty tego podatku, o tyle mogą one wyznaczyć w tym celu kilka osób, co wynika również z motywu 44 tej dyrektywy, zgodnie z którym państwa członkowskie powinny mieć możliwość określenia, że osoba inna niż osoba zobowiązana do zapłaty jest solidarnie odpowiedzialna za zapłatę podatku [wyrok z dnia 12 maja 2022 r., U.I. (Pośredni przedstawiciel celny), C‑714/20, EU:C:2022:374, pkt 56].

161    W konsekwencji, z uwagi na uprawnienia dyskrecjonalne przyznane państwom członkowskim przez art. 201 dyrektywy 2006/112, mogą one rzeczywiście postanowić dla celów stosowania tego art. 201, że dłużnicy z tytułu należności celnych będą również zobowiązani do zapłaty VAT z tytułu importu [wyrok z dnia 12 maja 2022 r., U.I. (Pośredni przedstawiciel celny), C‑714/20, EU:C:2022:374, pkt 57].

162    Jednakże niezbędne jest, aby sytuacja prawna wynikająca z krajowych przepisów transponujących dyrektywę była wystarczająco precyzyjna i jasna, aby umożliwić zainteresowanym podmiotom poznanie zakresu ich praw i obowiązków [wyrok z dnia 12 maja 2022 r., U.I. (Pośredni przedstawiciel celny), C‑714/20, EU:C:2022:374, pkt 60].

163    Ponadto zasada pewności prawa wymaga w szczególności, by przepisy prawa były jasne i precyzyjne, a ich skutki przewidywalne, zwłaszcza wówczas, gdy pociągają one za sobą niekorzystne konsekwencje dla jednostek i przedsiębiorstw [wyrok z dnia 12 maja 2022 r., U.I. (Pośredni przedstawiciel celny), C‑714/20, EU:C:2022:374, pkt 61].

164    W tych okolicznościach do państw członkowskich należy, w celu wykonania art. 201 dyrektywy 2006/112, wyznaczenie lub uznanie osoby lub osób zobowiązanych do zapłaty VAT z tytułu importu w drodze wystarczająco jasnych i precyzyjnych przepisów krajowych, z poszanowaniem zasady pewności prawa [wyrok z dnia 12 maja 2022 r., U.I. (Pośredni przedstawiciel celny), C‑714/20, EU:C:2022:374, pkt 62].

165    Wynika z tego, że przewidziane przez państwo członkowskie ewentualne wyznaczenie osoby uznanej za właściciela importowanych towarów z tytułu zapłaty VAT od importu powinno zostać w sposób wyraźny i jednoznaczny określone przez takie przepisy krajowe.

166    W niniejszych sprawach do sądu odsyłającego, który jako jedyny jest właściwy do dokonywania wykładni prawa krajowego, będzie należało dokonanie w świetle prawa greckiego oceny, czy prawo to w sposób wyraźny i jednoznaczny wyznacza lub uznaje właściciela przywożonych towarów za osobę zobowiązaną do zapłaty VAT z tytułu importu.

167    W świetle całości powyższych rozważań odpowiedź na pytanie szóste w sprawie C‑72/24 powinna brzmieć tak, iż art. 201 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że osoba uznana za właściciela przywożonych towarów z tytułu zapłaty VAT od importu może być zobowiązana do zapłaty tego podatku, jeżeli przepisy krajowe w sposób wyraźny i jednoznaczny wyznaczają lub uznają ją za taką.

 W przedmiocie kosztów

168    Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (czwarta izba) orzeka, co następuje:

1)      Artykuł 31 ust. 1 i ust. 2 lit. f) i g) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 82/97 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 19 grudnia 1996 r., oraz art. 74 ust. 3 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny w związku z art. 144 ust. 1 i ust. 2 lit. f) i g) rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego przepisy wykonawcze do niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny

należy interpretować w ten sposób, że:

nie stoją one na przeszkodzie temu, aby w przypadku kontroli po zwolnieniu towarów, w trakcie której, po pierwsze, kontrola fizyczna przywożonych towarów nie jest możliwa, a po drugie, opis tych towarów w dokumentach dołączonych do zgłoszenia celnego jest sporządzony w sposób ogólny i nieprecyzyjny, w związku z czym wartość celna przywożonych towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 29 i 30 rozporządzenia nr 2913/92, ze zmianami, i na podstawie art. 70 oraz art. 74 ust. 2 rozporządzenia nr 952/2013, wartość ta jest ustalana w oparciu o „minimalną dopuszczalną cenę” (lowest acceptable price), która jest obliczana na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii Europejskiej, pod warunkiem że dany podmiot gospodarczy ma możliwość uzasadnienia niższych cen wskazanych w zgłoszeniu celnym.

2)      Artykuł 31 ust. 1 rozporządzenia nr 2913/92, zmienionego rozporządzaniem nr 82/97, oraz art. 74 ust. 3 rozporządzenia nr 952/2013

należy interpretować w ten sposób, że:

w sytuacji gdy wartość celna jest ustalana z uwzględnieniem „minimalnej dopuszczalnej ceny” (lowest acceptable price) obliczonej na podstawie zagregowanych wartości statystycznych ustalonych na poziomie Unii Europejskiej, po pierwsze, przywozem wykorzystanym do uzyskania tych danych powinien być przywóz dokonany w tym samym lub w zbliżonym czasie co przywóz będący przedmiotem kontroli po zwolnieniu towarów, a po drugie, termin 90 dni, o którym mowa w art. 152 ust. 1 lit. b) rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 3254/94 z dnia 19 grudnia 1994 r., i w art. 142 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego 2015/2447 ma również zastosowanie w drodze analogii, przy czym termin ten może być stosowany z rozsądną elastycznością.

3)      Artykuł 81 rozporządzenia nr 2913/92, zmienionego rozporządzeniem nr 82/97, oraz art. 177 rozporządzenia nr 952/2013

należy interpretować w ten sposób, że:

nie stoją one na przeszkodzie temu, aby organy celne dokonały ponownej oceny wartości celnej danych towarów w następstwie kontroli po zwolnieniu towarów zgodnie z metodą uproszczenia zgłoszeń celnych przewidzianą w tych art. 81 i 177, która została zastosowana w chwili przywozu tych towarów na wniosek zgłaszającego.

4)      Artykuł 201 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

należy interpretować w ten sposób, że:

osoba uznana za właściciela przywożonych towarów z tytułu zapłaty podatku od wartości dodanej od importu może być zobowiązana do zapłaty tego podatku, jeżeli przepisy krajowe w sposób wyraźny i jednoznaczny wyznaczają lub uznają ją za taką.

Podpisy

*      Język postępowania: grecki.

i      Niniejszym sprawom zostały nadane fikcyjne nazwy. Nie odpowiadają one rzeczywistej nazwie ani rzeczywistemu nazwisku żadnej ze stron postępowania.

Top